增值税会计处理概述课件

第一节增值税概述第二节增值税的确认计量与申报第三节增值税进项税额及其转出的会计处理第四节增值税销项税额的会计处理第五节增值税结转及上缴的会计处理第三章增值税会计第一节增值税概述第三章增值税会计1第一节增值税概述一、增值税的基本含义（一）增值税的概念按照我国现行增值税税法，增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人，就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。（二）增值税的类型生产型增值税（Production-typeVAT）在计税时,不允许扣除外购固定资产价值中所含增值税款。收入型增值税（Income-typeVAT）允许扣除外购固定资产价值中所含增值税款，但不允许在固定资产购入时一次性扣除。消费型增值税（Consumption-typeVAT）允许一次性扣除当期外购固定资产价值中所含全部增值税款。第一节增值税概述一、增值税的基本含义2（三）增值税的特点不重复征税。既普遍征收又多环节征收。同种产品最终售价相同，税负相同。

在增值税下，同一种产品，不论经过多少流转环节，只要其最终售价相同，其总体税负就相同，如表3－1所示。（三）增值税的特点在增值税下，同一种产品，不论经过多少流转环3（表3－1）增值额与增值税额假定税率：10%

流转环节销售额增值额增值税额⒈生产原材料20020020⒉生产半成品40020020⒊生产产成品70030030⒋批发90020020⒌零售100010010合计1000100⒈生产原材料至半成品40040040⒉生产产成品并零售100060060合计1000100（表3－1）增值额与增值税额4（四）增值税的优点1.能够较好地体现公平税负的原则同一产品的税收负担是相同的。

2.有利于促进企业生产经营结构的合理化增值税的税收负担不会因流转环节的多少而使整体税负发生变化，只影响整体税负在各流转环节间的纵向分配结构。3.有利于国家普遍、及时、稳定地取得财政收入增值税在保证国家财政收入上都具有普遍性。4.有利于制定合理的价格政策实行增值税后，商品的整体税负成为可确定的因素，它只与税率有关。5.有利于扩大出口（四）增值税的优点5二、增值税的纳税人（一）增值税的纳税人增值税的纳税人是在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。境外单位或个人在境内销售货物或提供应税服务，在境内未设有经营机构的其应纳税款以代理人为扣缴义务人；没有代理人的以购买者为扣缴义务人。二、增值税的纳税人6（二）小规模纳税人认定标准：从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额在50万元以下（含，下同）的；“从事货物生产或者提供应税劳务为主”是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。其余纳税人，年应税销售额在80万元以下的。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，可选择按小规模纳税人纳税。小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人。

（二）小规模纳税人7（三）一般纳税人一般纳税人是指年应纳增值税销售额超过增值税税法规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。年应纳增值税销售额未超过小规模纳税人标准的企业，个人、非企业性单位以及不经常发生增值税应税行为的企业，一般不认定为一般纳税人。除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得再转为小规模纳税人。（三）一般纳税人8三、增值税的纳税范围（一）纳税范围的一般规定凡在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的，都属增值税的纳税范围。货物是指有形动产，包括电力、热力、气体。（二）纳税范围的特殊项目

1.销售废品、下脚料2.基建和建筑安装企业用于本单位的预制件等3.修理费和“三包”收入4.集邮商品5.报刊发行

6.罚没物品7.特定货物销售8.代行政收费、代办证照收费9.对从事公用事业的纳税人收取的一次性费用10.会员费三、增值税的纳税范围9（三）纳税范围的特殊行为（三）纳税范围的特殊行为101.视同销售行为：（1）将货物交付他人代销；（2）销售代销货物；（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构在同一县（市）的除外；（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；（6）将自产、委托加工或购买货物分配给股东或投资者；（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；（9）企业若发生固定资产视同销售行为，对已使用过的无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。1.视同销售行为：112.混合销售行为如果一项销售行为既涉及货物、又涉及非增值税应税劳务，属于混合销售行为。3.兼营非应税劳务、兼营不同税率货物或应税劳务纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。纳税人兼营不同税率货物或应税劳务，属于同税种，应按不同税率、不同类别或项目分别设账、分别核算，凡有免税项目的，也应单独设账核算。若未分别核算或不能准确核算，免税的不得免税，应税的税率从高。

2.混合销售行为124.代购货物行为凡代购行为，如果同时具备以下条件的不征收增值税，仅按其手续费收入计缴营业税；如果不同时具备以下条件，无论会计准则、制度规定如何处理，均应缴纳增值税。受托方不垫付资金；销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；受托方按销售方实际收取的销售额与委托方结算货款，并另外收取手续费。代理进口货物的行为，属于代购货物行为，应按增值税代购货物的征税规定执行。4.代购货物行为13四、增值税的税率、征收率（一）增值税税率一般纳税人销售或进口适用低税率（13%）以外的货物及提供加工、修理修配劳务，税率为17%。纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。（二）增值税征收率

