企业风险管理与内部控制讲义

第六讲（下）

企业风险管理与内部控制龚凯颂

博士、副教授中山大学管理学院会计学系开篇小案例

中航油事件2004年12月，中国航油集团唯一的海外公司——中国航油（新加波）股份有限公司发布了一个令人震惊的消息：

因石油衍生产品交易，总计亏损5.54亿美金。为什么需要内部控制？开篇小案例Ranked29thmosttransparentcompany内部控制应该向谁学习内部控制最好的组织黑社会、恐怖组织意大利黑手党《教父》本·拉登（拉丹）的基拉丹2011年被击毙特务机关前苏联克格勃（普京）独裁国家朝鲜（金正日、金正恩）、古巴（卡斯特罗）内部控制应该向谁学习

钱文忠，2010，《班墨传奇》p31－36，上海书店出版社。墨子创立了具有严格纪律的学派组织——墨家有绝无仅有的巨子制度巨子：墨家弟子，是无条件遵守和服从墨家思想的墨门领袖对于门徒和弟子有强有力的管理召回；制裁按比例上交俸禄给墨家总部有严格，甚至严酷的纪律严格执法大纲内部控制的基本原理内部控制的主要内容与手段内部会计控制财产清查与内部控制中国的内部控制规范（2008；2010）内部控制与公司治理内部控制与风险管理内部控制的基本原理p39内部牵制内部控制内部控制结构内部控制的完整框架（旧COSO报告）企业风险管理（新COSO报告）内部牵制1905年，L.R.Dicksee最早提出内部牵制（InternalCheck），他认为，内部牵制由三个要素构成：职责分工；会计记录；人员轮换。1930年，GeorgeE.Bennett发展了内部牵制的概念，他于1930年给内部牵制制度下了一个完整的定义：内部牵制是帐户和程序组成的协作系统，这个系统使得员工在从事本身工作时，独立地对其他员工的工作进行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。内部牵制20世纪40年代以前，通常使用的都是“内部牵制”，主要是为保护财产安全而设置。交叉控制人员配备职责划分业务流程簿记系统……内部控制制1949年，AICPA的的审计程程序委员员会发布布了一分分特别报报告《内内部控制制——一一种协调调制度要要素及其其对管理理当局和和独立审审计人员员的重要要性》。。该报告告第一次次给内部部控制制制度下了了如下权权威定义义：内部控制制由组织织的计划划和组织织内部为为保护其其财产安安全、检检查其会会计资料料的准确确性和可可靠性，，提高经经营效率率，保证证既定的的管理政政策得以以实施而而采取的的所有方方法和措措施。内部控制制内部控制制制度（（系统））组织结构构方法程序序内部审计计内部控制制内部会计计控制内部管理理控制内部控制制组织内部部的内部部控制组织外部部的内部部控制席尔宾斯斯基三角角内部控制制结构控制环境会计系统控制程序1988年，审审计准则则委员会会发布第第55号号《审计计准则公公告》，，提出““内部控控制结构构”这一一概念。。内部控制制结构控制环境境：管理哲哲学和管管理方式式；组织织结构；；领导层层；授权权与分配配责任的的方式；；管理控控制方法法；内部部审计；；人事政政策与实实务；外外部影响响。会计系统统：确保并并记录所所有真实实的经营营业务；；恰当地地（时间间上、分分类上））作出帐帐务处理理；在财财务报告告中恰当当和充分分披露。。控制程序序：恰当授授权；职职责分离离；凭证证和记录录；接近近控制；；独立检检查。内部控制制的完整整框架1985年，由由AICPA、、IIA、FEI、AAA、、IMA等共同同发起成成立了““全国舞舞弊性财财务报告告委员会会”（即即Treadway委员会））。两年年后，根根据该会会的建议议，其赞赞助机构构又成立立了专门门研究内内部控制制问题的的组织，，即COSO委委员会———1992年美美国国会会的“反反对虚假假财务报报告委员员会”（（NCFR）下下属的由由AAA、AICPA、IIA、FEI和和IMA等专业业团体组组织参与与的“发发起组织织委员会会（COSO））”。内部控制制的完整整框架1992年，COSO提出出了著名名的“内内部控制制的完整整框架””的研究究报告，，1994年进进行了增增补。COSO报告告提出内部控制制的目标标有三个：：提高经营营效率，，取得好好的经营营效果；；合理保证证财务报报告的可可靠性；；遵循有关关的法规规制度。。P40～～41内部控制制的完整整框架主要内容容控制环境境风险评估估控制活动动（信息息和沟通通、监督督）主要特点点强调内部部控制应应与单位位的管理理过程相相结合强调内部部控制是是一个动态的过程强调“人人”的重重要性强调“软软控制””的作用用强调风险险意识内部控制制的完整整框架内部控制制的要素素p41～42内部环境境（控制制环境））风险评估估控制活动动信息与沟沟通监督（监监控）内部控制制的完整整框架企业风险险管理2003年7月月美国COSO颁布了了《企业风风险管理理框架》》的讨论稿稿，并于于2004年9月颁布布正文。。同1992年年的COSO报报告相比比，新的的COSO报告告增加了一一个观念念、一个个目标、、两个概概念和三三个要素素。COSO框架的的审核与与更新项项目：新新进展2010年9月启动。。PWC（（普华永永道）作为项目目的支持持方，着着手新框框架的制制订，COSO委员会成成立顾问问委员会会提供支支持。2010年9月至2011年1月对700多家旧框框架使用用者进行行调查，，大部分分支持对对旧框架架进行修修订和更更新，但但不建议议推倒重重来。