企业合并会计及财务报表分析课件

第六章

企业合并会计（一）

——企业合并的财务处理第六章第一节企业合并会计概述一.企业合并及其原因：<一>概念：P267为了扩大经营规模，提高经济效益主要<二>企业合并的原因：<三>优点（与内部扩展比）

1.成本低

2.风险小（不增加竞争，甚至清除竞争）

3.速度快

4.影响增大、地位提高第一节企业合并会计概述一.企业合并及其原因：<一>概念：P二.企业合并的方式：（一）吸收和并（兼并）：P269（二）新设合并（创立和并）：（三）控股合并：1.母公司子公司控股的几种情况：50%以直接50%间接2.与其他投资者协议，拥有半数以上的表决权;3.据章程、协议，有权控制财务、经营政策;4.有权任免董事会的多数成员;5.在董事会有半数以上投票权。二.企业合并的方式：（一）吸收和并（兼并）：P2691.母公三.企业合并会计：

核算内容

核算方法合并时：合并时帐务处理资产负债权益合并后：编合并报表购买法权益结合法（又称权益法）三.企业合并会计：核算内容核算方法合并时：合核算程序和原则：按取得成本入帐<一>购买法：第一：对所购企业的资产、负债进行确认和估价。（实际发生合并之前进行）另：第二：确定购买成本

1.以现金支付：购买成本→实际支付款项；

2.以增发股票换取产权：购买成本→发行股票的公允价值；

3.以发行债券支付：购买成本→债券的面值。（法律费、佣金…）（股票、债券的发行费用…）①与合并直接有关的其他费用购买成本计入②与合并有关的其他间接费用期间费用计入核算程序和原则：按取得成本入帐<一>购买法：第一：对所购企业1.购买成本>公允价值差额“商誉”（商誉不摊销，但每年末须进行减值测试）计入2.购买成本<公允价值差额负商誉第三：比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值即为负商誉的会计处理：

固定资产、无形资产、递延资产。（若冲减至零仍不足以抵销负商誉,

剩余部分“递延贷项”，分期摊销）列为方法一：直接冲减非流动资产的公允价值方法二：直接计入当期损益1.购买成本>公允价值计入2.购买成本<公允价值第三：比较其

所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以帐面价值转入合并后的企业。<二>权益法：（权益结合法）（主要适用于：以增发新股方式支付，即以股票换股票的合并）所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以帐面价值第二节同一控制下的企业合并一.企业合并的分类：<一>同一控制下的企业合并：概念P277<二>非同一控制下的企业合并：概念P278企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并第二节同一控制下的企业合并一.企业合并的分类：<一>同一控二.合并方与合并日的确定：<一>合并方的确定：1.同一控制下的企业合并：2.非同一控制下的企业合并：

购买方→取得其他参与合并企业控制权的一方

被购买方→其他参与合并的企业

合并方→取得其他参与合并企业控制权的一方

被合并方→其他参与合并的企业二.合并方与合并日的确定：<一>合并方的确定：1.同一控制下<二>合并日的确定：（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、负债）

同一控制合并：合并方实际取得对被合并方控制权的日期非同一控制合并：购买方实际取得对被购买方控制权的日期同时满足下列条件的，通常可以确认为实现了控制权的转移：1.企业合并合同或协议已经股东大会通过；2.企业合并事项须经有关部门审批的，已获批准；3.参与合并各方已办理了必要的财产转移手续；4.合并方已经支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），且有能力、有计划支付剩余款项；5.合并方实际上已控制了被合并方（或被购买方）的财务和经营决策，并享有相应的利益，承担相应的风险。<二>合并日的确定：（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、三.同一控制下企业合并的特点及核算方法：<一>特点：1.从最终控制方的角度来看，合并前后，其所能够实施控制的净资产没有发生变化，因此，可以用帐面价值来反映净资产；2.由于合并发生于关联方之间，交易价格往往是一种内部转让价格，而不是公平交易价格，如果以双方协定的价格作为核算基础，容易产生利润操纵。因此，应当以帐面价值作为核算基础。三.同一控制下企业合并的特点及核算方法：<一>特点：1.从最调整资本公积、留存收益<二>核算方法：1.取得资产、负债得入帐价值→被合并方的原帐面价值；2.取得的净资产帐面价值所放弃净资产帐面价值差额先再3.发行权益性证券方式确认的净资产帐面价值所发行股份面值差额调整资本公积、留存收益4.合并方相关资产、负债所采用的会计政策和被合并方不同的、应对取得的资产、负债进行调整，按调整后的帐面价值确认。类似权益结合法的核算方法，即：按原有帐面价值入帐。调整资本公积、留存收益<二>核算方法：1.取得资产、负债得入四.吸收合并的帐务处理：<一>支付现金方式：<二>以转让非现金资产方式：<三>以承担债务方式：1.支付的现金<被合并方净资产2.支付的现金>被合并方净资产3.支付的现金=被合并方净资产例：P280-2851.转让非现金资产帐面价值<被合并方净资产帐面价值2.转让非现金资产帐面价值>被合并方净资产帐面价值3.转让非现金资产帐面价值=被合并方净资产帐面价值例：P287四.吸收合并的帐务处理：<一>支付现金方式：<二>以转让非现<四>以发行权益性证券方式：例：P287合并方→新设企业被合并方→参与合并各方差额资本公积、留存收益调整发行股份面值股本入2.合并日取得资产、负债被合并方原帐面价值按入帐例：P290五.新设合并的帐务处理<四>以发行权益性证券方式：例：P287合并方→新设企业差额差额资本公积、盈余公积调整放弃净资产帐面价