3%小规模纳税人销售货物、提供应税劳务2%小规模纳税人（不包括其他个人）销售自己使用过的固定资产（开具普通发票，不得由税务机关代开增值税专用发票）。4%一般纳税人销售以下特殊货物：①寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售物品）；②典当业销售死当物品；③经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。四、增值税的税率、征收率3%小规模纳税人销售货物、提供应税劳146%的征收率一般纳税人销售以下自产货物：①县级及县级以下小型水力发电单位（装机容量为5万千瓦以下，含5万千瓦）生产的电力；②建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；③以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含黏土实心砖、瓦）；④用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品；⑤自来水；⑥商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。属于一般纳税人的自来水公司销售的自来水若是从自来水厂购进的（不是自产的），也按简易办法适用6%征收率，但没有选择不按简易办法的权利。一般纳税人有权选择是否使用简易办法计算纳税，但一经选定，36个月内不得变更。6%的征收率一般纳税人销售以下自产货物：一般纳税人有权选择是15（三）增值税抵扣率（扣除率）对企业从非增值税纳税人购进免税农产品、接受运输劳务，由于不能得到增值税专用发票，为了不增加企业的增值税税负，税法规定按抵扣率（见下节）计算抵扣进项税额。五、增值税的纳税期限与纳税地点（一）纳税期限增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人，具体纳税期限，由主管税务机关根据其应纳税额的大小分别核定。纳税人进口货物，应当自海关填发海关进口增值税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。

（三）增值税抵扣率（扣除率）16（二）纳税地点1.固定业户应向其机构所在地主管税务机关申报纳税。2.固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

3.非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

4.进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

5.扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。（二）纳税地点17六、增值税的优惠政策（一）免税规定免税是指对货物或应税劳务在本生产环节的应纳税额全部免缴增值税。免税只免征本环节的应纳税额，对货物在以前生产流通环节所缴纳的税款不予退还，因此，免税货物仍然负担一定的增值税负。现行免缴增值税的项目主要有：见教材六、增值税的优惠政策18（二）增值税的即征即退、先征后退根据现行规定，实行增值税即征即退的产品包括软件产品、资源综合利用产品、动漫产品等。符合即征即退规定的纳税人，在递交退税申请后，主管税务机关将对其销售额变动率、增值税税负率进行纳税评估。如果评估结论属正常，可以办理退税手续。如果评估结论属异常，将暂停退税审批，并在20个工作日内进行核实；核实后，疑点可以排除的，办理退税审批；疑点不能排除的，不能办理退税审批，并由税务稽查部门进行查处。具体即征即退、先征后退项目见教材（二）增值税的即征即退、先征后退19（三）增值税的减征一般纳税人销售自己使用过的固定资产1.一般纳税人销售自己使用过的属于《暂行条例》规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半缴纳增值税，应开具普通发票，不得开具增值税专用发票。2.一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（简称“已使用过的固定资产”，即纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产），应区分不同情况缴纳增值税。纳税人销售旧货（三）增值税的减征20七、增值税专用发票的管理（一）增值税专用发票的意义（二）增值税专用发票的使用（三）增值税专用发票的领购和开具专用发票的领购一般纳税人凭发票领购簿、IC卡和经办人身份证明领购专用发票。一般纳税人不得领购开具专用发票的情形：见教材专用发票的开具一般纳税人销售货物或提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽(不包括劳保专用品)、化妆品等消费品不得开具专用发票。小规模纳税人需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开。销售免税货物不得开具专用发票，法律法规及国税另有规定除外。错开发票的责任七、增值税专用发票的管理21（四）增值税专用发票的开具要求1.项目齐全，与实际交易相符；

2.字迹清楚，不得压线、错格；3.发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章；

4.按照增值税纳税义务的发生时间开具。（五）专用发票开具后发生退货和开票有误的处理一般纳税人在开具专用发票当月，发生销货退回、开票有误等情形，收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的，按作废处理；开具时发现有误的，可即时作废。

对不符合上列要求的专用发票，购买方有权拒收。（四）增值税专用发票的开具要求对不符合上列要求的专用发票，购22（六）不得作为增值税进项税额的抵扣凭证

1.经认证，有下列情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票：①无法认证；②纳税人识别号认证不符；③专用发票代码、号码认证不符。2.经认证，有下列情形之一的，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关扣留原件，查明原因，分别情况进行处理：①重复认证；②密文有误；③认证不符；④列为失控专用发票。

3.专用发票抵扣联无法认证的，可使用专用发票发票联到主管税务机关认证。专用发票发票联复印件留存备查。

（六）不得作为增值税进项税额的抵扣凭证23（七）增值税专用发票的丢失

（八）一般纳税人注销税务登记一般纳税人注销税务登记，应将专用设备和结存未用的纸质专用发票送交主管税务机关。主管税务机关应缴销其专用发票，并按有关安全管理的要求处理专用设备。一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联已认证未认证一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联已认证未认证或无法认证一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联（七）增值税专用发票的丢失一般纳税人丢失已开具专用已认24第二节增值税的计算与申报

一、增值税纳税义务的确认销售货物或者提供应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。先开具发票的，为开具发票的当天。进口货物，为报关进口的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

