管理会计（第六版）第12章成本控制（下）

1、管理会计（第6版）CHAPTER12第十二章成本控制（下）第一节CHAPTER ONE标准成本控制点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本控制概述一（一）标准成本控制的含义标准成本控制（Standard Cost Control），是指围绕相关产品及具体成本项目的标准成本而组织的，能够将成本的前馈控制和反馈控制有机结合的一种成本控制。标准成本控制与成本差异的账务处理共同构成了标准成本会计（Standard Cost Accounting）。（二）标准成本控制的内容标准成本控制包括标准成本的制定、成本差异的计算和成本差异的分析三项内容。其中，标准成本的制定与成本的前馈控制相联系；

2、成本差异的计算和分析与成本的反馈控制相联系。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本控制概述一（三）标准成本控制的意义标准成本控制是于20世纪初在泰罗的科学管理制度影响下产生的，随着其内容的不断发展和完善，逐渐被西方国家广为采用，并成为日常成本管理中应用最普遍和最有效的一种成本控制手段。同时它也成为现代管理会计的重要构成内容之一。实施标准成本控制，对于加强企业成本管理有着重要的意义，主要表现在：01有利于进行成本控制02有利于进行经营决策03有利于简化成本核算点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（一）标准成本的含义标准，即为一定条件下衡量和评价某项活

3、动或事物的尺度。所谓标准成本，是指按照成本项目反映的、在已经达到的生产技术水平和有效经营管理条件下，应当发生的单位产品成本目标。标准成本不同于预算成本，标准成本是一种单位的概念，它与单位产品相联系；而预算成本则是一种总额的概念，它与一定的业务量相联系。但二者都不是实际发生的成本，而是一种预定的成本目标。如果以标准成本乘以一定的业务量，即为预算总成本，因此二者在实际上是相同的，只是从各自不同的角度来判断或说明某项成本计划的完成情况。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二知识拓展 标准成本的种类制定标准成本，首先应确定选择什么水平的成本目标作为现行标准成本。可供选择的标准

4、成本很多，主要包括：它是以现有生产经营条件处于最佳状态为基础确定的最低水平的成本。（1）理想标准成本也称平均标准成本，它是根据过去一段时期实际成本的平均值，剔除其中生产经营活动中的异常因素，并考虑今后的变动趋势而制定的标准成本。（2）正常标准成本又称期望可达到的标准成本，它是根据企业最可能发生的生产要素耗用量、生产要素价格和生产经营能力利用程度而制定的标准成本。（3）现实标准成本点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（二）标准成本的一般公式产品的标准成本，根据完全成本法的成本构成项目，主要包括直接材料、直接人工和制造费用三个项目。无论哪一个成本项目，在制定其标准成本时

5、，都需要分别确定其价格标准和用量标准，两者相乘即为每一成本项目的标准成本，然后汇总各个成本项目的标准成本，就可以得出单位产品的标准成本。其计算公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（三）直接材料标准成本的制定1.直接材料价格标准的制定：材料价格标准是指以订货合同中的合同价格为基础，考虑未来各种变动因素所确定的购买材料应当支付的价格，即标准单价。它一般包括材料买价、运杂费、检验费和正常损耗等成本，是企业编制的计划价格，通常是由财务部门和采购部门共同协商制定的。2.直接材料耗用量标准的制定：直接材料耗用量标准是指企业在现有生产技术条件下，生产单位产品应当耗用的原

6、料及主要材料数量，通常也称为材料消耗定额。一般包括构成产品实体应耗用的材料数量、生产中的必要消耗，以及不可避免的废品损失中的消耗等。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（三）直接材料标准成本的制定3.直接材料标准成本的计算公式当材料价格标准和耗用量标准确定之后，可利用下列公式计算单位产品耗用的直接材料的标准成本：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（四）直接人工标准成本的制定1.直接人工价格标准的制定：直接人工价格标准工资率标准(1+应付福利费提取率)（12.1.6式）2.人工工时耗用量标准的制定：人工工时耗用量标准即直接生产工人生产单位

7、产品所需要的标准工时，也称工时消耗定额，是指在企业现有的生产技术条件下，生产单位产品所需要的工作时间。包括对产品的直接加工工时、必要的间歇和停工工时以及不可避免的废品耗用工时等。人工工时耗用量标准通常需要由生产技术部门和劳动工资部门根据技术测定和统计调查资料来确定。3.直接人工标准成本的计算公式：当直接人工价格标准和人工工时耗用量标准确定之后，可利用下列公式制定出单位产品直接人工的标准成本。单位产品直接人工标准成本=直接人工价格标准人工工时耗用量标准（12.1.9式）点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（五）制造费用标准成本的制定1.制造费用价格标准的制定制造费用的

