国际会计国别会计课件

2022/11/16国际会计----国别会计1参考资料：1．21世纪会计学系列教材《国际会计》常勋编著

厦门大学出版社2001年9月2．《国际会计学》弗雷德里克.D.S.乔伊、卡罗尔.安.弗罗斯特、加利.K.米克李荣林译上海财务大学出版社2003年5月出版3．《财务会计的四大难题》常勋著

立信会计出版社2002.44．《国际会计准则》

国际会计准则委员会制定中国财政经济出版社20035．会计研究前沿丛书《国际会计前沿》

王松年主编上海财经大学出版社20016．《美国财务会计准则》美国财务会计准则委员会制定经济科学出版社20022022/11/10国际会计----国别会计1参考资料：2022/11/16国际会计----国别会计2目录第一章国际会计的形成与发展第二章会计模式通论（比较）第三章

比较会计模式----国别会计（上）第四章

比较会计模式----国别会计（下）第五章国际会计协调化第六章国际会计准则委员会第七章会计惯例的国际比较第八章国际财务报表2022/11/10国际会计----国别会计2目录2022/11/16国际会计----国别会计3第三章比较会计模式----国别会计（上）

上一章介绍了会计模式及国际分类，其中美国会计学会和阿伦都将会计模式划分为五类，即五种会计模式，本章将选取其中四个具有典型代表性的国家，简要介绍其基本特征，它们是美国会计、英国会计、法国会计和德国会计。

第一节美国会计第二节英国会计第三节法国会计第四节德国会计2022/11/10国际会计----国别会计3第三章比较会2022/11/16国际会计----国别会计4第一节美国会计美国会计模式是世界上影响最大的会计模式其基本特征：

强调“公认会计原则”和“充分披露原则”2022/11/10国际会计----国别会计4第一节美国会2022/11/16国际会计----国别会计5一、美国会计的法律规范二、美国会计职业组织和会计准则的制定三、高质量会计准则四、《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》的重大结构性改革五、美国会计实务2022/11/10国际会计----国别会计5一、美国会计的2022/11/16国际会计----国别会计6一、美国会计的法律规范

会计规范是指所有能对会计实务起约束作用的原则、准则、法规、条例和道德守则等的总和，是为适应会计的实践活动需要而发展起来又用于指导和约束会计行为的准绳。会计规范是联结会计目标和会计实务的桥梁和纽带。2022/11/10国际会计----国别会计6一、美国会计的2022/11/16国际会计----国别会计71.美国不是以公司法，而是依据“证券法”和“证券交易法”对公司进行管理（证券交易委员会）2022/11/10国际会计----国别会计71.美2022/11/16国际会计----国别会计82.税务制度对公司的财务报告也只是提出一般性的要求。----它要求每个应纳税公司需要持有必要的账簿和记录，以便填写纳税申报单时确定公司总收入额及减免税收的金额。此外，税务部门也没有对公司提出更多的会计要求。2022/11/10国际会计----国别会计82.税务2022/11/16国际会计----国别会计9

3.在1929――1933年的经济大危机之前，美国会计处于一种比较自由的状态----没有建立制度，也没有法律规范

20世纪20年代，美国企业资金主要来自于银行，银行只要求会计提供信息，不认为会计制度化的是必要的。

银行只重视经过会计师审查过的资产负债表，以保证其贷款的安全性。会计只是为了加强内容经营管理和取得银行贷款，而很少考虑股东的情况。是否向股东提供财务报告由董事会自行决定。2022/11/10国际会计----国别会计93.在2022/11/16国际会计----国别会计104.大危机之后，美国在立法方面加强了对公司会计的约束，明确提出保护投资人的利益。由国会通过并于1933年颁布的《证券法》和1934年颁布的《证券交易法》成为美国公司会计的主要法律规范

1934年建立的“证券交易委员会”（SecuritiesandExchangeCommission--SEC）成为影响美国会计的权威性机构（政府机构）。2022/11/10国际会计----国别会计104.大2022/11/16国际会计----国别会计11关于《证券法》和《证券交易法》

证券法和证券交易法是为了保证证券发行和交易的正常进行，以保护投资者利益而由国会通过和颁布的法令。2022/11/10国际会计----国别会计11关于《证券法证券法1933年颁布。主要是针对证券的初次发行，强调在证券发行时应对证券的性质和有关的情况进行充分的披露，据此规定：发行证券必须办理注册手续，且文件申报的内容要向投资人公布如果由于注册文件提供了失实的内容而使购买者蒙受损失时，证券购买者可在在规定的期限向证券发行者追索赔偿与会计有关的规定：要求所有公开募集证券的公司都必须提供注册报表，包括营业报表，注册证券的种类，审计后的财务报表2022/11/16国际会计----国别会计12证券法2022/11/10国际会计----国别会计12证券交易法证券交易法是1934年制定的，主要是针对证券发行后在证券交易所或场外交易市场继续流通而制定的法律，主要规定有：建立SEC，对实施1933和1934年两项法令负责监督和管理授权SEC制定会计准则对有关会计信息的披露提出要求2022/11/16国际会计----国别会计13证券交易法2022/11/10国际会计----国别会计13证券交易委员会（SEC）

1934年建立。世界经济大危后，美国政府决心在立法方面加强对公司会计的约束和监督。SEC是根据1934年证券交易法第四条规定而设立，是掌管证券法规的行政机关，它对证券法和证券交易法的实施负责，监督和管理实施情况。该委员会是由总统直接任命的五个委员组成的独立的机构。2022/11/16国际会计----国别会计14证券交易委员会（SEC）1934年建立。2022/2022/11/16国际会计----国别会计15

SEC的见解和提案的权威性不亚于美国会计学会（AAA）和美国注册会计师协会（AICPA）的见解和提案。

总部设在华盛顿，在美国境内各主要金融中心所在地设有分支机构。SEC在执行有关法令的过程中，对公司会计有权威性的影响。

根据证券法和证券交易法以及以后陆续颁布的专项法令，证券交易委员会在制定会计准则方面拥有法律赋予的最高权威。2022/11/10国际会计----国别会计15SE2022/11/16国际会计----国别会计16