第二节增值税的计算与申报

一、增值税纳税义务的确认25二、增值税销项税额的计算（一）销项税额及其计算销项税额的计算公式如下：

销项税额＝销售额×税率出口企业出口国家规定不予退（免）税的货物，其销项税额的计算公式如下：一般纳税人：销项税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+法定增值税税率）×法定增值税税率小规模纳税人：应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率二、增值税销项税额的计算26（二）销售额的确认、计量销售额为纳税人销售货物或者提供应税劳务而向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用如果纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低，又无正当理由，或者发生视同销售行为，应由主管税务机关核定其销售额。依次按以下顺序确认、计量：（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；（2）按纳税人近期同类货物的平均销售价格确定；（3）按组成计税价格确定，其计算公式如下：组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）（二）销售额的确认、计量27（三）含税销售额的换算一般纳税人销售额换算公式如下：

销售额＝含税销售额/(1+增值税征税率)

小规模纳税人销售额换算公式如下：销售额＝含税销售额/(1+增值税征税率)（四）销售自己使用过的物品和旧货销售额的计算一般纳税人销售额=含税销售额/（1+4%）;应纳税额=销售额×4%/2小规模纳税人销售额=含税销售额/（1+3%）;应纳税额=销售额×2%

（三）含税销售额的换算28

【例3-１】某企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳税人）销售商品，开具普通发票。发票上采用销售额和销项税额合并定价方法，注明交易额为100000元。该企业在计算应纳税额时，就要进行以下换算和计算：换算为不含税价格＝10000÷(1＋17%)＝8547（元）计算销项税额＝8547×l7%＝1453（元）或＝10000－8457＝1453（元）

【例3-2】某个体商店采用销售额和应纳税额合并定价方法。当月商品销售收入共计10,000元，不含税销售额换算如下：换算为不含税销售额＝10000÷(1＋4%)＝9615.38（元）【例3-１】某企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳29三、增值税进项税额的计算（一）进项税额的含义纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者所负担的增值税额，称为进项税额。（二）准予抵扣进项税额的确认准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额、从海关取得的完税凭证上注明的增值税额以及其他扣税凭证按规定确认的进项税额，具体规定如下：1．防伪税控专用发票进项税额的抵扣。2．海关完税凭证进项税额的抵扣。3．购进农产品进项税额的抵扣。4．货物运输发票进项税额的抵扣。三、增值税进项税额的计算305.混合销售行为按规定应当缴纳增值税的，该混合销售行为所涉及的非增值税应税劳务所用购进货物的进项税额，符合税法规定的进项税额，准予从销项税额中抵扣。6.自2009年1月1日起，一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）固定资产发生的进项税额（简称“固定资产进项税额”），凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据（简称“增值税扣税凭证”）从销项税额中抵扣。5.混合销售行为按规定应当缴纳增值税的，该混合销售行为所涉31（三）进项税额的申报抵扣（具体七项见教材）（四）不得抵扣的进项税额纳税人购进货物或者接受应税劳务，取得、提供的增值税扣税凭证（增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票以及运输费用结算单据）不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。具体10项见教材（三）进项税额的申报抵扣（具体七项见教材）32（五）“辅导期”一般纳税人进项税额的抵扣根据国家税务总局的有关规定，对申报一般纳税人资格的小型商贸企业、工贸企业要进行辅导期管理，其主要内容有：1．会计科目的设置及会计处理。2．增值税专用发票抵扣的时限。3．辅导期结束后，如果企业仍有未超过90日的增值税专用发票尚未抵扣税款，有两种方法可供选择：第一，税务机关将该企业正常转正，即由辅导期一般纳税人转为正式一般纳税人。第二，企业正常转正后，对尚未出比对相符结果的发票，先由税管员根据企业经营及纳税状况初步审核，在允许企业下期纳税申报时，进入进项税金抵减销项税额。4．一般纳税人被注销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。（五）“辅导期”一般纳税人进项税额的抵扣33四、增值税应纳税额的计算（一）一般纳税人应纳税额的计算一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，其应纳税额在一般情况下为当期销项税额减去同期准予抵扣的进项税额后的余额，计算公式如下：应纳税额＝当期销项税额－同期准予抵扣的进项税额若当期销项税额小于同期准予抵扣的进项税额而不足抵扣时，其不足部分结转下期继续抵扣。

四、增值税应纳税额的计算（一）一般纳税人应纳税额的计算34【例3-3】某厂为一般纳税人，1月份销售产品，开出增值税专用发票，销售额12万元，销项税额20400元；销售给小规模纳税人产品，开普通发票，销售额40000元（含税）；将一批成本10万元的产品对外投资。当月购料(已入库)，取得专用发票，价款60000元，税额10200元；购进免税农产品25000元；当月用水27600元，专用发票注明税额3588元；购进设备一台，价款55000元，专用发票注明税额9350元。计算该企业当月应交增值税。（1）销项税额的计算销售给小规模纳税人销项税额＝40000÷(1＋17%)×17%＝5812（元）投资产品销项税额＝100000×(1＋10%)×17%＝18700（元）销项税额合计＝20400＋5812＋18700＝44912（元）（2）允许抵扣的进项税额的计算允许抵扣的进项税额的计算=10200+25000×13%+3588+9350=26388（元）（3）应纳税额的计算应纳税额=44912-26388=18524（元）【例3-3】某厂为一般纳税人，1月份销售产品，开出增值税专用35（二）小规模纳税人应纳税额的计算小规模纳税人发生的应税行为以及其他符合按简易办法缴纳增值税的应税行为，不论适用何种征收率，均按销售额乘以征收率计算应纳增值税额，不得抵扣进项税额。计算公式如下：