合并日取得资产、负债被合并方原帐面价值按入帐例：P292借：长期股权投资贷：银行存款贷：资本公积（或借）六.控股合并：差额资本公积、盈余公积调整放弃净资产帐面价合并日取得资（如：审计、评估、法律服务等）1.各项直接费用当期损益计入而发生的手续费、佣金等2.为合并发行债券或承担其它债务计入债券或其他债务的初始计量金额手续费、佣金等3.为合并发行权益性证券的抵减证券溢价收入（不足抵减的冲留存收益）七.合并费用的处理：（如：审计、评估、法律服务等）1.各项直接费用第三节非同一控制下的企业合并一.特点及核算方法：<一>特点：<二>核算方法:1.是非关联的企业之间进行的合并；

2.合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。购买法：合并日，按照公允价值确认所取得的资产、负债。<三>关键性定义和概念：P293

公允价值、商誉、或有负债。第三节非同一控制下的企业合并一.特点及核算方法：<一>特点二.科目设置：1.”商誉”科目

2.”其他应付款”“长期应付款”下设

“应付产权转让款”二级科目非同一控制下的企业合并可区分为一次交换交易实现的合并多次交换交易实现的合并二.科目设置：1.”商誉”科目非同一控制下的企业合并可区三.一次交换交易实现的合并：<一>合并成本：

购买方在购买日为取得另一方控制权和净资产而付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值。另外：也应计入合并成本的：1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用2.合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出的约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的。差额当期损益计入付出资产、发生或承担负债的帐面价值合并对价付出的资产、发生或承担的负债公允价值按计量三.一次交换交易实现的合并：<一>合并成本：购买方在<二>被购买方可辨认净资产公允价值：1.概念：P2962.被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下条件的，可单独确认：A.除无形资产外的其他资产条件经济利益很可能流入公允价值能可靠计量B.无形资产公允价值能可靠计量条件①资产A.除或有负债外的其他负债条件很可能导致经济利益流出公允价值能可靠计量B.或有负债公允价值能可靠计量条件②负债3.公允价值的确定：P298-299①货币资金②应收帐款…<二>被购买方可辨认净资产公允价值：1.概念：P296A.除<三>帐务处理：例P300-3021.合并成本=所获可辨认净资产公允价值；2.合并成本>所获可辨认净资产公允价值；（差额→“商誉”）3.合并成本<所获可辨认净资产公允价值；（差额→“当期损益”）入入四.多次交换交易实现的企业合并：合并成本→每一单项交换交易的成本之合。例：P302<三>帐务处理：例P300-3021.合并成本=所获可辨认净

第七章

企业合并会计（二）

——购并日的合并会计报表第七章第一节合并会计报表概述一.合并会计报表的特点：<一>概念：<二>特点（与个别报表比）1.合并报表主体→经济意义上的复合会计主体既：法律意义上的会计主体又：经济意义上的法律主体同时：会计核算的主体2.合并报表总公司或母公司编制3.合并报表个别报表为基础4.合并报表独特编制方法（如：编抵销分录…）个别报表主体由以有帐务处理第一节合并会计报表概述一.合并会计报表的特点：<一>概念：二.合并报表的合并理论：（一）母公司理论：

1.概念：P3072.基本要点：①强调母公司股东的利益：体现将“少数股东权益”集团的负债视为将“少数股东收益”集团的费用视为②以是否形成控制为确定合并范围的标准：50%以上→法律或30%（分数情况下）→实质控制二.合并报表的合并理论：（一）母公司理论：①强调母公司股东的（二）实体理论：

1.概念：P3072.要点：少数，多数股权，平等

3.适合：集团内部管理的需要（三）所有权理论：

1.概念：P3082.合并方法：按拥有权比例将子公司资产、负债、所有者权益计入合并报表

3.适用：不适用于1.2情况下（二）实体理论：（三）所有权理论：三.合并报表的合并范围：①直接拥有②间接拥有③直接、间接方式合计拥有国际会计准则我国世界大多数国家母公司理论1.公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业：<一>应纳入合并报表的企业范围2.被母公司控制的其他被投资企业：（其他控制的几种情况）前已述三.合并报表的合并范围：①直接拥有国际会计准则母公司理论1.<二>不纳入合并报表的企业范围具体名义上控制，实质不能控制或控制权受到限制1234P313<二>不纳入合并报表的企业范围具体名义上控制，实质不能控制或四.合并报表的种类：1.合并资产负债表2.合并利润表3.合并所有者权益表4.合并现金流量表<一>按其经济内容分类：1.控制权取得日合并会计报表2.控制权取得日后合并会计报表<二>按其编制时间分类：只编“合并资产负债表”合并资产负债表合并利润表合并所有者权益表合并现金流量表四.合并报表的种类：1.合并资产负债表<一>按其经济内容分类五.合并报表编制的原则与方法：1.真实性2.完整性3.及时性4.以个别报表为基础5.一体性：内部交易抵销6.重要性<一>合并报表编制的原则：既按真实的个别报表又准确判断内部交易并抵销五.合并报表编制的原则与方法：1.真实性<一>合并报表编制的1.购买法：<二>合并报表编制的方法：购买成本商誉合并资产负债表母公司净资产按帐面价值反映子公司净资产按购买日的公允价值反映2.权益集合法：：合并报表合并资产负债表：（无商誉）母公司、子公司的资产、负债、所有者权益均按帐面价反映1.购买法：<二>合并报表编制的方法：购买成本商誉合并资产1.设置合并工作底稿2.将个别报表数据过入合并工作底稿3.计算各项合计额4.编制抵销分录并过入合并工作底稿5.计算各项目合并数6.填列合并会计报表<三>合并报表的编制程序：合并资产负债表合并利润表合并所有者权益表一张工作底稿合并现金流量表另一张工作底稿1.设置合并工作底稿<三>合并报表的编制程序：合并资产负债表第二节控制权取得日合并报表的编制一.非同一控制下的企业合并(购买法)

（以

购入）<一>拥有子公司全部股权：（由于合并后的经营尚未进行，因此，只需编合并资产负债表）母公司取得控制权的两种情况拥有子公司全部股权拥有子公司部分股权支付现金支付非现金资产