8、价格标准即费用分配率标准，是指制造费用预算（包括变动性制造费用和固定性制造费用两部分）与预算的标准工时之商。其计算公式如下：2.制造费用用量标准的制定：制造费用用量标准即工时用量标准，是指生产单位产品所需要的工时或台时，与制定直接人工用量标准的方法相类似。3.制造费用标准成本的计算公式当制造费用的价格标准和用量标准确定之后，可利用下列公式制定出单位产品制造费用的标准成本。单位产品制造费用标准成本=制造费用分配率标准制造费用用量标准（12.1.13式）点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本标准成本的制定二（六）单位产品标准成本计算单的编制当某种产品各个成本项目的标准成本制定之后，企业就

9、可以编制每种产品的标准成本计算单。在实际工作中，通常要为每种产品设置一张标准成本计算单，并在该单中分别列示各个成本项目的价格标准与用量标准，通过直接汇总的方法求得单位产品的标准成本。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的含义及分类三（一）成本差异的含义成本差异，是指在标准成本制度下，企业在一定时期生产一定数量的产品所发生的实际成本总额与相关的标准成本总额之间的差额。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的含义及分类三（二）成本差异的分类按成本差异构成内容不同，可将成本差异分为总差异、直接材料成本差异、直接人工成本差异和制造费用成本差异。PART 11.按成

10、本差异构成内容不同进行分类按成本差异形成过程，可将成本差异分为价格差异与用量差异。PART 22.按成本差异形成过程进行分类按成本差异与其他因素的关系，可将成本差异分为纯差异和混合差异。PART 33.按成本差异与其他因素的关系进行分类按成本差异是否可以控制，可将成本差异分为可控差异和不可控差异。PART 44.按成本差异是否可以控制进行分类按成本差异数值性质的不同，可将成本差异分为有利差异和不利差异。PART 55.按成本差异数值性质的不同进行分类点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的含义及分类三（三）例外差异的判定（1）例外差异。它是指在已具备可控性的前提下，还具备或符

11、合以下三个判定“例外”标志之一的成本差异。（2）一般差异。它是指例外差异以外的差异。（3）区分例外差异和一般差异的意义。例外差异必须作为重点分析的对象，对导致一般差异产生的原因，则不必过于深究。这样做，有助于确定差异分析的重点，突出主要矛盾，提高管理效率。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的计算与分析四（一）直接材料成本差异的计算与分析直接材料成本差异，是指在实际产量下，直接材料实际总成本与其标准总成本之间的差额。直接材料成本差异可以进一步分解为以下两种差异：一是实际材料用量脱离标准用量而形成的差异，即材料用量差异；二是实际材料价格脱离标准而形成的差异，即材料价格差异。有

12、关公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的计算与分析四（二）直接人工成本差异的计算与分析直接人工成本差异，是指在实际产量下，直接人工实际总成本与其标准总成本之间的差额。可以进一步分解为以下两种差异：一是实际人工价格脱离标准而形成的人工价格差异；二是实际使用的人工工时脱离标准而形成的效率差异，即用量差异。有关公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的计算与分析四（三）变动性制造费用成本差异的计算与分析变动性制造费用成本差异，是指在实际产量下，变动性制造费用实际发生总额与其标准发生总额之间的差额。变动性制造费用成本差异可以进一步分解为以下两种差

13、异：一是实际变动性制造费用分配率脱离标准而形成的耗费差异（又称开支差异），即价格差异，它通过每小时应负担变动性制造费用的多少反映其所耗费用水平或支出水平的高低；二是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异，即用量差异，它反映了工作效率即所耗费工时多少而引起的变动性制造费用的超支或节约。有关计算公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本成本差异的计算与分析四（四）固定性制造费用成本差异的计算与分析固定性制造费用成本差异，是指在实际产量下，固定性制造费用实际发生总额与其标准发生总额之间的差额。固定性制造费用不同于变动性制造费用，它具有在相关范围内其总额固定不变的特性，但在实际工作中，由