应纳税额＝销售额×征收率公式中的销售额为不含增值税的销售额，若采用价税合并销售货物、提供应税劳务，应将其换算为不含税销售额。

仍以【例3-2】为例，该个体商店当月应纳税额计算如下：

应纳税额＝9708.74×3%=291.26（元）（二）小规模纳税人应纳税额的计算36（三）进口货物应纳税额的计算我国在规定对进口货物征税的同时，对某些进口货物也作出了减免税或不征税的规定。同时，还规定了实行保税的货物不征增值税。纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，其组成计税价格和应纳税额的计算公式如下：

组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税应纳税额＝组成计税价格×增值税税率（三）进口货物应纳税额的计算37五、增值税的申报与缴纳（一）一般纳税人的纳税申报凡增值税一般纳税人，不论当期是否发生应税行为，均应按规定进行纳税申报。1．纳税申报资料

(1)必报资料

(2)备查资料2．增值税纳税申报资料的管理(1)增值税纳税申报必报资料(2)增值税纳税申报备查资料3．申报期限4．罚则5．增值税纳税申报表（适用于增值税一般纳税人）6．增值税纳税申报表附列资料五、增值税的申报与缴纳38（二）小规模纳税人的纳税申报与一般纳税人要求相同，不论当期是否发生应税行为，均应按期向主管税务机关报送纳税申报表（三）应纳增值税款的解缴企业除了应按规定纳税期限进行纳税申报外，还应在规定的缴库期内足额上缴税款。税额的解缴方式有两种：自行计算解缴税务机关查定后解缴

（二）小规模纳税人的纳税申报39

第三节增值税进项税额及转出的会计处理

一、增值税会计账表的设置

（一）一般纳税人增值税会计账户的设置一般纳税人应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”

二级账户。在“应交税费──应交增值税”二级账户下，可设置以下明细账户：“进项税额”账户“已交税金”账户“出口抵减内销产品应纳税额”账户“销项税额”账户“出口退税”账户“进项税额转出”账户若又发生冲销已转出的进项税额时，用红字记入。第三节增值税进项税额及转出的会计处理

一、增值税会计账40（二）小规模纳税人增值税会计账户设置

小规模纳税人只需在“应交税费”账户下设置“应交增值税”二级账户，无需再设明细项目。贷方反映企业应交的增值税额，借方反映企业实际上交的增值税额；贷方余额反映企业尚未上交或欠交的增值税，借方余额则反映多交的增值税额。

（二）小规模纳税人增值税会计账户设置41（三）增值税会计账表的设置

1.一般纳税人增值税账簿的设置

企业应设置“应交税费──应交增值税”二级账户，其账页格式，有以下两种方法：（1）按“应交增值税”的明细项目设置多栏式明细账。

（2）将“进项税额”、“销项税额”等明细项目在“应交税费”账户下分别设置明细账进行核算。（3）期末，应结出各明细账余额，并按期末余额转账

2.小规模纳税人增值税账簿的设置

因小规模纳税人采用简易计税方法，其“应交税费──应交增值税”账户，可设借、贷、余三栏式明细账页。（三）增值税会计账表的设置42二、增值税进项税额的会计处理对不准抵扣的进项税额，应将专用发票上注明的增值税额记入采购货物的成本中去。对准予抵扣的进项税额，如果采购业务发生时就符合抵扣条件，则可直接将进项税额借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”；若当时不具备抵扣条件，其进项税额虽然符合抵扣范围，但尚不具备抵扣条件，为避免提前抵扣而被罚款，企业可增设“待扣税金──待扣增值税”或“待抵扣进项税额”账户，取得专用发票时，按注明的增值税额，先借记“待扣税金──待扣增值税”；待符合抵扣条件时，再借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”，贷记“待扣税金──待扣增值税”。二、增值税进项税额的会计处理43（一）国内采购货物进项税额的会计处理企业外购应税货物，应按货物的实际采购成本借记“材料采购”、“原材料”、“库存商品”等，按应预交或垫支的增值税额借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”，按货物的实际成本和增值税进项税额之和贷记“银行存款”、“其他货币资金”、“应付票据”、“应付账款”等。

1．工业企业的会计处理

【例3-6】天华工厂9月6日收到银行转来的购买光明工厂丙材料的“托收承付结算凭证”及发票，数量为5000千克，11元/千克，增值税进项税额为9350元，支付运杂费为650元，其中运费发票金额为500元，应抵扣的运费进项税额为35元。采用验单付款。验收付款后作会计分录如下：借：在途物资（光明工厂）55615

