注册会计师侵权责任探析

1、注册会计师侵权责任探析近年来，有关中介机构民事责任的案件不断增加，其中最令人关注的当属注册会计师的侵权责任问题。本文拟就此问题展开讨论。一、注册会计师侵权责任的概念及特点注册会计师侵权责任，是指注册会计师对在执业过程中由于过错，违背法律规定的义务，以作为或者不作为的方式，给委托人或第三人造成损害，由其所在的会计师事务所承当的民事责任。其特点是：一注册会计师侵权责任限于注册会计师执业范围。注册会计师执业以外的行为，以及非注册会计师的行为，均不导致注册会计师侵权责任。二注册会计师侵权责任归责原那么应为过错责任原那么，不应适用特别侵权的无过错责任原那么。三注册会计师侵权责任以注册会计师未履行对委托人

2、的应尽义务或造成委托人、第三人的利益损害为条件。四注册会计师侵权责任属于民事责任。注册会计师侵权责任具有了民事责任的一般特点，即具有以民事义务为前提，强迫性、相对性、财产责任为主的特点。五注册会计师侵权责任的行为主体与责任主体相别离。?注册会计师法?第条第款规定：“注册会计师承办业务，由其所在的会计师事务所统一受理并与委托人签订委托合同。第款规定：“会计师事务所对本所注册会计师按照前款规定承办的业务，承当民事责任。由此可见，注册会计师侵权责任的行为主体是注册会计师，责任主体是会计师事务所。二、注册会计师侵权责任的归责原那么一般而言，法律上对于侵权的民事责任存在两种归责原那么，即过错责任原那么和

3、无过错责任原那么。在过错责任原那么下，当事人承当民事责任以存在主观过错为前提。假如当事人主观没有过错，即便造成了事实上的侵权行为，也不必承当民事责任。过错责任原那么被广泛适用于民事侵权行为的绝大多数领域，只有在法律有特别规定的特殊侵权行为中才适用无过错责任原那么。无过错责任原那么的特点是民事责任不必以当事人存在主观过错为前提，只要其他条件成立，不管当事人是否存在主观过错，都必须承当相应的民事责任。那么中国现行法律对于注册会计师侵权责任又确立了何种归责原那么呢？我国?民法通那么?第条第款明确规定：“公民、法人由于过错损害国家和集体的财产，损害别人财产、人身的，应当承当民事责任。该条第款那么指出：

4、“没有过错，但法律规定应当承当民事责任的，应当承当民事责任。该条确定我国民法在追究行为人侵权民事责任时，以过错责任为普遍原那么，只有在法律特别规定时才适用无过错责任原那么，但凡法律无特别规定的，民事侵权均应适用过错责任原那么。由于现行法律并未对注册会计师民事责任特别做出相反规定，因此应当推定适用过错责任原那么。?注册会计师法?第条特别强调注册会计师在“明知或“应当知道的主观状态下不得从事法律制止的行为，由此可见，注册会计师侵权责任的归责原那么是过错责任原那么。三、注册会计师侵权责任的构成一般认为，注册会计师侵权责任的构成要件有四个，即：违法行为、损害事实、因果关系和主观过错。一违法行为违法行为

5、，是指注册会计师违背法定义务而施行的作为或不作为。通常包括：泄露其从执业活动中获得的委托人或者利害关系人的商业机密；出具虚假或不实的审计报告或其他证明性文件等行为。注册会计师的法定义务是什么呢？?注册会计师法?第条至第条作出了详细规定。同时，?注册会计师独立审计根本准那么?第条规定：“按照独立审计准那么的详细要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性是注册会计师的审计责任。“真实性要求注册会计师出具的证明文件与委托人的客观实际情况相符；“合法性要求注册会计师的审计程序应当遵循审计准那么，它不仅指审计报告的编制和出具在形式上符合法律法规的要求，而且审计活动要严格按照审计准那么规定的方法和程序

6、进展，形成正确的审计意见。“真实性与“合法性共同构成注册会计师在审计业务中必须遵守的法定要求，缺一不可。二损害事实损害事实，是指注册会计师的违法行为致使委托人或其他利害关系人造成了经济或其他方面的损害。委托人是指委托会计师事务所进展审计、验资、会计等专业效劳的人。其他利害关系人是指与委托人进展交易或其他民事活动的人，而且此项交易或者民事活动应当与注册会计师所承办的委托事项具有直接或间接的联络，因此有时也称相关第三者。损害事实作为注册会计师侵权责任构成要件之一，是由两个要素构成的，一是权利被损害；二是权利被损害而造成的利益受到损害的客观结果。在理论中常见的损害事实包括：买卖合同中的卖方或投资关系