14、于生产能力利用程度不同，生产效率高低不同，以及实际执行与预算不完全一致，仍会出现固定性制造费用差异。对固定性制造费用进行成本控制，不需要像变动性制造费用那样通过编制弹性预算来实现，而是通过编制固定预算来实现。固定性制造费用成本差异的计算公式如下：第二节CHAPTER TWO质量成本控制点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制概述一（一）质量成本控制的内涵所谓质量，按照ISO 9000：2000中的界定，是指反映或衡量一组固有特性的要求得到某种程度满足的指标。所谓质量成本控制，是指企业在既定技术经济条件下，依据质量成本控制目标，对产品质量成本的形成和发生施以必要的、积极的影响

15、，及时揭示差异并采取措施，从而达到最佳质量的活动。质量成本控制与其他控制一样，需要事先确定质量成本控制目标，并对产品质量形成的全过程实施有效的监督，包括产品的设计、生产和售后。对质量成本进行控制，充分反映了现代企业对产品质量和产品成本的重视，也反映了技术与经济相结合促进经济和社会发展这一历史发展的必然趋势。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制概述一（二）质量成本的构成质量成本，是指为了保证或提高产品质量而主动支付的相关成本和因没有达到质量标准而被动发生的各种损失成本。最早提出质量成本概念的是美国著名专家菲根堡姆。按照他的观点，质量成本由四部分内容构成：预防成本、鉴定成本

16、、内部损失成本和外部损失成本。其中，前两项内容是为了保证或提高产品质量而发生的成本，后两项内容则是因为产品不合格而发生的损失成本。按照ISO 9004的规定，质量成本除包括上述四项内容外，还包括外部质量保证成本。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制概述一（三）产品质量的标准因为产品质量包括符合质量和设计质量两类，所以产品质量标准也包括符合质量标准和设计质量标准两类。1.产品符合质量的标准产品符合质量也称为制造质量，是指在产品生产过程中，产品符合设计规格的程度。合格品与不合格品的划分就是在此基础上进行的。2.产品设计质量的标准产品设计质量标准，是指根据产品生产的技术要求，

17、对产品的内在质量和外观质量所作的量化规定，由产品的主要技术参数所构成。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制概述一（四）质量成本控制的特征及内容质量成本控制是全面质量管理的重要工作环节之一，其特征与全面质量管理特征相适应。1.质量成本控制的特征:在1961年由菲根堡姆提出的全面质量管理概念中，将全面质量管理的特征概括为：全员性、全过程性和全面性。与之相适应，质量成本控制也具有这三个特征。2.质量成本控制的内容:质量成本控制工作紧紧围绕质量成本展开，主要包括制定质量成本控制目标、编制质量成本预算、确定最佳质量成本水平、进行日常质量成本控制等内容。点击添加文本点击添加文本点击

18、添加文本点击添加文本质量成本控制的实施二（一）质量成本控制目标的制定质量成本控制目标常常需要结合企业的质量战略确定，一般会通过量化指标予以体现，如质量成本降低率或合格品率等。传统质量成本控制中强调合格品率的控制水平，而现今的质量成本控制则更为关注过程控制，强调质量成本总体水平的降低。目前在质量成本控制目标确定过程中，可以采用的最先进的管理方法就是6管理法。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制的实施二（二）质量成本预算的编制质量成本预算是企业按照质量成本的构成内容，分明细项目列示并编制的一种预算。由于质量成本主要由预防成本、鉴定成本、内部损失成本和外部损失成本四项内容构成

19、，因此质量成本预算需要按照上述四项内容以及每项内容的具体明细项目分别编制。在预算的具体编制过程中，应以企业确定的质量战略目标为前提，对每个相关责任部门（如车间等）的质量成本四项内容及其各明细项目进行编制。需要说明的是，与损失成本可按产品品种分别确定不同，预防与鉴定成本往往属于共同成本，只有选用一定的分配标志进行分摊，才能将其分配给具体的产品，这可能导致核算结果的不准确。因此，在实务中一般只按部门编制这种差别的预算。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制的实施二（三）最佳质量成本水平的确定为了从定量的角度反映质量成本的水平，人们提出了最佳质量成本的观念。迄今为止，对最佳质量