两种情况投资组建全资子公司购买全资子公司（即子公司的全部资本都由母公司提供）第二节控制权取得日合并报表的编制一.非同一控制下的企业合并抵销子公司的全部股东权益将母公司“长期股权投资—子公司”帐户余额1.投资组建全资子公司：投资时：借：长期股权投资—B800000

贷：银行存款800000首先：将资产负债表列入合并工作底稿母公司子公司填入最后：将合并数

合并报表再：将抵销分录过入工作底稿并计算合并数借：股本—（B公司）800000

贷：长期股权投资—

普通股其次：编抵销分录抵销子公司的全部股东权益将母公司“长期股权投资—子公司”帐户抵销子公司的全部所有者权益母公司对子公司的投资2.购买子公司全部股权（子公司正在持续经营）母公司购买时：借：长期股权投资—B286000

贷：银行存款286000（1）母公司以帐面价值

购入子公司全部股权：编合并报表时：借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：长期股权投资—B公司286000抵销分录抵销子公司的全部所有者权益母公司对子公司的投资2.购买子公司（2）母公司以高于帐面价值购入子公司全部股权：差额：商誉（在合并资产负债表的“长期投资”项目下单独反映）购入时：借：长期股权投资—B公司376000

贷：银行存款376000由于：购入价帐面价帐面价公允价不同因此：编合并工作底稿时要作两笔抵销分录：第一笔：购入价与帐面价之差：第二笔：帐面价与公允价之差：（将高估低估的资产、负债调为公允价）借：股本借：资本公积借：盈余公积借：商誉

90000

贷：长期股权投资—B376000286000借：固定资产

贷：商誉……（2）母公司以高于帐面价值购入子公司全部股权：差额：商誉（（3）母公司以低于帐面价值的投资成本购入全部股权：因此：购买日，作两笔抵销分录：（将资产、负债调为公允价）借：股本借：资本公积

2860000000借：盈余公积

贷:长期股权投资—B公司购入价

2800000000

贷：商誉60000000帐面价借：固定资产100000

贷：商誉660000000……同样：购入价帐面价帐面价公允价

有差额第一笔：购入价帐面价第二笔：帐面价公允价（3）母公司以低于帐面价值的投资成本购入全部股权：因此：购<二>购入部分股权：按持股比例抵销作（少数股东权益合并报表中的负债）1.按帐面价值购入：合并时抵销分录借：股本借：资本公积借：盈余公积

贷：长期股权投资—B公司属于母公司部分（在合并工作底稿中：转为将少数股东的权益部分少数股东权益）<二>购入部分股权：按持股比例抵销作（少数股东权益2.按高于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：商誉

贷：长期股权投资—B属母公司部分的帐面价借：固定资产借：存货

贷：商誉……属母公司部分的资产、负债调为公允价3.以低于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本借：资本公积借：盈余公积

贷：长期股权投资—B

贷：商誉按持股比例借：固定资产

贷：商誉

……按持股比例2.按高于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本属母公司部分的帐面二.同一控制下企业合并(权益法)：抵销母公司的长期股权投资合并时：子公司的所有者权益全部或部分1.适用：当以发行和交换股票方式取得子公司全部或部分股权时。2.特点：既不考虑子公司净资产的公允价值，也不考虑用于换取子公司股权的母公司股票的公允价值，而是按子公司净资产帐面价值入帐。二.同一控制下企业合并(权益法)：抵销母公司的长期股权投资合<一>母公司获得子公司全部股权全部抵销母公司对子公司的投资子公司股东权益借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：长期股权投资—B公司286000抵销分录：借：长期股权投资—B公司286000

贷：股本180000

贷：资本公积

70000

贷：盈余公积

36000购买日：编合并报表时：<一>母公司获得子公司全部股权全部抵销母公司对子公司的投资<二>母公司获得子公司部分股权借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：少数股东权益28600

贷：长期股权投资257400抵销分录：借：长期股权投资—B公司257400

贷：股本200000

贷：资本公积25000

贷：盈余公积

32400购买时：编合并报表时：抵销母公司对子公司的投资子公司权益中属母公司的部分<二>母公司获得子公司部分股权借：股本三.购买法和权益集合法的比较：购买法：母公司不能将子公司留存收益列为自己的留存收益权益法：子公司的留存收益母公司留存收益可部分、全部列为（即子公司留存收益全部抵销）（即不抵销）部分留存收益或全部留存收益2.购买法：商誉权益法：无1.三.购买法和权益集合法的比较：购买法：母公司不能将子公司留存

第八章

企业合并会计（三）

——购并日后合并会计报表第八章第一节集团内部经济业务事项一.集团内企业经济业务事项：编合并报表时直接予以合并2.集团外部经济业务事项产品销往外部）…（如：企业向银行借款1.企业内部经济业务事项（如：提折旧、发工资…）3.集团内部经济业务事项（如：甲子公司编合并报表时予以抵销向乙子公司销售）第一节集团内部经济业务事项一.集团内企业经济业务事项：编合<一>投资事项<二>交易事项<三>借贷事项二.集团内部经济业务事项的分类：<一>编合并资产负债表需抵销的项目：三.合并报表编制的抵销项目：3.母公司子公司子公司子公司