但是，值得注意的是：

SEC自成立以后并没有直接行使过这项权力。因为从建立SEC之初就没有打算使其成为一个制定会计准则的机构，而是使之成为一个监督机构。

SEC与“美国注册会计师协会”（AICPA)和“财务会计准则委员会”（FASB)以及其他民间组织的代表保持联系，并把会计准则的制定交权给民间机构。2022/11/10国际会计----国别会计16但是，2022/11/16国际会计----国别会计17

然而，需要指出的是，SEC依靠民间机构制定会计准则，并不意味着它放弃了法律赋予的权力。民间专业机构制定的会计准则，其权威性是由SEC赋予和确认的。

与此同时，SEC还通过发布各种书面文告，对民间机构发布会计准则的活动进行引导，它可以对民间机构发布的会计准则、惯例等进行说明、修订，甚至宣布撤销。2022/11/10国际会计----国别会计17然而2022/11/16国际会计----国别会计18二、美国会计职业组织（团体）与会计准则的制定总体上：美国的会计准则是在证券交易委员会（SEC）的授权和监督下，由会计职业（组织）团体或民间机构制定的。

美国会计准则的制定工作先后由三个会计职业团体承担。2022/11/10国际会计----国别会计18二、美国会计2022/11/16国际会计----国别会计191886年成立了美国注册会计师协会（AmericaInstituteofCertifiedPublicAccountants--AICPA)，开始它只是一个维护公共会计师利益，进行学术交流的组织。1938年美国注册会计师协会（AICPA）设立了“会计程序委员会”（CommitteeonAccountingProcedure--CAP），并成为美国制定会计准则的第一个民间专业机构。1959年美国注册会计师协会（AICPA）成立了“会计原则委员会”(AccountingPrinciplesBoard--APB)，取代了会计程序委员会的工作。2022/11/10国际会计----国别会计1918862022/11/16国际会计----国别会计201973年建立了财务会计准则委员会（FinancialAccountingStandardBoard--FASB）替代APB负责制定会计准则。

以上三个会计职业团体中的会计程序委员会、会计原则委员会从属于美国注册会计师协会（AICPA），财务会计准则委员会是一个“独立”的专门机构（但根据“2002年公众公司会计改革和投资者保护法案”――p42，这种独立性也是不完全的）。

以下说明上述三个机构的工作成果和更替原因。2022/11/10国际会计----国别会计20192022/11/16国际会计----国别会计21

成立于1938年（AICPA-CAP）美国制定会计准则的第一个专业机构（一）会计程序委员会（CAP）（1939――1958）2022/11/10国际会计----国别会计21成立2022/11/16国际会计----国别会计22成果：CAP共发布51个《会计研究公告》（AccountingResearchBulletin--ARB）。地位：其活动对美国建立会计准则而言，是代表会计职业界根据政府的委托和支持而有组织地开展这项工作的起点。问题：尽管各方对它寄予了厚望，但是，在工作中该委员会仍存有较突出的问题。如：2022/11/10国际会计----国别会计22成果：CAP2022/11/16国际会计----国别会计23

·不少公告只是列举了当时存在的不同惯例，其可供选择的范围很广，但没有指导性；

··公告发布的内容次序比较杂乱，各个公告中表明的立场也不完全一致；存在问题的原因：

·时间仓促并缺少经验；

··缺少系统的理论指导；

···委员们的兼职身份以及委员们与会计职业界及其服务的客户之间的关系，妨碍了其在制定会计准则过程中的独立性和客观性。2022/11/10国际会计----国别会计23·不少2022/11/16国际会计----国别会计24（二）会计原则委员会（APB）（1959――1973）

由于CAP工作的不足，在1957年AICPA年会上，新当选的协会主席杰宁斯（Jennings）提出了改进建议。据此，AICPA于1959年成立了APB,并它取代CAP的工作。

成果:发布关于会计原则的书面文告《会计原则委员会意见书》（APBOpinions）31个；

发布《会计原则委员会文告》（APBStatements)4个。2022/11/10国际会计----国别会计24（二）会计原2022/11/16国际会计----国别会计25

需要说明的是，这些“文告”并不是会计准则，而是委员会对一些问题的看法和理论表述。

该委员会的主要成绩是，在1970年发表的会计原则委员会第4号文告：《企业财务报告依据的基本概念和基本会计原则》（BasicConceptsandAccountingPrinciplesUnderlingFinancialStatementsofBusinessEnterprises），这个文告在财务会计的理论探讨方面占有一定的位置，在西方乃至在我国的会计著作中都时常加以引用。2022/11/10国际会计----国别会计25需要说2022/11/16国际会计----国别会计26问题：APB在建立理论体系以指导会计准则的制定方面仍没有达到预定的目标。只是描述事物的“现状如何”，而没有指明“应该如何”。存在问题的原因：

·人员构成方面，APB的委员们仍然是以美国注册会计师协会的成员为主，缺乏广泛性；

··委员们的工作仍然是兼职的，缺乏独立性。2022/11/10国际会计----国别会计26问题：AP2022/11/16国际会计----国别会计27（三）财务会计准则委员会（FASB）（1973――2002）AICPA于1970年召开了专门会议，研讨了APB在制定会计原则方面遇到的问题，这就导致了1973年财务会计准则委员会的建立，并取代了APB的工作。

这次机构更改给美国制定会计原则带来了重大变动。

与FASB有关的机构2022/11/10国际会计----国别会计27（三）财务会财务会计基金会（FAF）（FAF：FinancialAccountingFoundation）