20、成本的解释有以下两种不同观点：早期形成的观点和发展过程中形成的观点。前者称为传统质量成本观，后者称为现代质量成本观。1.传统质量成本观下的最佳质量成本：传统质量成本观是由美国学者提出的，也称为可接受的质量水平模式。2.现代质量成本观下的最佳质量成本：现代质量成本观是针对传统质量成本观的缺陷，最早由日本学者提出。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本质量成本控制的实施二（四）质量成本的日常控制质量成本的日常控制涉及产品质量形成的方方面面，主要包括：1.建立质量成本责任控制体系3.编制质量成本差异分析报告2.进行过程控制4.进行质量成本构成和效益分析第三节CHAPTER THREE存货成

21、本控制点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（一）存货成本控制的概念及目标存货成本控制是指按照一定的标准和方法，通过一定程序对企业的存货成本进行的控制。实际工作中，过高的库存不仅会增加资金占用量，而且会增大产品成本；过低的库存可能导致企业生产周转中断。只有适度的库存，才能确保供产销的顺畅流转，因此存货成本控制的目标是：在确保企业生产经营活动正常有序进行的前提下，尽可能地降低存货的资金占用额，即降低存货成本。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（二）存货成本控制中的相关概念1.购置成本购置成本是指存货本身的价值，即存货的买入成本，包括

22、存货的买价、运费以及运输过程中的正常损耗，常常用数量与单价的乘积来确定。如果存货的年需要量用D表示，U代表存货的购入单价，购置成本用TC0表示，则存货的购置成本计算公式为：购置成本（TC0）=存货年需要量购入单价=DU（12.3.1式）点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（二）存货成本控制中的相关概念2.订货成本：订货成本是指取得订单的成本。通常企业在一定期间内为订购原材料会发生各项费用，包括采购人员的工资、采购部门的一般经费以及采购业务费，如办公费、差旅费、邮资、电话费等。根据该类成本与订货次数之间的依存关系可将其分为固定和变动两部分。前者与订货次数多少无关，

23、是维持采购部门正常业务活动所必需的费用；后者则随订货次数的增减而成正比例变动，但它与每次的订货批量无直接关系。如果存货的年需要量用D表示，每次材料的采购批量用Q表示，每次订货的变动性订货成本用K表示，每次订货的固定性订货成本用F1表示，全年订货成本用TC1表示，则订货成本的计算公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（二）存货成本控制中的相关概念3.储存成本：储存成本是指为保存存货而发生的成本。通常企业在一定期间内为储存存货需要发生各项费用，包括支付给储运公司的费用以及企业仓储发生的各种费用，如搬运费、仓储费、保险费、占用资金发生的利息、存货破损或变质损失

24、等。依据该类成本与存货数量的关系区分为固定成本和变动成本两部分。前者与存货数量的多少无关，如仓库的折旧费、仓库职工的固定月工资等；后者则与存货的数量直接相关，如存货资金的应计利息、存货的破损和变质损失、存货的保险费用等。储存成本既可以发生在材料采购过程，也可以发生在生产过程。如果用C表示单位存货年平均变动性储存成本，每次材料的采购批量用Q表示，用F2表示固定性储存成本，全年储存成本总额用TC2表示，则储存成本的计算公式如下：点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（二）存货成本控制中的相关概念4.缺货成本：缺货成本是指由于存货供应中断而造成的损失。这种损失包括由于材

25、料供应中断造成的停工损失、由于产成品库存缺货造成的拖欠发货损失和丧失销售机会的损失。如果生产企业通过紧急采购代用材料解决库存材料中断之急，此时缺货成本表现为紧急采购额外的购入成本。如果单位缺货年平均成本用S表示，年平均缺货量用QS表示，全年缺货成本总额用TC3表示，则缺货成本的计算公式如下：缺货成本（TC3）=年平均缺货量单位缺货年平均成本=QSS（12.3.4式）点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本控制的内涵一（三）存货成本控制的方法概括而言，存货成本控制的方法有两类：定性控制方法与定量控制方法。这两类方法并不相互排斥，而是相互补充的，它们从不同层面为降低存货成本服务。存

26、货成本控制的定性方法是指通过分析进行控制的一类方法。此类方法不需要建立数学模型，通过因素分析、过程分析、结果分析等进行控制，其控制范畴涵盖存货形成的全过程，包括对各类存货的控制。具体方法包括因素控制法、ABC分类法和适时制控制法。存货成本控制的定量方法是指通过建立数学模型进行控制的一类方法。此类方法是在分析耗用量或生产量的基础上，建立相关数学模型并实施控制。具体方法包括经济采购批量控制法、最优生产批量控制法和定期采购控制法等。其中最优生产批量控制法解决的是一定时期，某种产品全年应该生产几批、每批生产多少的问题。此类问题既可以视为一种存货控制分析，也可以视为一种日常生产决策分析，本教材在经营决策