的相互间的债权债务；4.集团内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润；5.集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；6.集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。2.母公司对子公司债权性投资子公司相应的负债；1.母公司对子公司权益性投资子公司相应的所有者权益；<一>投资事项二.集团内部经济业务事项的分类：<一>编合并资<二>编合并利润表需抵销的项目：1.营业收入和营业成本中的内部销售收入和内部销售成本的数额；2.管理费用中的内部应收帐款计提的坏帐准备;3.财务费用中的内部利息费用；4.投资收益中的内部投资收益（股利、利息）；5.纳入合并范围的子公司利润分配项目。<二>编合并利润表需抵销的项目：1.营业收入和营业成本中的内<三>编合并现金流量表表需抵销的项目：2.投资和筹资活动现金流量①集团内部企业间权益性投资、支付股利或利润、收回投资收付的现金；②集团内部企业间债权性投资本金、利息偿付的现金；③集团内部企业间借款本金、利息偿付的现金；④集团内部企业间融资租赁收付的现金；⑤集团内部企业间转让固定资产、无形资产和其他长期资产收付的现金。1.经营活动现金流量：①集团内企业间销售产品、提供劳务收付的现金；②集团内企业间经营租赁收付的现金。<三>编合并现金流量表表需抵销的项目：2.投资和筹资活动现金第二节内部投资事项的抵销一.内部投资事项的抵销：（母、子公司间，子公司与子公司之间）抵销投资方的长期股权投资被投资方的权益首先:母公司对子公司投资由成本法调为权益法然后:抵销第二节内部投资事项的抵销一.内部投资事项的抵销：（母、子公<一>全资子公司：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：未分配利润借：商誉（或贷记）

贷：长期股权投资以母子公司间为例：子公司全部权益→母公司帐面价1.成本法调为权益法:2.抵销:贷：投资收益

(子公司利润表净利)(子公司分配净利)借：长期股权投资

1.)借：投资收益贷：长期股权投资2.)<一>全资子公司：借：股本以母子公司间为例：子公司全部权益<二>非全资子公司：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：未分配利润借：商誉（或贷记）

贷：长期股权投资贷：少数股东权益子公司全部权益→母公司帐面价→子公司全部权益×少数股东持股比例1.成本法调为权益法

(持股比例):2.抵销:借：投资收益贷：长期股权投资2.)借：长期股权投资

1.)贷：投资收益<二>非全资子公司：借：股本子公司全部权益→母公司帐面价→子<三>投资收益的抵销：（母公司投资收益与子公司利润分配抵销）借：投资收益→子公司利润表净利借：未分配利润—年初

贷：提取盈余公积贷：分配给母公司利润贷：未分配利润—年末

子公司的利润分配1.全资子公司借：投资收益→子公司利润表净利×80%借：少数股东损益→子公司净利×20%借：未分配利润—年初

贷：提取盈余公积贷：分配给股东利润贷：未分配利润—年末2.非全资子公司<三>投资收益的抵销：借：投资收益→子公司利润表净利子公司二.内部债权性投资的抵销：抵销投资方的长期投资被投资方的应付债券借：应付债券

贷：持有至到期投资抵销投资方的投资收益被投资方的费用借：投资收益

贷：在建工程贷：财务费用二.内部债权性投资的抵销：抵销投资方的长期投资被投资方的应付第三节内部交易事项的抵销一.集团内部存货交易的抵销：<一>内部购进存货全部售出：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本

（内部购进成本）<二>内部购进存货全部未对外销售：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本（内部销售成本）贷：存货

（内部销售毛利）全部抵销第三节内部交易事项的抵销一.集团内部存货交易的抵销：<一><三>内部购进存货部分对外销售：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本（）贷：存货（未售部分的未实现毛利）母公司存货成本已实现内部利润+<四>连续编合并报表时内部购进存货的抵销处理：借：未分配利润—年初

贷：营业成本（上年未实现内部销售损益对本年初未分配利润的影响）<三>内部购进存货部分对外销售：借：营业收入（三.内部固定资产交易的抵销：销售方：固定资产→购入方：固定资产销售方：存货→购入方：固定资产销售方：固定资产→购入方：存货三种类型以下以此为例（抵销）销售方：未实现利润购入方：固定资产原价中的未实现利润收入成本<一>交易发生当期：借：营业收入

贷：营业成本贷：固定资产_原价三.内部固定资产交易的抵销：销售方：固定资产→购入方：固定资<二>以后持有期间：（抵销未实现利润）销售方：年初未分配利润购入方：固定资产原价中的未实现利润部分（除以上考虑外，还需考虑：未实现利润对

影响即：每期都多提了折旧,应予抵销）每期折旧集团损益<二>以后持有期间：（抵销未实现利润①交易当期：借：营业收入

贷：营业成本贷：固定资产_原价同时：对当期多提折旧：借：累计折旧

贷：管理费用—折旧费①交易当期：借：营业收入同时：对当期多提折旧：借：累计折旧②以后在用期间：A.借：未分配利润—年初

贷：固定资产_原价借：固定资产—累计折旧

贷：未分配利润—年初

B.抵销以前期间多提折旧的累积抵销借：固定资产—累计折旧

贷：管理费用C.当期多提折旧

抵销②以后在用期间：A.借：未分配利润—年初借：固定资产—累计③清理时抵销：A.期满清理：抵销当期多提折旧借：未分配利润—年初

贷：管理费用36000（固定资产已清理，实物已不存在，价值已实现。因此，不存抵销原价、折旧、利润。）③清理时抵销：A.期满清理：借：未分配利润—年初36000B.提前清理：原价中借：未分配利润_年初

贷：营业外收入180000借：未分配利润—年初

贷：管理费用

36000当期多提折旧B.提前清理：原价中借：未分配利润_年初180000借：未分四.无形资产内部交易的抵销：<一>债权债务项目抵销：借：应付帐款

贷：应收帐款方法：同

固定资产五.内部债权债务项目的抵销：（

）应付票据其他应付款应付股利应付利息…四.无形资产内部交易的抵销：<一>债权债务项目抵销：借：应付<二>坏帐准备抵销：借：应收帐款—坏帐准备

贷：资产减值损失提计当期借：应收帐款—坏帐准备

贷：未分配利润—年初以前时期计提的（即,在以后期间,此应收、应付帐款仍存在）借：管理费用

贷：应收帐款—坏帐准备

则，同时：若第二期：因应收帐款减少而冲销坏帐准备，<三>内部利息：借：其他业务利润

贷：财务费用（或在建工程）<二>坏帐准备抵销：借：应收帐款—坏帐准备提计当期借：应

第四节控制权取得日后

合并报表编制方法的应用

（合并）资产负债表利润表

举例：P377第四节控制权取得日后

合第五节合并现金流量表的编制一.合并现金流量表的作用与编制方法：<一>作用：P393<二>编制方法：合并现金流量表以为基础合并资产负债表合并利润表合并所有者权益变动表具体方法同“个别现金流量表”合并现金流量表以为基础具体方法同“合并资产负债表”“合并利润表”个别现金流量表或主要方法（简便易行）第五节合并现金流量表的编制一.合并现金流量表的作用与编制方二.合并现金流量表的编制：<一>集团内部经济业务事项的抵销：（以个别现金流量表