民间组织，由六家职业组织提供赞助即：美国会计学会、美国注册会计师协会、财务分析家协会、财务经理协会、全国管理会计师协会和证券业协会主要责任是任命财务会计准则委员会成员，履行监督职能，并提供经费2022/11/16国际会计----国别会计28财务会计基金会（FAF）（FAF：FinancialAcc财务会计准则委员会（FASB）2022/11/16国际会计----国别会计291973年设立。其建立和委员会的任命由FAF负责。具有独立性、广泛性、权威性等特征。从而弥补了CAP和APB在的不足。委员会理事由美国会计学会（AAA）、美国注册会计师协会（AICPA）、全国会计师协会（NAA）和证券业务协会（SIA）的人员组成。它不从属于美国注册会计师协会和其他职业团体。财务会计准则委员会（FASB）2022/11/10国际会计-财务会计准则咨询委员会（FASAC）（FASAC：FinancialAccountingStandardsAdvisoryCouncil）其成员也是由财务会计基金会任命。广泛代表着财务信息的编送、审计和使用等方面的专业人员。FASAC要与FASB就众多的方针和技术问题以及工作安排和有关人员配备等事项进行磋商2022/11/16国际会计----国别会计30财务会计准则咨询委员会（FASAC）（FASAC：FinanFAF和FASB、FASAC的关系2022/11/16国际会计----国别会计31公众赞助机构财务会计基金会从赞助者中提名并选举财务会计基金会委托人委员会提供基金和一般性监督财务会计准则委员会讨论并发表意见任命并提供基金财务会计准则咨询委员会解释和征询意见FAF和FASB、FASAC的关系2022/11/10国际会2022/11/16国际会计----国别会计32财务会计准则委员会的特点1.机构的独立性和人员的广泛代表性

FASB是一个民间专业机构。不属于AICPA，也不属于其他职业团体或公司企业。其建立和委员的任命由FAF负责。

该基金会向FASB提供活动经费，并对委员会的活动进行一般性的监督。FAF独立于其他机构，它的理事来自于各赞助单位。

这种安排的目的是为了广泛地代表各方面的利益和观点。2022/11/10国际会计----国别会计32财务会计准则2022/11/16国际会计----国别会计332.遵循一套完整的会计准则制定程序按照规定程序制定会计准则，并在吸收各方面意见的基础上投票产生正式公告2022/11/10国际会计----国别会计332.遵循一套2022/11/16国际会计----国别会计34工作程序p.40·建立技术专家组，确定议题，写出征求意见的“讨论备忘录”；··召开听证会，听取各方对该议题的意见；···写出书面报告和建议提交委员会；····委员会研究和审议，起草“征求意见稿”；·····根据反映委员会再次进行审议；······委员会表决通过《财务会计准则公告》（StatementofFinancialAccountingStandard）2022/11/10国际会计----国别会计34工作程序2022/11/16国际会计----国别会计35

正式发布的公告中，包括：财务会计准则正文、开始生效日期、向新规定转换的方法、背景资料、有关研究简要说明以及委员会作出结论的依据。美国已发布的准则等的情况：p.39美国GAAP的构成图示：2022/11/10国际会计----国别会计35正式发一般公认的会计原则（GenerallyAcceptedAccountingPrinciple）的组成SECAICPA2022/11/16国际会计----国别会计36CAPAPBARBAPBOpinionsFASBSFASGAAP一般公认的会计原则（GenerallyAcceptedA2022/11/16国际会计----国别会计373.为财务会计准则建立理论基础FASB发布的公告可分为准则及解释、技术公告和财务会计概念三类。2022/11/10国际会计----国别会计373.为财务会2022/11/16国际会计----国别会计38

关于财务会计概念

财务会计概念---为了克服CAP、APB在制定准则上缺少理论依据的问题，FASB在其建立之初，就把理论研究作为本身的任务之一。从1978年开始，根据研究成果先后发表了6辑《财务会计概念公告》（StatementofAccountingConcepts）

教材P412022/11/10国际会计----国别会计38关于财2022/11/16国际会计----国别会计39

发布系列的财务会计概念公告的目的在于形成一套紧密结合，相互关联，能够指导首尾一贯的会计准则，并能说明财务会计和财务报表的性质、作用和局限性的逻辑严密的体系。

财务会计概念与财务会计准则不同，它不是公认原则的一部分。2022/11/10国际会计----国别会计39发布系2022/11/16国际会计----国别会计404.进一步获得有关方面的权威支持。

首先，来自于SEC这个政府机构的支持。

在1973年SEC在其发布的第150号《会计系列公告》中指出：“……本委员会认为，FASB在其公告与书面解释中制定的原则、准则和惯例具有充分的权威支持。而与FASB的这些规定相抵触的，则不具有这种支持。”2022/11/10国际会计----国别会计404.进一步获2022/11/16国际会计----国别会计41

这样就巩固了这种在官方支持和干预下由民间机构制定会计准则的体制。这种体制一直保持到2002年7月美国对上市公司的监管机制、会计准则的制定机制以及对会计界的监管机制的结构性重大改革为止（对此将在后面予以说明）。2022/11/10国际会计----国别会计41这样就2022/11/16国际会计----国别会计42

其次，FASB获得了AICPA这个有影响的会计职业团体的支持。2022/11/10国际会计----国别会计42其次，2022/11/16国际会计----国别会计435.对财务会计准则委员会体制的批评--“梅特卡夫报告书”的提出及其影响。FASB自建立以来，由于受前两个机构经验和教训的启发，实行了许多改革，并取得了一定的进展。然而，FASB在体制上并不是完美无缺的，在工作中也并非一帆风顺。

1975年末，参议员梅特卡夫和众议员莫斯在国会上对当时制定会计准则的实际情况提出了批评。以梅特卡夫为首的小组委员向参议院的政府活动委员会提交了一份报告，即“梅特卡夫报告”。2022/11/10国际会计----国别会计435.对2022/11/16国际会计----国别会计44

“梅特卡夫报告”的基本要点是：美国的会计界和会计准则的制定完全由八大会计师事务所和AICPA左右，其结果是财务会计准则委员会完全受上述势力的影响而未能履行其职责。表现在：

·人事方面----FAF拥有财务会计准则委员会的成员任命权，而FAF9名成员中的8名虽然具有AAA等团体成员的身份，但同时也是AICPA的会员，特别是其中有的属于八大会计师事务所的成员。据此，从人事安排方面看，AICPA以外的各团体只是起着补充作用。2022/11/10国际会计----国别会计44“梅特2022/11/16国际会计----国别会计45

··资金方面----1975年FAF向FASB提供资金400万美元，其中96.6％与IACPA和八大会计师事务所有关。而其他团体的出资总额则占极小的比重。

因此，报告认为，从人事和资金两方面看，AICPA和八大会计师事务所及受其审计的公司，对FASB完全处于支配地位，从而导致FASB未能发挥其预期的职能作用。2022/11/10国际会计----国别会计45··2022/11/16国际会计----国别会计46