应交税费──应交增值税（进项税额）9385

贷：银行存款65000企业购进货物并取得防伪税控增值税专用发票后，如果在未到主管税务机关进行认证之前入账，其购进货物的“进项税额”还不能确认是否符合抵扣条件。若作上述会计处理，容易与符合抵扣条件的进项税额混淆。企业可增设“待抵扣税金”账户过渡。（一）国内采购货物进项税额的会计处理44仍按上例，在未进行比对认证之前入账时，先作会计分录如下：借：在途物资（光明工厂）55615

待抵扣税金──待抵扣增值税9385

贷：银行存款65000

材料验收入库时：借：原材料──丙材料55615

贷：在途物资（光明工厂）55615

企业在90天之内进行比对认证并获得通过后，记：借：应交税费──应交增值税（进项税额）9385

贷：待抵扣税金──待扣增值税9385如果企业在90天内进行比对认证，但未获得通过；或者在90天内进行比对认证并获得通过后，但未在当月申报抵扣；或者超过90天未到税务机关进行比对认证，则记：借：原材料──丙材料9385贷：待抵扣税金──待扣增值税9385仍按上例，在未进行比对认证之前入账时，先作会计分录如下：452．商业企业的会计处理在商品验收入库时，借记“库存商品”，以商品的进价（不含税）金额，贷记“材料采购”，以商品含税零售价大于不含税进价的差额，贷记“商品进销差价”。【例3-8】某零售商业企业向本市无线电厂购入DVD150台，1000元/台，增值税专用发票上注明价款150000元，增值税额25500元。作会计分录如下：（1）企业付款时：借：材料采购──××无线电厂150000

应交税费──应交增值税（进项税额）25500

贷：银行存款175500

（2）商品验收入库（设每台DVD含税售价1560元）时：借：库存商品──××DVD234000

贷：材料采购──××无线电厂150000

商品进销差价840002．商业企业的会计处理46上述会计处理方法也有其局限性，即“商品进销差价”并非真正的进价与销价的差价，不便于分析商品的差价率（毛利率）。为此，也可以采用以下几种会计处理方法：（1）库存商品、商品进销差价均不含税。仍按上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：每台VCD不含税售价＝1560÷(1＋17％)＝1333（元）借：库存商品──××DVD199950

贷：材料采购150000

商品进销差价49950

（2）在“商品进销差价”账户下，设“毛利”、“销项税额”两个二级账户。仍以上例，第一笔会计分录不变，第二笔如下：借：库存商品──××DVD234000

贷：材料采购150000

商品进销差价──毛利49950──销项税额34050

上述会计处理方法也有其局限性，即“商品进销差价”并非真正的进47（3）在“库存商品”账户下，增设“销项税额”明细账。仍按上例，第一笔会计分录不变，第二笔会计分录如下：借：库存商品234000

贷：材料采购150000

商品进销差价49950

库存商品──销项税额34050上述各种会计处理方法各有利弊，企业在不违反现行有关法规的前提下，可以选择其中之一或创造更好的会计处理方法。为了正确反映进项税额的发生及其抵扣过程，商业企业也可以增设“待扣税金──待扣增值税”账户，其处理方法相同。（3）在“库存商品”账户下，增设“销项税额”明细账。仍按上例483．收购免税农产品的会计处理农产品验收入库时，按收购金额和应交税费之和及13%的扣除率计算的抵扣额，借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”。【例3-9】某食品加工企业，10月份收购粮食，价款100000元。无其他税费。支付收购货款时。借：材料采购100000

贷：库存现金100000农产品验收入库时。可抵扣进项税额=100000×13%=13000（元）借：库存商品87000

应交税费──应交增值税（进项税额）13000

贷：材料采购1000003．收购免税农产品的会计处理49（二）国外进口货物进项税额的会计处理进项税额＝组成计税价格×增值税税率＝（关税完税价格＋关税＋消费税）×增值税税率【例3-10】某商业企业由国外进口A商品一批，完税价格400000美元，采取汇付结算方式，关税税率为20%，增值税率为17%，另外支付国内运杂费2400元（其中：运费2000元，增值税进项税额140元）。该企业开出人民币转账支票2800000元，从银行购入400000美元，转入美元存款户。当日外汇牌价1:7.00。作会计分录如下：（1）买入外汇时：借：银行存款──美元户（USD400000×7）2800000

贷：银行存款──人民币2800000

（2）支付货款时：借：材料采购2800000

贷：银行存款──美元户2800000（二）国外进口货物进项税额的会计处理50（3）支付进口关税和增值税时：应纳关税＝2800000×20%＝560000（元）增值税组成计税价格＝2800000＋560000＝3360000（元）增值税进项税额3360000×17%＝571200（元）借：材料采购560000