为基础）（集团内部现金收支业务

抵销）借：购买产品接受劳务支付现金

贷：销售产品提供劳务收到现金1.内部销购产品收付现金抵销：如：借：投资所支付现金

贷：吸收投资所收到现金2.内部投资、接受投资收付现金抵销：二.合并现金流量表的编制：<一>集团内部经济业务事项的抵销：借：支付股利、利润或偿付利息支付的现金

贷：取得投资收益收到的现金3.内部分配股利、利润和偿付利息产生的现金流量的抵销：借：购买商品…支付的现金

贷：销售商品….收到的现金4.内部以现金结算债权、债务产生的现金流量的抵消：借：支付股利、利润或偿付利息支付的现金3.内部分配股利、利<二>编抵销分录应注意的问题：1.母公司向子公司的权益性投资应区别对待：或在证券市场出售子公司股票抵销不③母公司从证券市场购买子公司股票或向子公司少数股东出售子公司股票抵销不②母公司向子公司少数股东购买子公司股票应①母公司直接向子公司投资、购买子公司发行的股票抵销2.母公司对子公司的债权性投资要有所区别：或从证券市场出售子公司债券抵销不②母公司从证券市场购买子公司债券应①母公司直接购买子公司发行的债券抵销<二>编抵销分录应注意的问题：1.母公司向子公司的权益性投资3.子公司与少数股东之间的现金流量应单独反映：①少数股东增加对子公司的权益性投资合并报表“吸收权益性投资收到现金”项目下单列②少数股东依法抽回在子公司的权益性投资列合并报表“依法减资而支付的现金”项目下单列③子公司向少数股东支付的现金股利“分配股利或利润所支付的现金”项目下单列包括：3.子公司与少数股东之间的现金流量应单独反映：①少数股东增三.合并现金流量表编制方法的应用：举例：P397三.合并现金流量表编制方法的应用：举例：P397第六章

企业合并会计（一）

——企业合并的财务处理第六章第一节企业合并会计概述一.企业合并及其原因：<一>概念：P267为了扩大经营规模，提高经济效益主要<二>企业合并的原因：<三>优点（与内部扩展比）

1.成本低

2.风险小（不增加竞争，甚至清除竞争）

3.速度快

4.影响增大、地位提高第一节企业合并会计概述一.企业合并及其原因：<一>概念：P二.企业合并的方式：（一）吸收和并（兼并）：P269（二）新设合并（创立和并）：（三）控股合并：1.母公司子公司控股的几种情况：50%以直接50%间接2.与其他投资者协议，拥有半数以上的表决权;3.据章程、协议，有权控制财务、经营政策;4.有权任免董事会的多数成员;5.在董事会有半数以上投票权。二.企业合并的方式：（一）吸收和并（兼并）：P2691.母公三.企业合并会计：

核算内容

核算方法合并时：合并时帐务处理资产负债权益合并后：编合并报表购买法权益结合法（又称权益法）三.企业合并会计：核算内容核算方法合并时：合核算程序和原则：按取得成本入帐<一>购买法：第一：对所购企业的资产、负债进行确认和估价。（实际发生合并之前进行）另：第二：确定购买成本

1.以现金支付：购买成本→实际支付款项；

2.以增发股票换取产权：购买成本→发行股票的公允价值；

3.以发行债券支付：购买成本→债券的面值。（法律费、佣金…）（股票、债券的发行费用…）①与合并直接有关的其他费用购买成本计入②与合并有关的其他间接费用期间费用计入核算程序和原则：按取得成本入帐<一>购买法：第一：对所购企业1.购买成本>公允价值差额“商誉”（商誉不摊销，但每年末须进行减值测试）计入2.购买成本<公允价值差额负商誉第三：比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值即为负商誉的会计处理：

固定资产、无形资产、递延资产。（若冲减至零仍不足以抵销负商誉,

剩余部分“递延贷项”，分期摊销）列为方法一：直接冲减非流动资产的公允价值方法二：直接计入当期损益1.购买成本>公允价值计入2.购买成本<公允价值第三：比较其

所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以帐面价值转入合并后的企业。<二>权益法：（权益结合法）（主要适用于：以增发新股方式支付，即以股票换股票的合并）所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以帐面价值第二节同一控制下的企业合并一.企业合并的分类：<一>同一控制下的企业合并：概念P277<二>非同一控制下的企业合并：概念P278企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并第二节同一控制下的企业合并一.企业合并的分类：<一>同一控二.合并方与合并日的确定：<一>合并方的确定：1.同一控制下的企业合并：2.非同一控制下的企业合并：

购买方→取得其他参与合并企业控制权的一方

被购买方→其他参与合并的企业

合并方→取得其他参与合并企业控制权的一方

被合并方→其他参与合并的企业二.合并方与合并日的确定：<一>合并方的确定：1.同一控制下<二>合并日的确定：（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、负债）