对策：

FAF评议会于1976年12月组成了一个制度研讨委员会，对FASB的组织及行动进行总结、研讨并提出了改革报告。另外，SEC设置了一个专门的咨询委员会，研究如何改正各项规定，使之达到统一、简化和公开的目标。2022/11/10国际会计----国别会计46对策：2022/11/16国际会计----国别会计47

启示：一方面要看到会计准则的制定是一项涉及各方利害关系并充满着矛盾的活动，决不是单纯的技术性工作；

另一方面，更要看到，虽然自20世纪30年代以来，美国会计准则的制定一直由民间机构主持，但民间机构从事这项工作是以政府的委托和权威性支持为前提的。

如果情况必要，美国政府机关以至国会都可以对这项工作进行干预，直至收回制定会计准则的权力。2022/11/10国际会计----国别会计47启示：2022/11/16国际会计----国别会计48三、高质量会计准则·高质量会计准则是1997年由SEC主席列维“关于高质量会计准则”的演讲中提出的。··列维演讲的要点-----P41···高质量会计准则的实质是对国际会计准则的要求。2022/11/10国际会计----国别会计48三、高质量会2022/11/16国际会计----国别会计49四、《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》的重大结构性改革---《2002年萨本斯-奥克斯莉法案》----P42·背景：··法案：···特点：····内容（要点）：参考：1.《美国会计准则制定基础的转换及评析》2.《美国会计准则规则导向还是原则导向》2022/11/10国际会计----国别会计49四、《2002022/11/16国际会计----国别会计50另外，财务报告的其他特征

p.421.重视短期偿债能力的分析2.强调充分披露原则3.不赞成利润平稳化4.税务会计与财务会计相离2022/11/10国际会计----国别会计50另外，财务报2022/11/16国际会计----国别会计51美国国会众议院通过财务报告透明度法案

2006年7月25日，美国国会众议院通过了第5024法案《2006提高财务报告透明度法案》。该法案要求美国证券交易委员会（SEC）、公众公司会计监管委员会（PCAOB）和财务会计准则委员会（FASB）自2007年开始5年内，每年就其为提高财务报告透明度所作的努力向众议院提供证词。这些证词要求涉及如下五个方面的内容：第一，对复杂和过时的会计准则进行重新评估；第二，改进现行会计和审计规定的可理解性、一致性和总体有用性；第三，制定原则导向的会计准则；第四，鼓励采用交互式数据；第五，推进采用通俗易懂的英语进行披露等。国会众议院金融服务委员会主席迈克尔•奥克斯利认为，这一法案赋予了国会评估SEC、PCAOB和FASB工作的重要监管职能，有助于国会对SEC、PCAOB和FASB监管财务报告工作的有效性进行评估。2022/11/10国际会计----国别会计51美国国会众议2022/11/16国际会计----国别会计52

美国证券交易委员会（SEC）与欧洲证券监管机构委员会（CESR）达成财务报告工作计划

2006年8月2日，美国证券交易委员会（SEC）与欧洲证券监管机构委员会（CESR）就财务报告问题发布了联合工作计划，主要关注美国和欧盟中国际公司对国际财务报告准则和美国会计准则的应用情况。该工作计划将由双方的工作人员合作开展，旨在推进如下几方面的工作：第一，高质量会计准则的制定；第二，国际财务报告准则在世界范围的高质量和一致应用；第三，就准则实施全面考虑国际上证券监管机构的地位；第四，在国际财务报告准则和美国会计准则的应用问题上，避免监管机构形成冲突的监管决定。2022/11/10国际会计----国别会计52美国证券2022/11/16国际会计----国别会计532022/11/10国际会计----国别会计53五、美国会计实务

