浅谈购买商誉后续会计处理的探讨

1、浅谈购置商誉后续会计处理的讨论摘要购置商誉在进展后续会计处理时通常会对商誉进展减值测试或摊销，对这两种方法进展比拟可以发现，减值测试比摊销更能反映商誉的本质特征，更符合会计信息相关性原那么。但是，我国现阶段对购置商誉采取减值测试方法在推行上存在一定难度，建议对其进展摊销以降低会计核算本钱。关键词购置商誉；减值测试；摊销2022年?企业会计准那么?出台之前，我国对购置商誉的处理一直没有专门的会计准那么予以规定。只是在1997年财政部发布的?企业兼并有关会计处理问题暂行规定?中有所涉及，该法规规定：在被兼并企业丧失法人资格的情况下，采取有偿方式兼并的，兼并方应按照成交价高于评估确认的净资产的差额确

2、认购置商誉。其后，未对入账后商誉的后续处理进一步标准。而在自1998年清华同方与鲁颖电子进展合并以来的我国上市公司合并理论中，经批准都无一例外地使用了权益结合法，未确认购置商誉，也因此没有涉及商誉的后续处理。2022年?企业会计准那么?中企业合并分那么和资产减值分那么都较为明确地规定了购置商誉的会计处理方法，但同时也产生了一些新的问题。下面将对?准那么?中关于购置商誉的后续会计处理问题展开讨论。一、购置商誉后续会计处理的三种方法述评商誉的后续会计处理是指非同一控制的企业合并产生的购置商誉确认入账后进展的会计处理。目前，外购商誉在入账后常用的会计处理方法有3种。(1)将商誉立即注销，即在合并日将

3、商誉入账后，随即冲销合并企业当期收益或留存收益。英国会计准那么委员会曾将其作为一种可选择的处理方法。其他各国选用的并不多见。认同这种方法的人认为商誉在将来不一定能使企业获得收益，在账上保存商誉资产不够慎重。还会为商誉的后续处理方法选择留下难题，故入账后立即注销比拟适宜。将商誉入账后再注销的做法，实际上是把商誉在合并时的入账看做权宜的做法，在本质上不成认商誉。或者说把商誉排除在会计核算体系之外。但是，现代企业越来越依靠商誉赚取利润，将商誉立即注销的做法显然与其相悖。(2)对商誉不摊销但进展价值减损评价。这种观点认为，商誉并不是一种必然的消耗性资产，它的价值在将来的变化不是只有下降这一种可能性，而

4、是存在增加、不变或减少等多种可能性。购置商誉是被并企业自创商誉在合并时实现的结果，假如企业合并后一直经营良好，那么商誉价值会因产生了新的自创商誉而增加：假如企业经营稳定并未产生新的商誉但也没有发生使商誉下降的事项。那么商誉价值保持不变；假如企业合并后经营不善导致商誉减损，那么商誉的价值会下降。由于在企业将来经营中商誉价值变化有多种可能，最适宜的方法莫过于随时亲密关注企业商誉的变化，当商誉价值增加时，本着慎重原那么不予确认增加；当商誉价值减损时，本着慎重原那么予以确认损失；当商誉价值不发生明显变化时，本着慎重原那么和重要性原那么也不做进一步处理。这种方法，比假设商誉是一种消耗性资产，会随着时间增

5、加而减少故需进展摊销的方法，更符合商誉的本质特征。近年来，采用这一方法的国家日渐增多，国际会计委员会、美国财务会计准那么委员会都明确规定购置商誉应选用该法进展后续会计处理。(3)在有效的经济寿命期内进展摊销。这种观点认为商誉是一种长期资产，而且是消耗性资产，应该将其摊销，使其完成资产向本钱的转化，会计上作摊销是在将其实现的收益与费用进展配比。经过上百年的争执。学术界和实务界的主流观点都认为商誉是一种长期无形资产，而传统上会计是要将长期无形资产进展摊销的。所以该观点长期以来都被国际会计准那么和很多兴旺国家的会计准那么所认可。2002年。美国会计准那么规定，在企业合并时禁用权益结合法，而采用购置法

6、同时确认购置商誉，并规定对购置商誉进展减值测试，不再摊销。2022年，国际会计准那么也摒弃了将商誉在一定时期内摊销的做法。2022年。我国新公布的?企业会计准那么?也明确规定不再对购置商誉进展摊销而代之以减值测试。目前仍有为数不少的国家和地区如日本、加拿大、台湾等，在外购商誉的后续处理中使用摊销的方法，英国和澳大利亚那么要求企业在对外购商誉进展摊销的同时定期进展减值测试。二、摊销法与减值测试法的比拟企业合并产生的购置商誉确认入账后。对其是进展摊销还是减值测试是近年来商誉后续会计处理争议最多的地方。在此暂将两法简称为摊销法和减值测试法。继美国会计准那么和国际会计准那么放弃摊销转而采用减值测试后，

7、我国新出台的?企业会计准那么?也做出了类似的选择，规定：非同一控制下的企业合并时，购置方对合并本钱大于合并中获得的被购置方的可识别净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。资产减值分那么规定：企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进展减值测试。?准那么?未表示商誉在进展减值测试的同时进展摊销；但无形资产分那么第19条规定，使用寿命不确定的无形资产不应摊销。虽然该准那么不适用于企业合并中的购置商誉，但我国的商誉目前还是被定义为无形资产，所以无形资产分那么中的这一规定可以被看做是我国对商誉制定的不摊销的会计处理的思路。由此可见，我国对购置商誉的处理方法是减值测试法而非摊销法，即将合并商誉本钱