同一控制合并：合并方实际取得对被合并方控制权的日期非同一控制合并：购买方实际取得对被购买方控制权的日期同时满足下列条件的，通常可以确认为实现了控制权的转移：1.企业合并合同或协议已经股东大会通过；2.企业合并事项须经有关部门审批的，已获批准；3.参与合并各方已办理了必要的财产转移手续；4.合并方已经支付了合并价款的大部分（一般应超过50%），且有能力、有计划支付剩余款项；5.合并方实际上已控制了被合并方（或被购买方）的财务和经营决策，并享有相应的利益，承担相应的风险。<二>合并日的确定：（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、三.同一控制下企业合并的特点及核算方法：<一>特点：1.从最终控制方的角度来看，合并前后，其所能够实施控制的净资产没有发生变化，因此，可以用帐面价值来反映净资产；2.由于合并发生于关联方之间，交易价格往往是一种内部转让价格，而不是公平交易价格，如果以双方协定的价格作为核算基础，容易产生利润操纵。因此，应当以帐面价值作为核算基础。三.同一控制下企业合并的特点及核算方法：<一>特点：1.从最调整资本公积、留存收益<二>核算方法：1.取得资产、负债得入帐价值→被合并方的原帐面价值；2.取得的净资产帐面价值所放弃净资产帐面价值差额先再3.发行权益性证券方式确认的净资产帐面价值所发行股份面值差额调整资本公积、留存收益4.合并方相关资产、负债所采用的会计政策和被合并方不同的、应对取得的资产、负债进行调整，按调整后的帐面价值确认。类似权益结合法的核算方法，即：按原有帐面价值入帐。调整资本公积、留存收益<二>核算方法：1.取得资产、负债得入四.吸收合并的帐务处理：<一>支付现金方式：<二>以转让非现金资产方式：<三>以承担债务方式：1.支付的现金<被合并方净资产2.支付的现金>被合并方净资产3.支付的现金=被合并方净资产例：P280-2851.转让非现金资产帐面价值<被合并方净资产帐面价值2.转让非现金资产帐面价值>被合并方净资产帐面价值3.转让非现金资产帐面价值=被合并方净资产帐面价值例：P287四.吸收合并的帐务处理：<一>支付现金方式：<二>以转让非现<四>以发行权益性证券方式：例：P287合并方→新设企业被合并方→参与合并各方差额资本公积、留存收益调整发行股份面值股本入2.合并日取得资产、负债被合并方原帐面价值按入帐例：P290五.新设合并的帐务处理<四>以发行权益性证券方式：例：P287合并方→新设企业差额差额资本公积、盈余公积调整放弃净资产帐面价

合并日取得资产、负债被合并方原帐面价值按入帐例：P292借：长期股权投资贷：银行存款贷：资本公积（或借）六.控股合并：差额资本公积、盈余公积调整放弃净资产帐面价合并日取得资（如：审计、评估、法律服务等）1.各项直接费用当期损益计入而发生的手续费、佣金等2.为合并发行债券或承担其它债务计入债券或其他债务的初始计量金额手续费、佣金等3.为合并发行权益性证券的抵减证券溢价收入（不足抵减的冲留存收益）七.合并费用的处理：（如：审计、评估、法律服务等）1.各项直接费用第三节非同一控制下的企业合并一.特点及核算方法：<一>特点：<二>核算方法:1.是非关联的企业之间进行的合并；

2.合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。购买法：合并日，按照公允价值确认所取得的资产、负债。<三>关键性定义和概念：P293

公允价值、商誉、或有负债。第三节非同一控制下的企业合并一.特点及核算方法：<一>特点二.科目设置：1.”商誉”科目

2.”其他应付款”“长期应付款”下设

“应付产权转让款”二级科目非同一控制下的企业合并可区分为一次交换交易实现的合并多次交换交易实现的合并二.科目设置：1.”商誉”科目非同一控制下的企业合并可区三.一次交换交易实现的合并：<一>合并成本：

购买方在购买日为取得另一方控制权和净资产而付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值。另外：也应计入合并成本的：1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用2.合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出的约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的。差额当期损益计入付出资产、发生或承担负债的帐面价值合并对价付出的资产、发生或承担的负债公允价值按计量三.一次交换交易实现的合并：<一>合并成本：购买方在<二>被购买方可辨认净资产公允价值：1.概念：P2962.被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下条件的，可单独确认：A.除无形资产外的其他资产条件经济利益很可能流入公允价值能可靠计量B.无形资产公允价值能可靠计量条件①资产A.除或有负债外的其他负债条件很可能导致经济利益流出公允价值能可靠计量B.或有负债公允价值能可靠计量条件②负债3.公允价值的确定：P298-299①货币资金②应收帐款…<二>被购买方可辨认净资产公允价值：1.概念：P296A.除<三>帐务处理：例P300-3021.合并成本=所获可辨认净资产公允价值；2.合并成本>所获可辨认净资产公允价值；（差额→“商誉”）3.合并成本<所获可辨认净资产公允价值；（差额→“当期损益”）入入四.多次交换交易实现的企业合并：合并成本→每一单项交换交易的成本之合。例：P302<三>帐务处理：例P300-3021.合并成本=所获可辨认净

第七章

企业合并会计（二）

——购并日的合并会计报表第七章第一节合并会计报表概述一.合并会计报表的特点：<一>概念：<二>特点（与个别报表比）1.合并报表主体→经济意义上的复合会计主体既：法律意义上的会计主体又：经济意义上的法律主体同时：会计核算的主体2.合并报表总公司或母公司编制3.合并报表个别报表为基础4.合并报表独特编制方法（如：编抵销分录…）个别报表主体由以有帐务处理第一节合并会计报表概述一.合并会计报表的特点：<一>概念：二.合并报表的合并理论：（一）母公司理论：

1.概念：P3072.基本要点：①强调母公司股东的利益：体现将“少数股东权益”集团的负债视为将“少数股东收益”集团的费用视为②以是否形成控制为确定合并范围的标准：50%以上→法律或30%（分数情况下）→实质控制二.合并报表的合并理论：（一）母公司理论：①强调母公司股东的（二）实体理论：

