第7章 非货币性资产交换

第七章非货币性资产交换1/15/20231第七章非货币性资产交换第一节非货币性资产交换的概述第二节非货币性资产交换的核算第三节非货币性资产交换的披露1/15/20232第一节非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换的概念1、概念非货币性资产交换是指，交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。参考比例：25%（收取补价方：收取的货币性资产÷换出资产公允价值≦25%）或（支付补价方：支付的货币性资产÷[换出资产公允价值+支付的补价]≦25%）。“企业合并中发生的非货币性资产交换”和“以权益性工具换取非货币性资产”适用其他会计准则。2、非货币性资产交换的特点：（1）非货币性资产交换对象主要是非货币性资产；（2）非货币性资产交换是以非货币性资产进行交换的行为；（3）非货币性资产交换有时也可能涉及少量的货币性资产。1/15/20233二、货币性资产的概念1、概念指企业持有的货币资金和以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。2、基本特征在将来为企业带来的经济利益，即货币金额，是固定的，或可确定的。注意：与“现金等价物”区分。如：交易性的债券、证券等。3、包括的内容：（1）货币资金(库存现金、银行存款和其他货币资金)（2）应收款项；（3）准备持有至到期的债券投资等。

1/15/20234三、非货币性资产的概念1、概念指货币性资产以外的资产。2、基本特征在将来为企业带来的经济利益，是不固定的，或不可确定的。3、包括的内容：（1）股权投资；（2）存货；（3）固定资产、工程物资、在建工程；（4）无形资产

(5)不准备持有至到期供出售的债券投资四、常见的非货币性资产交换的类型1、库存商品换入库存商品；2、库存商品换入固定资产；3、固定资产换入固定资产；4、固定资产换入投资。1/15/20235第二节非货币资产交换的会计处理一、不涉及补价的非货币性资产交换的会计处理（一）非货币性资产交换的商业实质：

满足以下两个条件之一：

1、换入、换出资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面有显著不同。

2、换入、换出资产预计未来现金流量现值不同，其差额与换入、换出资产的公允价值相比是重大的。

注意：

如果交易双方是关联方关系，则双方的交易不具有商业实质。（二）以公允价值计量的条件（两者同时满足）

1、非货币性资产交换具有商业实质

2、换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量。

1/15/20236交换非货币性资产交换货币性交易见“收入”准则具有商业实质不具有商业实质公允价值能可靠计量公允价值不能可靠计量以账面价值计价以公允价值计价1/15/20237（三）会计处理原则

1、以公允价值计价：以换出资产的公允价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产入账价值，换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。

2、以账面价值计价：

以换出资产的账面价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产入账价值，不确认交换损益。（三）公式：

换入资产入账价值

=换出资产公允价值/账面价值+应支付相关税费（四）账户设置：

“营业外收入/营业外支出——非货币性交易损益”核算双方换出资产账面价值与换入资产公允价值之差。1/15/20238例1：A企业以一台机器设备换入B企业的一辆大众牌汽车。该机器设备的原值为10万元，累计折旧2万元。公允价值为9万元。大众牌汽车的原值为20万元，累计折旧11万元。公允价值为9万元。假设该资产交换过程未发生其他税费。请作该项资产交换的会计分录。1、以账面价值计价的分析：单位A企业B企业换出资产价值机器设备8万元汽车9万元换入资产价值汽车8万元 机器设备9万元1/15/20239A企业：借：固定资产清理8万元累计折旧2万元贷：固定资产——设备10万元借：固定资产——汽车8万元贷：固定资产清理

8万元B企业：借：固定资产清理9万元累计折旧11万元贷：固定资产——汽车20万元借：固定资产——设备9万元贷：固定资产清理9万元1/15/2023101、以公允价值计价的分析：单位A企业B企业换出资产价值机器设备8万元汽车9万元换入资产价值汽车9万元 机器设备9万元A企业：借：固定资产清理8万元累计折旧2万元贷：固定资产——设备10万元借：固定资产——汽车9万元贷：固定资产清理