27、分析中对其进行阐述，这里不赘述。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本的定性控制二由于存货一般在流动资产中所占比例较高，因此人们很早就开始探讨存货成本的控制方法，而这种探索从来没有间断过。从存货成本定性控制方法出现的先后顺序来看，最早出现的是因素控制法和ABC分类法，适时制控制法是近几年流行的一种成本控制方法。然而无论是早期的控制方法还是近期的控制方法，都对存货成本控制具有十分重要的意义。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本的定性控制二01因素控制法是指分别从成本项目的数量和价格因素进行控制的一种定性存货成本控制方法。因素控制法02ABC分类法指对存货按照

28、类别划分进行控制的一种定性存货控制方法。此法由意大利经济学家巴雷特于19世纪首创，故也称为巴雷特控制法。ABC分类法03适时制控制法是指存货在需要时才取得并进入生产过程的一种存货定性控制方法。此法首创于日本的丰田汽车公司。适时制控制法经济采购批量控制法是指通过确定经济采购批量和再订货点控制材料库存的一种定量存货控制方法。此法依据微分极值原理确定经济采购批量，根据再订货点判定是否应该采购。如果企业的实际库存达到了再订货点，则应按照计算的经济采购批量进行采购，从而补充库存。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本的定量控制三（一）经济采购批量控制法01经济采购批量的确定02再订货点

29、的确定点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本存货成本的定量控制三（二）定期采购控制法定期采购控制法是指按照既定的采购期限补充库存材料的一种定量存货控制方法。此法与经济采购批量法不同，需要固定每次的采购期限，每次采购量则不固定，每次按照预计的定期采购量标准与采购日当时的实际库存之差来补充库存。在此种方式下，计算定期采购量标准是其关键所在。所谓定期采购量标准，是指每次订货的最高限额。它由采购周期耗用量、交货期耗用量与保险储备量三者之和构成。第四节CHAPTER FOUR作业成本控制点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本作业成本控制概述一（一）作业成本控制的概念作业成本控制是指围

30、绕着作业展开分析，通过采取措施优化作业链，从而实现成本降低的一种成本控制方法。作业即活动，作业成本控制是围绕着企业发生的每一项基本活动所进行的控制。伴随着作业成本法的出现及发展，人们逐渐认识到，企业本身是一个由此及彼、由内到外的作业链。从价值的形成过程来看，作业链又表现为价值链，作业耗费与作业产出配比的结果，就是企业得到的经济效益，而在作业链-价值链形成过程中，并非所有的作业都能增加企业的价值，有些作业是客户必需的，而有些作业却会降低企业的价值，降低产品成本最有效的途径就是消除这些无效的作业，同时提高有效作业的利用率，因此围绕着作业所进行的控制就成为作业成本控制的关键。点击添加文本点击添加文本

31、点击添加文本点击添加文本作业成本控制概述一（二）作业成本控制的适用范围作业成本控制起源于作业成本法，即起源于成本计算的精确性，但围绕着作业进行的控制实际上并不受作业成本核算的影响。也就是说，无论是否采用作业成本法，每一个企业都可以从作业角度进行控制。因为作业是企业发生的一项最基本的活动，分析每一项活动是否可以消除是不受核算限制的，因此作业成本控制具有广泛的适用性，它不仅适用于所有类型的企业，也适用于各类事业单位。从西方国家来看，这种控制方式在许多大型制造业、金融机构、科研机构、中小企业、会计师事务所、营销部门、非营利单位等领域已广泛应用。点击添加文本点击添加文本点击添加文本点击添加文本作业成本控制概述一（三）作业成本控制的目的和目标从企业整体来看，企业组织本身就是一条由一系列作业组成的作业链，作业的前后有序衔接过程，也是价值的逐步形成过程，一切价值都由这条作业链创造。既然作业链能够表现为价值链，那么企业管理的着眼点就应该放在这条作业链上，可以将生产经营过程中的供应商、销售商、企业内部生产过程的一切活动细化为一个个单独的作业单元，通过对各项作业的性质分析以及作业耗费与作业产出配比结果的分析，就可以采取措施减少作业的资源消耗和不必要的作业，提高作业的产出效率，这一管理过程实质上就是作业链与价值链的优化过程。事实上，优化作业链