应交税费──应交增值税（进项税额）571200

贷：银行存款1131200（4）支付国内运杂费时：借：材料采购（或管理费用）2260

应交税费──应交增值税（进项税额）140

贷：银行存款2400（5）结转商品采购成本时：借：库存商品──A商品3362260

贷：材料采购3362260（3）支付进口关税和增值税时：51（三）投资转入货物进项税额的会计处理如果对方是以固定资产(如机器、设备等)进行投资，进项税额应借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”，按投资确认的价值，借记“固定资产”账户，贷记“实收资本”账户。【例3-11】M公司接受参加联营的A企业以原材料作为投资，开来一份增值税专用发票，直接将货物送到仓库验收入库。增值税专用发票上注明：货价256410元，税额43590元，价税合计300000元；如果确认A企业的注册资本份额为250000元。作会计分录如下：

借：原材料256410

应交税费──应交增值税（进项税额）43590

贷：实收资本──A企业250000

资本公积──资本溢价50000（三）投资转入货物进项税额的会计处理52（四）委托加工材料、接受应税劳务进项税额的会计处理委托方根据专用发票上注明的加工费或应税劳务的增值税额，借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”。【例3-13】某生产企业机加工车间10月份委托某修理厂修理设备，支付修理费2000元，增值税额340元，据修理厂开来的专用发票，作会计分录如下：借：制造费用2000

应交税费──应交增值税（进项税额）340

贷：应付账款──××修理厂2340（四）委托加工材料、接受应税劳务进项税额的会计处理53（五）购建固定资产进项税额的会计处理外购时，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，按专用发票记载的应计入固定资产价值的金额，借记“固定资产”等账户，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等账户。【例3-14】M企业从某企业采购生产用机器设备一台，专用发票上注明价款40万元，增值税6.8万元，购进固定资产所支付的运输费用0.5万元（其中装卸费、保险费0.05万元），安装费1万元，取得合法发票，均用银行存款支付。M企业会计分录：允许抵扣的进项税额=68000+4500×7%=68315（元）借：在建工程414685应交税费——应交增值税（进项税额）68315

贷：银行存款483000

达到预计可使用状态时，

借：固定资产414685

贷：在建工程414685

（五）购建固定资产进项税额的会计处理54（六）接受捐赠货物进项税额的会计处理企业接受捐赠转入的货物，按照捐赠确认的价值，借记“原材料”等账户，按照专用发票上注明的或按确认价值换算的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按接受捐赠货物未来应交的所得税额，贷记“递延所得税负债”账户，按其差额贷记“营业外收入”账户；按接受捐赠实际支付或应付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税费”等账户。（六）接受捐赠货物进项税额的会计处理55（七）小规模纳税人购进货物的会计处理不论收到普通发票、还是增值税专用发票，其所付税款均不应单独反映，可直接计入采购成本，按应付或实际支付的价款和进项税额，借记“材料采购”、“原材料”、“管理费用”等，贷记“应付账款”、“银行存款”、“库存现金”等。【例3-16】大明厂系小规模纳税人，3月份购入原材料一批，增值税专用发票上注明：材料价款8800元，增值税1496元；购入包装物一批，普通发票上所列价款2500元。已付款并验收入库。作会计分录如下：借：原材料10296

包装物2500

贷：银行存款12796（七）小规模纳税人购进货物的会计处理56三、增值税进项税额转出的会计处理（一）购进货物改变用途转出进项税额的会计处理若企业购进的生产、经营用货物日后被用于非应税项目、集体福利、个人消费（不开具发票，只填开出库单），即改变其用途时，应将其相应的增值税额从“进项税额”中转出，随同货物成本记入有关账户。【例3-17】某企业8月份购进一批钢材112吨，3500元/吨，增值税专用发票上注明钢材进价392000元，进项税额66640元，款已支付，货物已验收入库，已作相应会计处理。9月份因改建扩建工程需要，从仓库中领用上月购入生产用钢材28吨。工程领用时作会计分录如下：借：在建工程114660

贷：原材料──钢材98000应交税费──应交增值税（进项税额转出）16660三、增值税进项税额转出的会计处理57

（二）用于免税项目进项税额转出的会计处理如果企业生产的产品全部是免税项目，其购进货物的进项税额应计入采购成本，不存在进项税额转出的问题。如果企业购进的货物既用于应税项目、又用于免税项目而进项税额又不能单独核算时，月末应按免税项目销售额与全部销售总额之比计算免税项目不予抵扣的进项税额，然后作“进项税额转出”的会计处理。（二）用于免税项目进项税额转出的会计处理58【例3-19】（1）某塑料制品厂生产农用薄膜和塑料餐具产品，前者属免税产品，后者正常计税。9月份该厂购入聚氯乙烯原料一批，专用发票列明价款265000元、增值税额45050元，已付款并验收入库，购进包装物、低值易耗品，专用发票列明价款24000元、增值税额4080元，已付款并验收入库；当月支付电费5820元，进项税额989.40元。9月份全部产品销售额806000元，其中农用薄膜销售额526000元。作会计分录如下：首先，计算当月全部进项税额：

45050＋4080＋98940＝50119.40（元）然后，计算当月不得抵扣的进项税额：

50119.40×526000÷806000＝32708.19（元）最后，计算当月准予抵扣的进项税额：

50119.40－32708.19＝17411.21（元）根据上述计算，将当月不准抵扣的进项税额作“进项税额转出”的会计处理：借：主营业务成本（农用薄膜）32708.19