8万元

贷：营业外收入——非货币性资产交换损益1万元1/15/202311注意:按公允价值计价时，换出存货时：核算上做销售处理。对于非货币性资产交换中发生的增值税的处理1、如果非货币性资产交换涉及的是存货，有关增值税，视同购进和销售，分别计入“应交税金——应交增值税（进项税额）”；“应交税金——应交增值税（销项税额）”。2、如果非货币性资产交换涉及的是固定资产，有关增值税，计入“固定资产”的成本。1/15/202312例1：天坛木器加工厂决定以生产的账面价值为48500元的库存商品办公桌换入东单商场的库存商品复印机，复印机的账面价值为45000元。天坛木器加工厂换入的复印机作为固定资产进行管理；东单商场换入的办公桌作为库存商品进行管理。办公桌的公允价值为60000元，复印机的公允价值为60000元。增值税税率均为17%，计税价格等于公允价值。东单商场支付运费500元。1、以账面价值计价；2、以公允价值计价：1/15/2023131、分析：天坛木器厂：换出库存商品；换入固定资产

东单商场：换出库存商品；换入库存商品

单位项目天坛木器厂东单商场换入入账价值资产进项税额换出账面价值资产公允价值销项税额

48500

45000

60000

6000010200

10200

4850045000+50010200102001/15/202314天坛木器加工厂：借：固定资产——复印机58700

贷：库存商品——办公桌48500

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）10200东单商场：借：库存商品——办公桌45500借：应交税金——应交增值税（进项税额）10200

贷：库存商品——复印机45000

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）10200

贷：银行存款5001/15/2023152、分析：天坛木器厂：换出库存商品；换入固定资产

东单商场：换出库存商品；换入库存商品

单位项目天坛木器厂东单商场换入入账价值资产进项税额换出账面价值资产公允价值销项税额

48500

45000

60000

6000010200

10200

7020060000+5001020060000+102001/15/202316天坛木器加工厂：借：固定资产——复印机70200借：主营业务成本48500

贷：库存商品——办公桌48500

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）10200

贷：主营业务收入60000东单商场：借：库存商品——办公桌60500借：应交税金——应交增值税（进项税额）10200借：主营业务成本45000

贷：库存商品——复印机45000

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）10200

贷：银行存款500

贷：主营业务收入600001/15/202317例2：天坛木器加工厂决定以持有的丙公司的短期投资交换长江股份有限公司的一台生产设备，换入的设备作为固定资产管理。交换日，天坛木器加工厂的短期投资的账面余额为67000元，已计提的短期投资跌价准备为4000元，公允价值为65000元；长江股份有限公司的生产设备的账面原价为80000元，已提折旧12000元，公允价值为65000元。1、以账面价值计价；2、以公允价值计价：1/15/2023181、分析：天坛木器厂：换出短期投资；换入固定资产

长江公司：换出固定资产；换入短期投资

单位项目天坛木器厂长江公司换入入账价值资产换出账面余额资产准备公允价值

67000

80000

4000

1200065000

65000

6300068000

67000-40001/15/202319天坛木器加工厂：借：固定资产——生产设备63000借：短期投资跌价准备4000

贷：短期投资——丙公司67000长江公司：借：固定资产清理68000借：累计折旧12000

贷：固定资产80000借：短期投资——丙公司68000

贷：固定资产清理680001/15/2023202、分析：天坛木器厂：换出短期投资；换入固定资产

长江公司：换出固定资产；换入短期投资

单位项目天坛木器厂长江公司换入入账价值资产换出账面余额资产准备公允价值

67000

80000

4000

1200065000

65000

6500065000

1/15/202321天坛木器加工厂：借：固定资产——生产设备65000借：长期股权投资减值准备4000

贷：长期股权投资——丙公司67000

贷：投资收益2000长江公司：借：固定资产清理68000借：累计折旧12000

贷：固定资产80000借：长期股权投资——丙公司65000借：营业外支出——非货币性资产交换损益3000

贷：固定资产清理680001/15/202322练习：长江股份有限公司以生产经营使用的车床交换黄河公司的库存商品办公设备，换入的办公设备作为固定资产管理。车床的账面原价为100000元，已提折旧50000元，公允价值为75000元。办公设备的账面原价为80000元，公允价值为75000元，计税价格等于公允价值。长江股份有限公司在资产交换过程中支付运杂费1500元。1、以账面价值计价；2、以公允价值计价：1/15/2023231、以账面价值计价长江公司：借：固定资产清理50000借：累计折旧50000