8、在账户上记录后，定期对商誉进展减损测试，发现商誉有减值情况，再调整商誉的账面价值，同时不进展商誉摊销。商誉的最大特点在于其不确定性，它表如今：将来能否获得超额收益是不确定的，获得多少收益也是不确定的；商誉的价值不像其他有形资产那样会随着使用次数增多而有规律地减少，也不像商标权、专利权等无形资产一样有较为确定的经济寿命期，商誉的价值甚至会随着良好的经营而增加。商誉的不确定性使得假如在将来没有到来之前就对其摊销的话，就涉及一个摊销期的不确定性问题，这是因为现代企业外部环境因素和内部经营变化难以预测，要做到科学估计摊销期几乎是不可能的。假如有人认为，有所估计比不进展估计会好一些，那其实还应考虑由于摊

9、销期的存在，企业又多了一项使利润计算更不准确的因素。所以摊销商誉的方法有很多不可防止的缺陷。相反，不摊销商誉代之以减值测试那么可以防止这些问题。对商誉进展减值测试比对商誉进展直线摊销能更为客观地反映商誉价值变化内在的特性，其传递的会计信息更具相关性，同时它也代表了将来购置商誉会计处理的开展方向，利于与国际商誉会计接轨。但是，对商誉进展减值测试也有很多问题。其一是如不摊销商誉，实际上是假定所确认的购置商誉都是核心商誉。而实际上按照合并本钱大于合并中获得的被购置方的可识别净资产公允价值份额的差额计作商誉的局部，并不完全是真正的商誉，它还包含不属于商誉但不易剔除的内容，比方合并会谈时由于会谈技巧导致

10、的某些计量价差。而这些不属于商誉的局部是不应该挂账而应该直接计人损益或在以后期间摊销的。同时，商誉的各个组成局部的特性不同，有的局部适宜摊销(如聘任期内的优秀的管理人员等)，将其忽略当作不需要摊销的商誉一样处理，会直接导致商誉计价的不准确性。其二是商誉减值测试的操作性和便利性存在问题。?准那么?规定，至少每年要对商誉进展减值测试。理论上对商誉进展减值测试的方法有二：一是每年评价组成商誉的各构成要素是否发生减值。但商誉的组成要素内容繁多，难以明确列举，其构成要素至今没有得到充分认知。Ne1s0n在1953年罗列的商誉构成要素曾多达10项，包括顾客名单、组织本钱、开展本钱、商标、独家消费规程、专利

11、、版权、特许牌照、特许经销权、超级盈利才能等内容(见?商誉的动量理论?，载?会计评论?1953年10月)。之后，ae和0ntg0ery在1962年提出，有5个市场要素方面的原因会在影响企业购置其他企业的决策中起到主要作用，它们是正在推进的市场目的、拓展新领域所节约的时间、获取管理技能、成功的产品多样化、成功的协作(见.G.特尔雷?商誉会计：一个现实的方法?，载?会计工作?1973年7月)。上述市场要素在本质上反映了商誉，一定意义上可以看成是商誉的组成局部。Fa1k和G0rd0n那么认为商誉应包括形成增加短期现金流量、(经营的)稳定性、人力要素、独占优势4个方面的17项要素(见?不完全市场及商誉

12、的性质?，载?会计工作?1973年7月)。由于目前对商誉组成要素的认识难以形成较为一致的看法，所以在资产评估实务中通过评估商誉组成要素考察商誉是否发生减值就显得不可行。而且，即使可以确定某个详细行业或企业商誉的组成要素，但单个要素的评估难度仍然很大，比方如今的评估手段和方法很难有效评估优秀的管理团队或忠诚专一的客户购置产生的商誉价值。二是评估企业价值的变化，即将其与入账时的企业价值相比，看商誉的价值是否变化，以此来考察商誉是否发生减值。企业价值的评估最方便和客观的方法是借助资本市场的评价。但我国资本市场规模小，能利用其找到公允市价的企业目前也不过一千多家，大量的非上市公司公允市价的获得，不得不

13、借助于资产评估师的评估。我国的资产评估市场自改革开放以来开展迅速，执业队伍不断壮大，评估师素质不断进步，执业准那么和管理制度也不断完善，但是毕竟起步时间不长，自1995年注册资产评估师执业资格考试制度建立至2022年，在累计参加考试的41万人次中，只有2.9万人通过考试。更重要的是，资产评估师对企业价值的评估经历严重缺乏，评估质量还有待进步。此外，目前我国会计造假、会计信息失真现象较为严重，局部企业往往借评估之名对企业的价值进展粉饰，到达不法目的，这也会扭曲评估的结果。相反，单纯从详细应用上看，摊销法较减值测试法的显著优势在于会计处理相对简单，特别是采用无形资产常用的直线法进展摊销时，更是省时

14、省力，容易操作。该法绕过了商誉入账后不断评估测试带来的复杂程序，将极大节省核算本钱。假设在摊销期限确实定上再加以严格规定的话，将减少由此带来的利润计算的不准确性，并进而较小影响企业间的业绩比拟。三、摊销法的选用我国选用减值测试法对购置商誉进展后续处理，面临的场面不像美国等国家那样。他们采用减值测试法之前，曾进展过多年的摊销法理论，我国面临的是一开场完善商誉会计处理就选用了减值测试法，选了一个比拟高的起点，这当然省却了日后再行调整的费事，但由于摊销法所要求的客观经济条件比减值测试法要求的要低一些，在现阶段我国的经济环境下更容易推行。摊销法将商誉在一个人为确定的期限内摊销，虽然有武断之嫌，甚至会影响到利润计算的准确性，但要是所有企业都这么做的话，也不会