7、中的出资人因利用注册会计师出具的虚假验资报告而导致的经济损失；股票购置者因利用注册会计师出具的虚假审计报告而导致的经济损失；虚假评估报告的利用人造成的经济损失等。三因果关系因果关系，是指违法行为作为原因，损害事实作为结果，在它们之间存在的前者引起后者，后者被前者引起的客观联络。在侵权行为中，因果关系表现为多种形态，包括“一因一果、“一因多果、“多因一果和“多因多果。目前，注册会计师侵权责任中更为关注的，应为“多因一果。在注册会计师侵权行为中，其审计责任和委托人的会计责任及其他责任为多因，结果是虚假反映了企业当期的财务会计信息，应根据原因力大小确定其责任分担。一般认为，委托人的会计责任为主要责任

8、，而注册会计师的审计责任为次要责任。四主观过错注册会计师的主观过错分成心和过失两种。所谓成心，是指注册会计师明知自己违背法律、法规、职业道德或执业准那么的行为会对委托人或其他利害关系人造成损害后果，仍然希望或者放任这种结果的发生。过失，是指注册会计师在执业时未恪尽职守，未尽到应有的职业关注。要认定一个职业人士在执业过程中是否存在过失，应当根据“一个具有一样职业技能并且审慎尽职的第三人在同等条件下能否合理地做出或采纳同样的执业行为进展判断。而注册会计师是否尽到“审慎尽职义务，并采劝合理的执业行为，最直接最适当的标准当然应以其是否遵守执业标准独立审计准那么的规定为根据。注册会计师主观过错的程度可以

9、分为一般过失、重大过失和欺诈三种。一般过失，是指注册会计师在执业中不能严格遵守审计准那么和法定的注意义务，导致对审计事项的部分错误表达，但尚未对社会当事人造成损失危害，或虽造成损失危害，但损失和危害不大。重大过失，即注册会计师在执业中明显违背法律法规、国家政策，或违背审计准那么和法定的注意义务，违犯职业道德，对审计事项的表述有根本性的错误，对当事人和社会造成了较大的损失和危害，在社会上造成较大的影响。欺诈，是指注册会计师在执业中明知财务报告、会计资料及有关材料不真实，成心作出虚假或失实的证明和结论的行为。对注册会计师执业过错按程度不同和情节轻重作出区别，有助于分清责任的大小，从而作出恰当的处理

10、。四、注册会计师侵权责任的对象范围注册会计师侵权责任的对象既可能是委托人，也可能是委托人之外的其他利害关系人或称第三人。对“其他利害关系人的范围一直是人们讨论的热点，也是司法实务中的难点。我国?注册会计师法?第条规定：“会计师事务所违背本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承当民事责任。?证券法?第条规定：“为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假的造成损失的，承当连带赔偿责任由此可见，我国法律虽然已经规定注册会计师对第三人的责任，但没有明确涉及第三人的范围。年月日，最高人民法院?关于会计师事务所为企

11、业出具虚假验资证明应如何处理的复函?最高人民法院法函号公布后，各地法院在处理经济纠纷案件时，因原告申请或人民法院按照法律规定，将出具虚假验资报告的会计师事务所追加为诉讼当事人，致使近几年将注册会计师列为第七被告、第八被告的现象时有发生，引发了注册会计师行业不小的震动，争议的焦点在于第三人的范围。笔者认为，对第三人的范围不应作过宽的解释，应界定为：有资格作为原告提起诉讼的“第三人是指会计师事务所所指派的审计人员在从事审计活动时按照审计目的和一般审计人员标准可以确定或者可以预见到的因利用了重要事项或者内容虚假、误导、不实的证明文件而遭受损失的自然人、法人或其他组织，包括受益第三人和可预见受益第三人。受益第三人是指在合同中载明的受益人，但并不是合同的要约人或承诺人。例如，在业务约定书中写明的审计目的是为了获得银行贷款，那么银行就应被认为是受益第三人。一般情况下，受益第三人被视为与审计客户委托人有同