贷：应交税费──应交增值税（进项税额转出）32708.19【例3-19】59（2）该塑料制品厂在10月12日接受捐赠设备一台，含税价为117万元，专用发票上已注明增值税额。企业计划将此项设备用于生产免税产品。接受时，作会计处理如下：

借：固定资产1000000

应交税费——应交增值税（进项税额）170000

贷：营业外收入1170000

确定用于生产免税产品时，借：固定资产170000

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）170000（2）该塑料制品厂在10月12日接受捐赠设备一台，含税价为160（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理企业应正确界定正常损失与非正常损失。对正常损失，不作“进项税额转出”处理。购进货物发生非正常损失后，其税负也就不能再往后转嫁。因此，对发生损失的企业（当作应税货物的最终消费者）应征收该货物的增值税。由于当初进货时支付的增值税额已作为“进项税额”进行了抵扣，发生损失后应将其转出，由该企业负担该项税负，即转作待处理财产损失的增值税，应与遭受损失的存货成本一并处理。（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理611.意外损失进项税额转出的会计处理【例3-20】某化工公司在去年10月份购进10吨化工原料，不含税价值为20万元（其中含应分摊的运费5000元）。该化工原料保质期较短，而且需要妥善保管。由于一次性购买过多，未及时使用，保管措施落后，该批化工原料过期失效，不能够再使用。该项原材料损失属于非正常损失，其进项税额不得抵扣，应作进项税额转出处理。报废材料转出进项税额＝（200000－5000）×17%＋5000÷（1－7%）×7%＝33526（元）作会计分录如下：借：待处理财产损溢233526贷：原材料200000应交税费——应交增值税(进项税额转出)335261.意外损失进项税额转出的会计处理62上述原材料损失中不得抵扣的进项税额，属于实际发生的支出，按税法规定，应记入存货成本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额。因此，可将原材料金额和进项税额一并作为财产损失报税务部门审批。如无其他赔偿或残值收入，经批准后，作为营业外支出，并可税前扣除。会计分录如下：借：营业外支出33526贷：待处理财产损溢33526如果该化工原材料属于正常损失，则其进项税额不必作转出处理，公司的原材料损失不包括进项税额。但不易明确区分的正常损失应事先征得主管税务部门的认可，避免涉税风险。上述原材料损失中不得抵扣的进项税额，属于实际发生的支出，按税632.购进货物短缺进项税额转出的会计处理【例3-21】某采用进价核算的商业企业从外地永明公司购进A商品4000公斤，增值税专用发票上列明：价款80000元，税额13600元。接到银行转来的托收承付结算凭证及有关凭证，经审核无误，如数以银行存款支付，商品尚未运到。作会计分录如下：借：在途物资80000应交税费——应交增值税(进项税额)13600贷：银行存款936002.购进货物短缺进项税额转出的会计处理64商品验收入库时，实收3000公斤，短缺1000公斤，原因待查。作会计分录如下：借：库存商品60000待处理财产损溢23400贷：在途物资——永明公司80000应交税费——应交增值税(进项税额转出)3400上例短缺1000公斤，经查属于对方单位少发，现收到对方单位补发来的商品。作会计分录如下：借：库存商品20000应交税费——应交增值税(进项税额转出)3400贷：待处理财产损溢23400商品验收入库时，实收3000公斤，短缺1000公斤，原因65第四节增值税销项税额的会计处理

一、现销方式销售货物销项税额的会计处理

（一）一般销售方式销项税额的会计处理现销方式销售货物即直接收款方式销售货物，按收入确认的原则和条件，不论货物是否发出，均应以收到货款或取得索取销货款凭据、销货发票交给购货方的当日，确认销售成立并发生纳税义务。企业应根据销售结算凭证和银行存款进账单等，借记“银行存款”、“应收账款”等；按专用发票上所列增值税额或普通发票上所列货款按征收率折算增值税额，贷记“应交税费──应交增值税（销项税额）”，按销售额，贷记“主营业务收入”。第四节增值税销项税额的会计处理

一、现销方式销售货物66【例3-22】天华工厂采用汇兑结算方式向光明厂销售甲产品360件，600元/件，增值税额36720元，开出转账支票，支付代垫运杂费1000元。货款尚未收到。借：应收账款──光明工厂253720贷：主营业务收入216000

应交税费──应交增值税（销项税额）36720

银行存款1000若该笔业务不完全符合财务会计中的收入确认条件，企业可按销售产品成本转账，并确认销项税额，即借记“发出商品”，贷记“产成品”或“库存商品”；同时：借：应收账款──光明工厂36720