贷：固定资产100000借：固定资产51500

贷：固定资产清理50000

贷：银行存款1500黄河公司：借：固定资产92750

贷：库存商品80000

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）127501/15/2023241、以公允价值计价长江公司：借：固定资产清理50000借：累计折旧50000

贷：固定资产100000借：固定资产76500

贷：固定资产清理50000

贷：银行存款1500

贷：营业外收入——非货币性资产交换损益25000黄河公司：借：固定资产87750借：主营业务支出80000

贷：库存商品80000

贷：主营业务收入75000

贷：应交税金——应交增值税（销项税额）127501/15/202325二、涉及补价的非货币性资产交换(一)一般判断资产交换是否属于非货币性资产交换收到补价的企业:收到的补价÷换出资产公允价值≤25%支付补价的企业:支付的补价÷(支付的补价＋换出资产公允价值)≤25%（二）支付补价的会计处理(基本同不涉及补价的处理)1、以账面价值计价：不涉及损益换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+补价+应支付的相关税费2、以公允价值计价：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值+补价+应支付的相关税费换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。1/15/202326（三）收到补价的会计处理(基本同不涉及补价的处理)1、以账面价值计价：不涉及损益换入资产的入账价值=换出资产的账面价值－补价+应支付的相关税费2、以公允价值计价：换入资产的入账价值=换出资产的公允价值－补价+应支付的相关税费换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。1/15/202327

例1：A企业以一台机器设备换入B企业的一辆大众牌汽车。该机器设备的原值为10万元，累计折旧2万元。大众牌汽车的原值为20万元，累计折旧11万元。假设机器设备的公允价值为7.5万元,大众牌汽车的公允价值为9.5万元。则A企业应支付给B企业2万元的补价。该补价已付。除此之外，两企业均没发生其他相关税费。1、以账面价值计价；2、以公允价值计价：1/15/202328A企业的会计处理（支付补价的企业）

第一步：

补价比例=2÷(7.5+2)=21.05%,低于25%,故此项资产交换属非货币性资产交换。第二步：以账面价值计价

换入资产的入账价值=（10-2）+2=10（万元）借：固定资产清理8万元累计折旧2万元贷：固定资产——设备10万元借：固定资产——汽车10万元贷：固定资产清理8万元银行存款2万元1/15/202329B企业的会计处理（收到补价的企业）第一步：

补价比例=2÷9.5=21.05%,低于25%,故此项资产交换属非货币性资产交换。第二步：以账面价值计价1、换入资产的入账价值=(20-11)-2=7(万元)3、会计分录：(单位：万元)

借：固定资产清理9

累计折旧11

贷：固定资产——汽车20借：固定资产——设备7借：银行存款2

贷：固定资产清理91/15/202330第一步：

补价比例=2÷(7.5+2)=21.05%,低于25%,故此项资产交换属非货币性资产交换。第二步：以公允价值计价A企业的会计处理（支付补价的企业）

换入资产的入账价值=7.5+2=9.5（万元）借：固定资产清理8万元累计折旧2万元贷：固定资产——设备10万元借：固定资产——汽车9.5万元借：营业外支出——非货币性资产交换损益0.5万元贷：固定资产清理8万元银行存款2万元1/15/202331B企业的会计处理（收到补价的企业）第一步：

补价比例=2÷9.5=21.05%,低于25%,故此项资产交换属非货币性资产交换。第二步：以公允价值计价1、换入资产的入账价值=9.5-2=7.5(万元)3、会计分录：(单位：万元)

借：固定资产清理9

累计折旧11

贷：固定资产——汽车20借：固定资产——设备7.5借：银行存款2

贷：固定资产清理9

贷：营业外收入——非货币性资产交换损益0.51/15/202332注意：如果是存货之间的交换，则可能要核算相应的增值税。其公式为：换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+换出资产的销项税额－换入资产的进项税额如果是存货与固定资产之间的交换，则相应的增值税计入固定资产的成本。1/15/202333例2：