1.概念：P3072.要点：少数，多数股权，平等

3.适合：集团内部管理的需要（三）所有权理论：

1.概念：P3082.合并方法：按拥有权比例将子公司资产、负债、所有者权益计入合并报表

3.适用：不适用于1.2情况下（二）实体理论：（三）所有权理论：三.合并报表的合并范围：①直接拥有②间接拥有③直接、间接方式合计拥有国际会计准则我国世界大多数国家母公司理论1.公司拥有半数以上权益性资本的被投资企业：<一>应纳入合并报表的企业范围2.被母公司控制的其他被投资企业：（其他控制的几种情况）前已述三.合并报表的合并范围：①直接拥有国际会计准则母公司理论1.<二>不纳入合并报表的企业范围具体名义上控制，实质不能控制或控制权受到限制1234P313<二>不纳入合并报表的企业范围具体名义上控制，实质不能控制或四.合并报表的种类：1.合并资产负债表2.合并利润表3.合并所有者权益表4.合并现金流量表<一>按其经济内容分类：1.控制权取得日合并会计报表2.控制权取得日后合并会计报表<二>按其编制时间分类：只编“合并资产负债表”合并资产负债表合并利润表合并所有者权益表合并现金流量表四.合并报表的种类：1.合并资产负债表<一>按其经济内容分类五.合并报表编制的原则与方法：1.真实性2.完整性3.及时性4.以个别报表为基础5.一体性：内部交易抵销6.重要性<一>合并报表编制的原则：既按真实的个别报表又准确判断内部交易并抵销五.合并报表编制的原则与方法：1.真实性<一>合并报表编制的1.购买法：<二>合并报表编制的方法：购买成本商誉合并资产负债表母公司净资产按帐面价值反映子公司净资产按购买日的公允价值反映2.权益集合法：：合并报表合并资产负债表：（无商誉）母公司、子公司的资产、负债、所有者权益均按帐面价反映1.购买法：<二>合并报表编制的方法：购买成本商誉合并资产1.设置合并工作底稿2.将个别报表数据过入合并工作底稿3.计算各项合计额4.编制抵销分录并过入合并工作底稿5.计算各项目合并数6.填列合并会计报表<三>合并报表的编制程序：合并资产负债表合并利润表合并所有者权益表一张工作底稿合并现金流量表另一张工作底稿1.设置合并工作底稿<三>合并报表的编制程序：合并资产负债表第二节控制权取得日合并报表的编制一.非同一控制下的企业合并(购买法)

（以

购入）<一>拥有子公司全部股权：（由于合并后的经营尚未进行，因此，只需编合并资产负债表）母公司取得控制权的两种情况拥有子公司全部股权拥有子公司部分股权支付现金支付非现金资产

两种情况投资组建全资子公司购买全资子公司（即子公司的全部资本都由母公司提供）第二节控制权取得日合并报表的编制一.非同一控制下的企业合并抵销子公司的全部股东权益将母公司“长期股权投资—子公司”帐户余额1.投资组建全资子公司：投资时：借：长期股权投资—B800000

贷：银行存款800000首先：将资产负债表列入合并工作底稿母公司子公司填入最后：将合并数

合并报表再：将抵销分录过入工作底稿并计算合并数借：股本—（B公司）800000

贷：长期股权投资—

普通股其次：编抵销分录抵销子公司的全部股东权益将母公司“长期股权投资—子公司”帐户抵销子公司的全部所有者权益母公司对子公司的投资2.购买子公司全部股权（子公司正在持续经营）母公司购买时：借：长期股权投资—B286000

贷：银行存款286000（1）母公司以帐面价值

购入子公司全部股权：编合并报表时：借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：长期股权投资—B公司286000抵销分录抵销子公司的全部所有者权益母公司对子公司的投资2.购买子公司（2）母公司以高于帐面价值购入子公司全部股权：差额：商誉（在合并资产负债表的“长期投资”项目下单独反映）购入时：借：长期股权投资—B公司376000

贷：银行存款376000由于：购入价帐面价帐面价公允价不同因此：编合并工作底稿时要作两笔抵销分录：第一笔：购入价与帐面价之差：第二笔：帐面价与公允价之差：（将高估低估的资产、负债调为公允价）借：股本借：资本公积借：盈余公积借：商誉

90000

贷：长期股权投资—B376000286000借：固定资产

贷：商誉……（2）母公司以高于帐面价值购入子公司全部股权：差额：商誉（（3）母公司以低于帐面价值的投资成本购入全部股权：因此：购买日，作两笔抵销分录：（将资产、负债调为公允价）借：股本借：资本公积

2860000000借：盈余公积

贷:长期股权投资—B公司购入价

2800000000

贷：商誉60000000帐面价借：固定资产100000

贷：商誉660000000……同样：购入价帐面价帐面价公允价

有差额第一笔：购入价帐面价第二笔：帐面价公允价（3）母公司以低于帐面价值的投资成本购入全部股权：因此：购<二>购入部分股权：按持股比例抵销作（少数股东权益合并报表中的负债）1.按帐面价值购入：合并时抵销分录借：股本借：资本公积借：盈余公积

贷：长期股权投资—B公司属于母公司部分（在合并工作底稿中：转为将少数股东的权益部分少数股东权益）<二>购入部分股权：按持股比例抵销作（少数股东权益2.按高于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：商誉

贷：长期股权投资—B属母公司部分的帐面价借：固定资产借：存货

贷：商誉……属母公司部分的资产、负债调为公允价3.以低于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本借：资本公积借：盈余公积

贷：长期股权投资—B

贷：商誉按持股比例借：固定资产

贷：商誉

……按持股比例2.按高于帐面价值购入：两笔抵销：借：股本属母公司部分的帐面二.同一控制下企业合并(权益法)：抵销母公司的长期股权投资合并时：子公司的所有者权益全部或部分1.适用：当以发行和交换股票方式取得子公司全部或部分股权时。2.特点：既不考虑子公司净资产的公允价值，也不考虑用于换取子公司股权的母公司股票的公允价值，而是按子公司净资产帐面价值入帐。二.同一控制下企业合并(权益法)：抵销母公司的长期股权投资合<一>母公司获得子公司全部股权全部抵销母公司对子公司的投资子公司股东权益借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：长期股权投资—B公司286000抵销分录：借：长期股权投资—B公司286000