贷：应交税费──应交增值税（销项税额）36720【例3-22】天华工厂采用汇兑结算方式向光明厂销售甲产品367（二）特殊销售方式销项税额的会计处理“买×赠×”与“随货赠送”销售方式（有偿捐赠）【例3-25】天一公司（系增值税一般纳税人）是厨房用品生产企业，主要产品是微波炉，副产品是电磁炉。微波炉成本为每台800元，售价为每台1000元；电磁炉成本为每台140元，售价为每台180元。为了减少库存、增加销售额，公司决定每售出1台微波炉赠购买者1台电磁炉，本月共卖出500台微波炉。借：银行存款585000贷：主营业务收入——微波炉500000应交税费——应交增值税（销项税额）85000借：主营业务成本——微波炉400000销售费用70000贷：库存商品——微波炉400000库存商品——电磁炉70000（二）特殊销售方式销项税额的会计处理68“平销”销售方式“平销”方式就是生产企业以商业企业经销价或高于商业企业经销价将货物销售给商业企业，商业企业再以进货成本或低于进货成本进行销售，生产企业则以返还资金方式（返还利润、赠送实物或以实物方式投资等）弥补商业企业的进销差价损失。当期取得的返还资金为含税收入，应按下式换算并计算其应冲减的进项税额：当期应冲减的进项税额=当期取得的返还资金/(1＋所购货物适用的增值税税率)

×所购货物适用的增值税税率“平销”销售方式69混合销售方式从事货物生产、批发或零售的企业，在一项销售行为中，发生既涉及货物又涉及非应交增值税劳务的,为混合销售行为，应缴纳增值税。【例3-27】某企业6日销售安全门10幅，售价为2万元（含税），另外收取运输及安装费1000元（含税）。作如下会计分录：混合销售行为增值税销项税额＝（20000＋1000）÷(l＋17%)×17%＝3051（元）

借：银行存款等21000

贷：主营业务收入17949

应交税费──应交增值税（销项税额）3051混合销售方式70二、赊销、分期收款方式销售货物销项税额的会计处理企业采用赊销、分期收款方式销售货物，其纳税义务的发生时间为“按合同约定的收款日期的当天。”即不论在合同约定的收款日是否收到或如数收到货款，均应确认纳税义务发生，并在规定时间内缴纳增值税。如果收款期较短（一般通常在3年以下），以合同金额确认收入，其会计处理与税法规定基本相同。如果收款期较长（一般通常在3年以上），实质上是具有融资性质的销售商品。二、赊销、分期收款方式销售货物销项税额的71【例3-28】大华工厂按销售合同向N公司销售A产品300件，售价1000元/件，产品成本800元/件，税率17%。按合同规定付款期限为6个月，货款分3次平均支付。本月为第1期产品销售实现月，开出增值税专用发票：价款100000元、增值税17000元，款已如数收到。假定不计息。作会计分录如下：（1）确认销售时：借：长期应收款300000

贷：主营业务收入300000借：主营业务成本240000

贷：库存商品240000（2）在合同约定日收到款项时：借：银行存款1170000

贷：长期应收款100000应交税费──应交增值税（销项税额）17000（3）若在合同约定日没有收到款项，应：

借：其他应收款170000

贷：应交税费──应交增值税（销项税额）17000【例3-28】大华工厂按销售合同向N公司销售A产品300件72【例3-29】某装备制造企业出售大型设备多套，合同约定采用分期收款方式，从销售的当年末按5年分期收款，每年收取货款200万元（含税，下同），合计1000万元。如果购货方在收到设备后一次付款，只需付800万元。未实现融资收益按实际利率法摊销。查1元年金现值系数表，得知其折现率为7.93%。该设备销售具有融资性质，其会计处理既应符合税法要求，又应符合会计准则的规范。企业应按800万元确认收入实现金额，未实现融资收益200万元（系合同价1000万元与800万元的差额）。但因上述金额均是含税金额，因此，在进行会计处理时，均应还原为不含税金额，依次是：1000万元的不含税金额为854.70万元，800万元的不含税金额为683.76万元，200万元的不含税金额为170.94万元。按不含税金额反映其收入额、收益额，以保持其与其他类型销售业务会计核算的可比性。【例3-29】某装备制造企业出售大型设备多套，合同约定采用分73销售实现时，记：借：长期应收款（其中含增值税145.3万元）10000000

贷：主营业务收入6837600

递延所得税负债1162400未实现融资收益——价款1709400——增值税290600第1年年末收款时，记：借：银行存款2000000

贷：长期应收款2000000借：未实现融资收益——价款542200——增值税92200

递延所得税负债（29.06-116.24×7.93%）198400贷：财务费用542200

应交税费——应交增值税（销项税额）290600上述会计分录中“未实现融资收益——价款”54.22万元转化为当期的“财务费用”，“未实现融资收益——增值税”9.22万元与“递延所得税负债”19.84万元一并转化为当期的“应交增值税”。“递延所得税负债”是“价外”增值税的转账，不能冲减“财务费用”。以后各年的会计处理与第1年相同，仅是分摊的金额不同。（略）销售实现时，记：74

三、销货退回及折让折扣的销项税额的会计处理

（一）销货退回销项税额的会计处理1.已开发票未入账退货的会计处理。2.无退货条件已入账且退货非资产负债表日后事项的会计处理。3.如已确认收入，销贷方在购货方提供《进货退出或索取折让证明单》后，开具负数(红字)专用发票。4.附