A企业以其生产的产品与B企业生产用的车床交换。A企业生产的产品的账面价值200万元（未计提减值准备），公允价值和计税价格均为225万元；B企业生产用车床的账面原价为250万元，已提折旧为25万元，已提减值准备为20万元，公允价值为210万元，在资产交换过程中A企业发生车床搬运费6000元。B企业另支付15万元给A企业。A企业为增值税一般纳税企业，销售产品适用的增值税率为17%。A企业收到换入的车床作为固定资产核算，B企业收到换入的产品作为库存原材料核算。根据上述资料，请对A、B企业作出会计处理1、以账面价值计价；2、以公允价值计价：1/15/202334项目A企业—产品B企业—车床账面价值200万元250-25-15公允价值225万元210万元销项税额38.25万元搬运费0.6万元支付补价15万元1/15/202335解：以账面价值计价

A企业会计处理（1）补价比例=15÷225=6.67%,低于25%。故此项资产交换属非货币性资产交换。（2）A企业产品销项税额=225×17%=38.25(万元),（3）换入车床的入账价值=200+0.6-15+38.25=223.85(万元)借：固定资产—车床223.85借：银行存款14.4(15-0.6)

贷：库存商品200

贷：应交税金—应交增值税（销项税额）38.251/15/202336解：以账面价值计价

B企业会计处理（1）补价比例=15÷(210+15)=6.67%,低于25%。故此项资产交换属非货币性资产交换。（2）换入存货的入账价值=250-25-20+15–38.25=176.75(万元)借：固定资产清理—车床205借:累计折旧25借:固定资产减值准备20

贷：固定资产250借:库存商品176.75借：应交税金—应交增值税（销项税额）38.25

贷:固定资产清理205

贷:银行存款151/15/202337解：以公允价值计价

A企业会计处理（1）补价比例=15÷225=6.67%,低于25%。故此项资产交换属非货币性资产交换。（2）A企业产品销项税额=225×17%=38.25(万元),（3）换入车床的入账价值=225+0.6-15+38.25=248.85(万元)借：固定资产—车床248.85借：银行存款14.4(15-0.6)借：主营业务支出

200

贷：库存商品200

贷：应交税金—应交增值税（销项税额）38.25

贷：主营业务收入2251/15/202338解：以公允价值计价

B企业会计处理（1）补价比例=15÷(210+15)=6.67%,低于25%。故此项资产交换属非货币性资产交换。（2）换入存货的入账价值=210+15–38.25=186.75(万元)借：固定资产清理—车床

205借:累计折旧25借:固定资产减值准备20

贷：固定资产250借:原材料186.75借：应交税金—应交增值税（进项税额）38.25

贷:固定资产清理205

贷:银行存款

15

贷：营业外收入——非货币性资产交换损益51/15/202339三、涉及多项资产的非货币资产交换涉及多项资产是指企业以一项非货币性资产同时换入另一企业的多项非货币性资产，或同时以多项非货币性资产换入另一企业的一项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换入多项非货币性资产。

核算原则同单项资产交换。但需要确定各项换入资产的入账价值，按照各项换入资产公允价值占换入资产公允价值总额的比例分配。

换入各项资产的入账价值=换入资产入账价值总额×（换入各项资产的公允价值÷换入资产的公允价值总额）1/15/202340例：甲、乙公司均为一般纳税企业，增值税率为17%，因生产经营需要经双方协商作固定资产置换业务，甲公司用一处库房和存货换入乙公司两辆汽车，条件如下：单位(万元)要求：甲、乙公司如何进行会计处理。

1、以账面价值计价；

2、以公允价值计价：项目甲公司库房甲公司存货乙公司汽车（1）乙公司汽车（2）资产原值80467080累计折旧121030账面价值68466050公允价值70506050补价收到补价10支付补价101/15/202341以账面价值计价；分析：甲公司1、计算收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例

=10÷（70+50）×100%=8.33%，属于非货币性资产交换。2、库存商品的销项税额=50×17%=8.5(万元),3、换入资产的入账价值

=68+46+8.5-10=112.5(万元)4、汽车(1)的入账价值

=60/(60+50)×112.5=60.36(万元)5、汽车(2)的入账价值

=50/(60+50)×112.5=51.14(万元)1/15/2023426、会计分录(1)借:固定资产清理

68

借:累计折旧12

贷:固定资产80(2)借:固定资产---汽车(1)60.36---汽车(2)51.14

借:银行存款10

贷:固定资产清理68

贷:库存商品46

贷:应交税金—应交增值税(销项税)8.51/15/202343乙公司的账务处理