总的来说，更侧重于维护投资者的利益（一）报表体系1、美国的财务报表的种类主要包括：资产负债表、损益表、留存收益表和现金流量表及报表注释2022/11/16国际会计----国别会计54五、美国会计实务总的来说，更侧重于维护投资者的利益2、财务报表的格式（1）资产负债表资产负债表的格式有帐户式和报告式两种资产及负债项目的排列上有两种方法：流动列前、固定列前FASB并未发布一项会计准则来规定资产负债表的格式2022/11/16国际会计----国别会计552、财务报表的格式2022/11/10国际会计----国别会（2）损益表损益表的格式有单步式和多步式两种APB第30份意见书规定了损益表的格式，并对损益表的各项目做了界定采用了总括的观点APB损益表各项目的界定2022/11/16国际会计----国别会计56（2）损益表2022/11/10国际会计----国别会计56当期经营成果观和总括观点当期经营成果观：主张损益表中只应含某一主体正常的、重复发生的经营收入和费用，不经常发生或不重复发生的项目直接计入留存收益表总括观点：主张损益表应包括企业所有的损失和收益2022/11/16国际会计----国别会计57当期经营成果观和总括观点当期经营成果观：主张损益表中只应含某APBOpinions规定的损益表格式收入费用利得和损失持续经营收益中止经营损益非常性利得和损失会计原则变更的累计影响净收益2022/11/16国际会计----国别会计58××××××××××××××××××××××××APBOpinions规定的损益表格式收入2022/11/APB对损益表各项目的界定经营部分报告：指“持续经营利润”部分的报告中止经营损益：指出售、放弃企业一部分经营或丧失企业一部分经营的所有权。非常性项目，同时具有两个特点：不经常发生：指该业务具有极强的不正常性，且与企业正常的、典型的业务无关，或仅仅偶然相关；不规则发生：指不能合理预期该业务在看得见的未来重复发生。只满足上述条件之一的为其它项目2022/11/16国际会计----国别会计59APB对损益表各项目的界定经营部分报告：指“持续经营利润”部（3）留存收益表既可单独编制，也可与损益表并在一起编制，准则对此没有强制规定典型的留存收益表格式（下图）2022/11/16国际会计----国别会计60（3）留存收益表既可单独编制，也可与损益表并在一起编制，准则留存收益表年初留存收益加：净收益减：分配股利年末留存收益2022/11/16国际会计----国别会计61××××××××××××留存收益表年初留存收益2022/11/10国际会计----国（4）股东权益变动表所反映的是股东权益中各项内容的增减变动情况股东权益变动表的编制有很大的灵活性完整的格式：将普通股、优先股资本额、留存收益额、库藏股股份以专栏列出，且要分别反映期初、期末余额以及本期的增减变动情况如除留存收益以外的其它股东权益没有发生变动，则可不单独编制股东权益变动表，可在收益表中反映，也可在报表附注中反映2022/11/16国际会计----国别会计62（4）股东权益变动表所反映的是股东权益中各项内容的增减变动情（5）现金流量表1987年FASB发布第95号财务会计准则公告（SFAS）——现金流量表，取代了1971年第19号APBOpinions——财务状况变动表，要求从1988年7月15日之后的会计年度正式编制现金流量表2022/11/16国际会计----国别会计63（5）现金流量表1987年FASB发布第95号财务会计准则公（6）报表注释特点：条目很多，篇幅很大内容：会计政策披露财务表表中具体项目的补充说明财务报表格式内难以反映的内容或业务情况会计原则和方法的变更2022/11/16国际会计----国别会计64（6）报表注释特点：条目很多，篇幅很大2022/11/10国（二）财务报告要素1、要素类别美国的会计要素分为10类：资产（Assets）负债（Liability）权益（Equity）业主投资（InvestmentbyOwners）派给业主款（DistributiontoOwners）2022/11/16国际会计----国别会计65（二）财务报告要素1、要素类别2022/11/10国际会计-收入（Revenues）费用（Expenses）利得（Gains）损失（Losses）综合收益（ComprehensiveIncome）2022/11/16国际会计----国别会计66收入（Revenues）2022/11/10国际会计----业主投资由于其他主体为取得或增加在某一特定企业中的业主权益，而把某些有价值的东西交付给该特定企业，从而形成该特定企业资产的增加或负债的减少等2022/11/16国际会计----国别会计67业主投资由于其他主体为取得或增加在某一特定企业中的业主权益，派给业主款是由于特定企业向业主拨付资产、提供劳务或承担负债而形成的该特定企业净资产的减少2022/11/16国际会计----国别会计68派给业主款是由于特定企业向业主拨付资产、提供劳务或承担负债而利得和损失利得：某一主体由于其主要经营活动以外的或偶然发生的交易以及在某一期间除了由于收入或由于业主投资所引起的所有其它交易或事项，所导致的净资产的增加损失：某一主体由于其主要经营活动以外的或偶然发生的交易以及在某一期间除了由于费用或由于派给业主款所引起的所有其它交易或事项，所导致的净资产的减少2022/11/16国际会计----国别会计69利得和损失利得：某一主体由于其主要经营活动以外的或偶然发生的美国财务会计准则委员会认为，利得和损失可按其来源加以描述和分类：来自与其他个体所进行的边缘性或偶发性交易，是对比交易所得和所失(成本)的净结果来自某一个体与业主以外的其他个体间非互惠性财务转移因所持有之资产或负债价值变动而发生的结果其他情况而产生的结果2022/11/16国际会计----国别会计70美国财务会计准则委员会认为，利得和损失可按其来源加以描述和分2、要素之间的关系资产＝负债＋所有者权益综合收益＝收入－费用＋利得－损失综合收益＋业主投资－派给业主款＝期末净资产－期初净资产2022/11/16国际会计----国别会计712、要素之间的关系资产＝负债＋所有者权益2022/11/10（三）计量实务1、存货的计价（1）存货的计价一般采用成本与市价孰低法(LCM)（2）市价的确定一般指重置成本（replacementcost）美国公认会计原则规定了重置成本的上限和下限：上限：可变现净值（正常的售价减去合理的加工和销售费用）（netrealizablevalue）下限：可变现净值－正常毛利（NormalProfitMargin）2022/11/16国际会计----国别会计72（三）计量实务1、存货的计价2022/11/10国际会计--市价的选择过程

2022/11/16国际会计----国别会计73确定存货的重置成本（RC）确定RC是否大于NRV确定RC是否大于（NRV－NPM）市价为NPV－NPMRC<(NPV-NPM)市价为NPVRC>NRV市价为RC（NRV－NPM）≤RC≤NRV市价的选择过程 2022/11/10国际会计----国别会计2、固定资产的会计处理美国公认会计原则未规定固定资产的价值标准，由企业自己决定会计上允许企业自己选择各种折旧方法税法上，美国政府对固定资产折旧作出的五次重大改革：2022/11/16国际会计----国别会计742、固定资产的会计处理美国公认会计原则未规定固定资产的价值标1954年法案首次允许采用加速折旧法1962年，美国废除了1942年制定的关于固定资产分类与折旧年限规定的《F公报》，同时作出新规定：将固定资产折旧年限平均缩短30％－40％1971年，颁布《固定资产折旧幅度制度》（AssetsDepreciationRangeSystem),允许企业在原折旧年限的基础上，按±20％的幅度自由选择折旧年限，残值一律按10％计算2022/11/16国际会计----国别会计751954年法案首次允许采用加速折旧法2022/11/10国际1981年，美国通过《经济复兴税收法案》，其中包括“加速成本补偿制度”，将固定资产分为3年、5年、10年和15年补偿固定资产1986年，美国推行“资本成本补偿制度”，适当延长折旧年限2022/11/16国际会计----国别会计761981年，美国通过《经济复兴税收法案》，其中包括“加速成本3、对商誉的处理（1）对合并商誉的处理商誉的计算：以所收买的净资产的公平市价为基础商誉的处理：按直线法在不超过40年的期限内摊销2022/11/16国际会计----国别会计773、对商誉的处理（1）对合并商誉的处理2022/11/10国（2）研究与开发费用（R&D）FASB于1974年发布的第二号财务会计准则公告采用了“费用化”的方法处理研究与开发费用，将所有的R&D计入当期损益2022/11/16国际会计----国别会计78（2）研究与开发费用（R&D）FASB于1974年发布的第二4、对融资租赁的处理根据美国SFASNo.13的要求，对融资租赁要按资本化的方式进行，承租人要在资产负债表中同时反映资产和负债的增加。在出租方和承租方都必须按照相同的性质进行处理2022/11/16国际会计----国别会计794、对融资租赁的处理根据美国SFASNo.13的要求，对（四）合并实务要求企业采用购买法编制合并会计报表2022/11/16国际会计----国别会计80（四）合并实务2022/11/10国际会计----国别会计82022/11/16国际会计----国别会计81（五）所得税会计认为交纳税款是一项费用支出，应贯彻配比原则允许会计反映的税前收益额与应纳税所得额不一致-----财务会计与税务会计相背离2022/11/10国际会计----国别会计81（五）所得税2022/11/16国际会计----国别会计82第二节英国会计