贷：股本180000

贷：资本公积

70000

贷：盈余公积

36000购买日：编合并报表时：<一>母公司获得子公司全部股权全部抵销母公司对子公司的投资<二>母公司获得子公司部分股权借：股本200000借：资本公积50000借：盈余公积36000

贷：少数股东权益28600

贷：长期股权投资257400抵销分录：借：长期股权投资—B公司257400

贷：股本200000

贷：资本公积25000

贷：盈余公积

32400购买时：编合并报表时：抵销母公司对子公司的投资子公司权益中属母公司的部分<二>母公司获得子公司部分股权借：股本三.购买法和权益集合法的比较：购买法：母公司不能将子公司留存收益列为自己的留存收益权益法：子公司的留存收益母公司留存收益可部分、全部列为（即子公司留存收益全部抵销）（即不抵销）部分留存收益或全部留存收益2.购买法：商誉权益法：无1.三.购买法和权益集合法的比较：购买法：母公司不能将子公司留存

第八章

企业合并会计（三）

——购并日后合并会计报表第八章第一节集团内部经济业务事项一.集团内企业经济业务事项：编合并报表时直接予以合并2.集团外部经济业务事项产品销往外部）…（如：企业向银行借款1.企业内部经济业务事项（如：提折旧、发工资…）3.集团内部经济业务事项（如：甲子公司编合并报表时予以抵销向乙子公司销售）第一节集团内部经济业务事项一.集团内企业经济业务事项：编合<一>投资事项<二>交易事项<三>借贷事项二.集团内部经济业务事项的分类：<一>编合并资产负债表需抵销的项目：三.合并报表编制的抵销项目：3.母公司子公司子公司子公司

的相互间的债权债务；4.集团内部购进存货价值中包含的未实现内部销售利润；5.集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；6.集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。2.母公司对子公司债权性投资子公司相应的负债；1.母公司对子公司权益性投资子公司相应的所有者权益；<一>投资事项二.集团内部经济业务事项的分类：<一>编合并资<二>编合并利润表需抵销的项目：1.营业收入和营业成本中的内部销售收入和内部销售成本的数额；2.管理费用中的内部应收帐款计提的坏帐准备;3.财务费用中的内部利息费用；4.投资收益中的内部投资收益（股利、利息）；5.纳入合并范围的子公司利润分配项目。<二>编合并利润表需抵销的项目：1.营业收入和营业成本中的内<三>编合并现金流量表表需抵销的项目：2.投资和筹资活动现金流量①集团内部企业间权益性投资、支付股利或利润、收回投资收付的现金；②集团内部企业间债权性投资本金、利息偿付的现金；③集团内部企业间借款本金、利息偿付的现金；④集团内部企业间融资租赁收付的现金；⑤集团内部企业间转让固定资产、无形资产和其他长期资产收付的现金。1.经营活动现金流量：①集团内企业间销售产品、提供劳务收付的现金；②集团内企业间经营租赁收付的现金。<三>编合并现金流量表表需抵销的项目：2.投资和筹资活动现金第二节内部投资事项的抵销一.内部投资事项的抵销：（母、子公司间，子公司与子公司之间）抵销投资方的长期股权投资被投资方的权益首先:母公司对子公司投资由成本法调为权益法然后:抵销第二节内部投资事项的抵销一.内部投资事项的抵销：（母、子公<一>全资子公司：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：未分配利润借：商誉（或贷记）

贷：长期股权投资以母子公司间为例：子公司全部权益→母公司帐面价1.成本法调为权益法:2.抵销:贷：投资收益

(子公司利润表净利)(子公司分配净利)借：长期股权投资

1.)借：投资收益贷：长期股权投资2.)<一>全资子公司：借：股本以母子公司间为例：子公司全部权益<二>非全资子公司：借：股本借：资本公积借：盈余公积借：未分配利润借：商誉（或贷记）

贷：长期股权投资贷：少数股东权益子公司全部权益→母公司帐面价→子公司全部权益×少数股东持股比例1.成本法调为权益法

(持股比例):2.抵销:借：投资收益贷：长期股权投资2.)借：长期股权投资

1.)贷：投资收益<二>非全资子公司：借：股本子公司全部权益→母公司帐面价→子<三>投资收益的抵销：（母公司投资收益与子公司利润分配抵销）借：投资收益→子公司利润表净利借：未分配利润—年初

贷：提取盈余公积贷：分配给母公司利润贷：未分配利润—年末

子公司的利润分配1.全资子公司借：投资收益→子公司利润表净利×80%借：少数股东损益→子公司净利×20%借：未分配利润—年初

贷：提取盈余公积贷：分配给股东利润贷：未分配利润—年末2.非全资子公司<三>投资收益的抵销：借：投资收益→子公司利润表净利子公司二.内部债权性投资的抵销：抵销投资方的长期投资被投资方的应付债券借：应付债券

贷：持有至到期投资抵销投资方的投资收益被投资方的费用借：投资收益

贷：在建工程贷：财务费用二.内部债权性投资的抵销：抵销投资方的长期投资被投资方的应付第三节内部交易事项的抵销一.集团内部存货交易的抵销：<一>内部购进存货全部售出：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本

（内部购进成本）<二>内部购进存货全部未对外销售：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本（内部销售成本）贷：存货

（内部销售毛利）全部抵销第三节内部交易事项的抵销一.集团内部存货交易的抵销：<一><三>内部购进存货部分对外销售：借：营业收入（内部售价）

贷：营业成本（）贷：存货（未售部分的未实现毛利）母公司存货成本已实现内部利润+<四>连续编合并报表时内部购进存货的抵销处理：借：未分配