英国会计实务体系在英联邦国家内具有广泛的影响，也被称为英国会计模式。在历史上，英国会计曾对美国会计的发展有过重大的影响，而美国会计的发展在20世纪60年代又推动了英国会计的发展。因此，英国会计与美国会计颇有类似之处。

1973年，英国加入了欧洲经济共同体（即现在的欧洲联盟---欧盟），这对其会计又提出了新的要求。作为成员国，必须遵守欧盟相应的法规，如欧盟发布的第4、7、8号指令等有关会计审计协调的专题规定。欧盟在成员国会计协调问题上的举措无疑将影响英国会计未来的发展方向。2022/11/10国际会计----国别会计82第二节英国2022/11/16国际会计----国别会计83一、英国会计的法律规范二、英国会计职业组织与会计准则的制定三、英国会计的特点四、重新构造公司对外财务报告

----《财务报告原则公告》2022/11/10国际会计----国别会计83一、英国会计2022/11/16国际会计----国别会计84一、英国会计的法律规范

英国会计的立法依据主要是“公司法”。英国公司法中有关财务会计和报告的要求构成了制定英国会计准则的基础，会计准则对会计的要求不能违反《公司法》的规定。

（一）1948年的《公司法》

适用于公开招股公司（PublicCompanies）和不公开招股公司（PrivateCompanies）。公司法中包括了对公司会计的规范和要求。2022/11/10国际会计----国别会计84一、英国会计2022/11/16国际会计----国别会计85

首先，从总体上，对会计和审计而言，公司法要求公司向股东提供：（1）资产负债表和损益表及连同规定应列的报表注释。（2）对控股公司来说，要求提供合并资产负债表和合并损益表以及控股公司自身的资产负债表（但不要求提供自身的损益表）。（3）审计师报告。2022/11/10国际会计----国别会计85首先，2022/11/16国际会计----国别会计86

其次，对于会计报表的要求。公司法特别强调要体现“真实与公允（p.47）”的观念，(atrueandfairview)。一般认为“真实与公允”是指以诚实的态度正确披露有利或不利的一切重要信息；不歪曲或掩盖重大事实；必要时也可超出规定要求披露有关细节。

英国1973年1月1加入欧共体后，其公司法的修订则反映出与“欧共体指令”的协调趋向。2022/11/10国际会计----国别会计86其次，2022/11/16国际会计----国别会计87（二）1981年修订的《公司法》1981年修订的《公司法》提出了与“欧共体指令”十分类似的五项原则：

1.持续经营假设；2.一致性；

3.谨慎；4.应用权责发生制；

5.分开确定任何总数的组成部分。

同时还规定了有关会计计量的规则即“历史成本”及“替代方案”。2022/11/10国际会计----国别会计87（二）1982022/11/16国际会计----国别会计88（三）1989年修订的《公司法》

另外，从英国公司纳税制度分析，由于申报纳税时，允许将会计记录按税法要求进行调整后作为计税的依据，因此，税法对公司会计不具有直接的约束作用。1989年修订的《公司法》又认可了欧盟的“第七号指令”，要求编制合并会计报表（尽管在英国合并会计报表早已成为标准的实务）。2022/11/10国际会计----国别会计88（三）198（四）2006年全面修订的《公司法》2022/11/16国际会计----国别会计89（四）2006年全面修订的《公司法》2022/11/10国际

总之，由于会计准则的要求不能违反《公司法》的规定，因此，英国《公司法》中有关财务会计和报告的要求，构成了英国会计准则制定的基础。另外，除《公司法》外，上市公司的财务报告还应该遵从伦敦证券交易所的规定以及《金融服务市场法》的要求。2022/11/16国际会计----国别会计90总之，由于会计准则的要求不能违反《公司法》2022/11/16国际会计----国别会计91二、英国会计职业组织与会计准则的制定（一）会计职业组织是英国最有影响的会计职业组织成立于1880年，从1942年起，开始发布一系列“会计原则推荐书”（RecommendationsonAccountingPrinciples），到1964年共发布29项。由于这些推荐书不强制要求采纳，甚至也未被当时的会计界广泛知晓，因而没有产生多大影响。1.英格兰和威尔士特许会计师协会TheInstituteofCharteredAccountantsinEnglandandWales--ICAEW2022/11/10国际会计----国别会计91二、英国会计2022/11/16国际会计----国别会计92

1969年，由于受到会计界对当时现状不满而形成的压力，ICAEW发表了“20世纪70年代会计准则意图说明”，宣布该协会理事会准备通过已经定型的最佳会计实务，发布权威性意见来缩小企业间会计实务上的分歧，并草拟新的会计准则草案。可以说这一年是英国会计准则的建立和发展的重要一年。2022/11/10国际会计----国别会计921962022/11/16国际会计----国别会计932.会计准则筹划委员会AccountingStandardsSteeringCommittee---ASSC

为了完成上述计划，在1970年，ICAEW与爱尔兰特许会计师协会（TheInstituteofCharteredAccountantsinIreland-----ICAI）和苏格兰特许会计师协会（TheInstituteofCharteredAccountantsinScotland------ICAS）一起成立了“会计准则筹划委员会”。2022/11/10国际会计----国别会计932.会计准则2022/11/16国际会计----国别会计94

后来，英国另外三个会计专业团体：注册会计师协会（TheAssociationofCertifiedAccountants）、成本与管理会计师协会（TheInstituteofCostandManagementAccountants）以及特许财政与会计协会（TheCharteredInstituteofPublicFinanceandAccounting）也陆续参加了该委员会（会计准则筹划委员会）的工作。2022/11/10国际会计----国别会计94后来，2022/11/16国际会计----国别会计953.会计标准委员会AccountingStandardsCommittee-----ASC

1974年，英国六个会计职业团体联合组织成“会计团体协会委员会（p.48）”（TheConsultativeCommitteeonAccountingBodies-----CCAB）。随之“会计准则筹划委员会”则改名为“会计标准委员会”，具体负责制定和发布英国的会计准则。2022/11/10国际会计----国别会计953.会计标准2022/11/16国际会计----国别会计96

英国会计标准委员会公布的文件，叫做“标准会计实务公告”（StatementofStardardAccountingPractice------SSAP），至1990年共发布25个“标准会计实务公告”。2022/11/10国际会计----国别会计96英国会2022/11/16国际会计----国别会计974.会计准则委员会AccountingStandardBoard---ASB1990年8月成立“会计准则委员会”（AccountingStandardBoard---ASB)取代了会计标准委员会（ASC），负责制定和制定和发布会计准则。

“会计准则委员会(ASB）”发布的会计准则称为“财务报告准则”（FinancialReportingStandards---FRS)

。英国会计准则特点是“原则基础”。2022/11/10国际会计----国别会计974.会计准则2022/11/16国际会计----国别会计98

另外，就与IASC的关系来说，英国“会计准则委员会”（ASB）堪称是支持IASC重组的先锋，它已宣布不再制定和发布新准则，而只发布将国际会计准则运用于英国的相关准则，至2006年12月已发布了10与IAS/IFRS同名或参照IAS/IFRS制定的FRS。2022/11/10国际会计----国别会计98另外

英国会计准则委员会对其职责的探讨2005年4月14日，英国会计准则委员会（ASB）发布了一项政策公告的征求意见稿-----《变化环境中的会计准则制定机构：ASB的职责》。这份征求意见稿主要针对ASB未来的职责公开征求意见，征求意见截止为9月15日。该征求意见稿建议的ASB的未来职责主要包括：（1）致力于制定和实施国际财务报告准则；（2）影响欧盟对会计准则的政策，包括批准认可IFRS；（3）实现英国会计准则与IFRS的趋同；（4）在缺乏国际财务报告准则解释公告的情况下提供应用IFRS的指南。2022/11/16国际会计----国别会计99英国会计准则委员会对其职责的探讨2022/12022/11/16国际会计----国别会计100（二）会计准则制定的程序

英国《标准会计实务公告》是按照一系列程序制定的，它包括收集资料，熟悉情况，对工作进行初步研究和估计，然后组成专门委员会进行系统深入的研究并通过各种方式征求意见。在产生“公开草案”（exposuredraft—ED）后，还要收集反映，并在此基础上对草案进行增删和修改，然后付诸表决，形成文本。2022/11/10国际会计----国别会计100（二）会计2022/11/16国际会计----国别会计101

这种程序同美国等西方国家制定会计准则的程序大体相同。

但英国的《标准会计实务公告》经会计标准委员会投票通过后，还必须经过前述六个（p48）会计职业组织分别批准才能生效。由此可见，这一规定保证了每一个团体的成员在所从事的会计职业活动中对《标准会计实务公告》给予的足够重视。

事实上，英国《标准会计实务公告》是通过各个职业团体向其成员发布的。2022/11/10国际会计----国别会计101这（三）英国会计准则制定的改革p.462022/11/16国际会计----国别会计102（三）英国会计准则制定的改革p.462022/1（四）英国会计准则的构成（内容）p.472022/11/16国际会计----国别会计103（四）英国会计准则的构成（内容）p.472022/112022/11/16国际会计----国别会计104三、英国会计的特点

英国建立的会计标准与会计实务历史久远，并对世界各国的早期会计具有影响。英国会计制度类似于美国，而与西欧大陆国家有所不同，其主要特点表现在：

1．会计报表报送的对象主要是投资人和债权人。2．要求遵循真实与公充的原则编制报表。2022/11/10国际会计----国别会计104三、英国会2022/11/16国际会计----国别会计105

3．英国的公司法是国家对公司实施会计立法管理的依据。在公司法中较详细地对公司会计进行规范，同时，由各会计职业团体联合组成的会计标准委员会（1990年改为会计准则委员会）制定和发布的会计准则及其注释，作为会计工作的具体规范。2022/11/10国际会计----国别会计1053．英国2022/11/16国际会计----国别会计106

4．英国会计基于微观实用，而不是宏观控制。这一点与美国具有相当大的相似性。

5.与国际会计准则保持一致。在国际会计协调化问题上，英国会计准则制定机构一直积极采取行动以使自己的会计准则尽可能与国际会计准则保持一致（英国会计准则委员会ASB堪称是支持IASB重组的先锋，它已不再制定和发布新准则，而只发布将IASB运用于英国的相关准则）。此外，英国在制定会计准则时，还考虑了欧盟会计协调化的要求。2022/11/10国际会计----国别会计1064．英2022/11/16国际会计----国别会计1076．英国的会计准则属于“原则基础”。7．支持现行成本会计。P508．社会经管责任与增值表。P4512022/11/10国际会计----国别会计1076．英国的2022/11/16国际会计----国别会计108四、重新构造公司对外财务报告

----发布《财务报告原则公告》

英国会计准则委员会（ASB）于1999年发布了《财务报告原则公告》（StatementofPrinciplesforFinancialReporting）。

其体例与FASB的财务会计概念很相似，但比较简括，更接近于IASC于1989年发布的《编报财务报表的框架》。其特点：见P.492022/11/10国际会计----国别会计108四、重新构2022/11/16国际会计----国别会计109第三节法国会计

法国会计是地中海沿岸国家会计的代表，在法国和西班牙的非洲和南美洲前殖民地国家中仍具有深刻的影响，而它实行的统一会计方案在西方国家中又独树一帜。2022/11/10国际会计----国别会计109第三节法2022/11/16国际会计----国别会计110一、法国会计的法律规范二、会计总方案的制定与实施三、会计管理机构和会计职业团体（组织）四、法国会计的特点五、1996年启动的法国会计改革2022/11/10国际会计----国别会计110一、法国会2022/11/16国际会计----国别会计111一、法国会计的法律规范

法国属于以成文法为特征的欧洲大陆法系。历史上，法国在立法方面曾有过令人瞻目的成就，《拿破仑法典》至今在西方国家的法律中仍具有相当的影响，并受到广泛的重视。法国的会计方法受《拿破仑法典》的影响较深，一直倾向于从立法角度来规范商业活动和会计实务，是世界上首先实行全国统一会计制度的西方国家。对法国财务报告实务有影响的法律规范主要有：2022/11/10国际会计----国别会计111一、法国会2022/11/16国际会计----国别会计112（一）《商法》

《商法》中有关会计的条款比较简单。如：要求每个公司将其有交易业务按日作出记录，每月通过总账总结一次，每年度通过详细的会计核算提出企业的资产负债表和收益表。2022/11/10国际会计----国别会计112（一）《商2022/11/16国际会计----国别会计113（二）公司法

对法国会计有较大影响的立法：

1.1966年《公司法》。按照公司法规定，公司的董事会或经理应于年度结束后提出公司的资产负债表、收益表和年度经营状况的报告。2022/11/10国际会计----国别会计113（二）公司2022/11/16国际会计----国别会计114

2.1967年“政令”。政令是对商务公司法内容的补充和修订。2022/11/10国际会计----国别会计1142.12022/11/16国际会计----国别会计115（三）税法

税法也对公司会计有着重要的影响。公司根据税法申报应缴所得税，其有关规定会影响会计处理方法。按规定：公司为纳税而在申报表中填列的数据必须与公司向股东提交的会计报表中的数字相一致。

这就使得税法中为实现某种社会经济目标而作的规定对企业的资产计价以及费用和收益的确定会产生直接影响，从而使会计报表反映的内容可能背离一般的会计准则。2022/11/10国际会计----国别会计115（三）税法2022/11/16国际会计----国别会计116二、会计总方案的制定与实施

法国会计的一个重要特征是实行会计标准化制度。系统表述会计标准化制度的文件称为《会计总方案》（或译为《会计总计划》）。2022/11/10国际会计----国别会计116二、会计总2022/11/16国际会计----国别会计117

1946年4月会计标准化委员会，制定了第一个全国性的会计制度，叫《会计总方案》，并于1947年9月由法国经济部批准和发布。

《会计总方案》是法国企业必须遵守的统一的会计规则，实际上就是统一的会计制度。它规定了全国统一的账户名称、会计述语解释、会计核算方法、报表标准格式、成本核算规则等。内容十分完整，全国会计教育培训都要以此为依据。2022/11/10国际会计----国别会计11712022/11/16国际会计----国别会计118

《会计总方案》具有法规的性质，它由政府颁布，一切企业必须执行。这一点与我国十分相似。但是法国《会计总方案》不是分行业、分所有制、分部门设置的，而是跨行业的，它具有准则的性质。2022/11/10国际会计----国别会计1182022/11/16国际会计----国别会计119

看书时注意：会计总方案的目标、内容、披露要求以及与所得税申报和《商法典》的关系

p.522022/11/10国际会计----国别会计1192022/11/16国际会计----国别会计120三、会计管理机构和会计职业团体（组织）（一）国家会计委员会

成立于1946年的法国会计标准化委员会，于1957年改组为国家会计委员会。国家会计委员会属于法国财政经济部领导，由法律、经济、工会和会计职业团体所组成，负责有关会计理论和实务的研究，并向政府提出建议。政府的会计准则、规章和说明，都由该委员会提出，并在政府发布前进行审查。2022/11/10国际会计----国别会计120三、会计管2022/11/16国际会计----国别会计121

该委员会负责《会计总方案》的实施。对执行会计总方案所需的具体指导原则提出建议。这些建议以文件的形式加以发布，涉及的内容相当广泛。

不过，这些文件只具有建议性质，并不强制要求执行，具有强制性的会计准则已经在会计总方案中作出了规定。这些建议只是扩展《会计总方案》所需的具体指导。2022/11/10国际会计----国别会计121该委2022/11/16国际会计----国别会计122（二）证券交易委员会----p.54

该委员会成立于1967年，与美国SEC类似，但是权威性不如美国SEC。证券交易委员会与国家会计委员会密切合作，在推动公司编制和发布合并财务报告方面曾起到了很大的作用。证券交易委员会要求自1971年7月1日起，所有新申请公开发行证券的母公司都必须编制合并会计报表。2022/11/10国际会计----国别会计122（二）证券2022/11/16国际会计----国别会计123

此外，证券交易委员会对公开上市公司会计报表的完整性和可靠性进行核查，如发现不合格情况，可向公司提出重新编制的要求。2022/11/10国际会计----国别会计1232022/11/16国际会计----国别会计124（三）会计职业团体p551.注册会计师协会---成立于1942年，重建于1945年，它通过国家会计委员会参与会计准则的制定，并负责发表指导会计实务的技术指南。2.国家注册审计师协会---成立于1969年，受司法部管辖。2022/11/10国际会计----国别会计124（三）会计2022/11/16国际会计----国别会计125四、法国会计的特点1.税务导向型会计。2.会计制度由政府统一制定和颁布

3.法国的职业会计师事业不发达，会计师事务所的规模一般也不大。2022/11/10国际会计----国别会计125四、法国会2022/11/16国际会计----国别会计1264.积极推广社会责任会计。P56

法国在制定会计制度时强调会计报表的社会经济目标。从1977年起，法国就要求所有职工人数达到300人及以上的企业都必须编制“社会资产负债表”。5.极度稳健和“形式重于实质”

p552022/11/10国际会计----国别会计1264.积极推2022/11/16国际会计----国别会计127五、1996年启动的法国会计改革p56（一）背景（二）机构设置

1.增设“紧急事件委员会”

2.组建“会计法规委员会”（三）改革会计总方案2022/11/10国际会计----国别会计127五、1992022/11/16国际会计----国别会计128第四节德国会计

德国会计是北欧各国会计实务体系的代表，称为德国会计模式。德国会计模式指的是德国统一前西德的会计实务体系。德国统一后，这个会计实务体系成为德国全国的统一体系。德国会计的基本特征为：2022/11/10国际会计----国别会计128第四节德2022/11/16国际会计----国别会计129一、会计服从于法律要求德国是典型的成文法系国家，会计记账的基本原则、会计报表的编制和审计等方面均有法律明文规定，而且相当详细。德国的会计立法主要来自三个方面：p57（一）税法p.58（二）商法p.58（三）公司法p.592022/11/10国际会计----国别会计129一、会计服2022/11/16国际会计----国别会计130二、以公司利益为导向

------极端稳健和不要求充分披露

p592022/11/10国际会计----国别会