附：内部部控制的的类型p42～～43预防性控控制事前控制制检查性控控制事中、事事后控制制纠正性控控制事后控制制指导性控控制补偿性控控制内部控制制的主要要内容与与手段内部控制制的主要要内容内部控制制的常见见手段另可阅读读（美）JohnD.O’’Gara,2004,CorporateFraud:CaseStudiesinDetectionandPrevention,JohnWileyandSons,Inc.（中译译本《公公司舞弊弊：发现现与防范范案例研研究》，，东北财财经大学学出版社社，2009。。）内部控制制的主要要内容根据内部部控制的的新发展展，企业业风险管管理框架架的内容容主要包包括控制目标标和要素素。风险管理理的定义义一个由企企业的董董事会、、管理层层和其他他员工共共同参与与的，应应用于企企业战略略制定和和企业内内部各个个层次和和部门的的，用于于识别可可能对企企业造成成潜在影影响的事事项并在在其风险险偏好范范围内管理风险险的，为企企业目标标的实现现提供合理保证证的过程。。内部控制制的主要要内容ERM(EnterpriseRiskManagement)的的目标战略目标标经营目标标报告目标标合法性目目标内部控制制的主要要内容ERM的的构成要要素内部环境境目标制定定事项识别别风险评估估风险反映映（应对对）控制活动动信息和沟沟通监控附录：企企业风险险管理模模型内部控制制的常见见手段p43～～47组织规划划控制授权批准准控制文件记录录控制（（如会计计系统控控制）实物安全全（保全全）控制制（财产产保全控控制）职工素质质控制预算控制制风险控制制业绩报告告控制电子信息息技术控控制内部审计计组织规划划控制p46重点是要要解决相相互牵制制和不相容职职务的分分离问题授权批准准职务与与执行业业务职务务分离业务经办办职务与与审核监监督职务务分离业务经办办职务与与会计记记录相分分离财产保管管职务与与会计记记录相分分离业务经办办职务与与财产保保管职务务相分离离授权批准准控制p46～～47区分一般般授权与与特殊授授权授权批准准的范围围授权批准准的层次次授权批准准的责任任授权批准准的程序序文件记录录控制建立组织织机构职职能图和和授权审审批一览览表建立全员员岗位说说明书业务程序序手册统一会计计政策规范与连连续凭证证编号统一会计计科目（（账户））实物安全全控制p47限制接近近，只有经经过授权权才能接接近资产产，特别别是现金金、存货货等几把锁，，几把钥钥匙，分分不同人人保管电子视频频监控报警器………定期盘点点记录保护护财产保险险财产记录录监控职工素质质控制建立严格格招聘程程序，保保证应聘聘人员符符合招聘聘要求（（“木桶桶”/约约束/瓶瓶颈理论论TheoryofConstraints,TOC）制定员工工工作规规范，用用于引导导考核员员工行为为定期对员员工进行行培训，，帮助其其提高业业务素质质，更好好地完成成任务加强考考核和和惩罚罚力度度，定定期考考核、、奖罚罚分明明对重要要岗位位员工工（如如采购购、出出纳））应建建立职业信信用保保险机制，，如签签订信信用承承偌书书、保保荐人人推荐荐等工作岗岗位轮轮换预算控控制p43～44建立预预算体体系，，包括括预算算目标标、标标准和和程序序预算的的编制制和审审定预算指指标的的下达达及相相关责责任人人或部部门的的落实实（责责任预预算））预算执执行的的授权权预算执执行过过程的的监督督预算差差异的的分析析与调调整预算业业绩的的考核核与奖奖惩风险控控制筹资风风险投资风风险信用风风险合同风风险法律风风险p47……评：这里的的风险险分类类较为为随意意！业绩报报告控控制p47资金分分析报报告，，包括括资金金日报报、银银行帐帐户及及印鉴鉴管理理表、、资金金调度度表等等收入分分析报报告费用开开支分分析报报告资产分分析报报告预算执执行分分析报报告质量情情况报报告……电子信信息技技术控控制内部控控制手手段的的电子子信息息化ERP之中中电子信信息系系统控控制p45～～46*栾润峰峰：精精确管管理系系统附：信信息化化环境境下的的内部部控制制信息化化环境境下内内部控控制的的重要要性常规控控制组织与与操作作控制制开发与与维护护控制制硬件和和系统统软件件控制制系统安安全控控制应用控控制输入控控制处理控控制输出控控制内部审审计p50～51内部监监督内部控控制的的控制制内部会会计控控制会计制制度与与内部部控制制内部会会计控控制的的目标标内部会会计控控制的的基本本要求求内部会会计控控制的的检查查内部会会计控控制的的局限限《内部部会计计控制制规范范》基本规规范具体业业务的的内部部会计计控制制规范范会计制制度与与内部部控制制会计制制度的的基本本概念念进行会会计工工作、、处理理会计计业务务时应应遵循循的规规范。。会计制制度的的内容容企业外外部的的会计计制度度《会计计法》》会计准准则《会计计基础础工作作规范范》证监会会发布布的信信息披披露规规定……企业内内部的的会计计制度度会计制制度与与内部部控制制会计制制度中中的内内部控控制会计人人员及及机构构独立立组织规规划控控制的的应用用严格而而详细细的业业务处处理规规定与与程序序授权批批准控控制、、文件件记录录控制制的应应用配备适适当的的会计计工作作人员员，并并对每每一个个会计计人员员的职职责做做出明明确规规定职工素素质控控制、、风险险控制制（内内部牵牵制））的应应用内部会会计控控制的的目标标所有的的内部部会计计控制制政策策和程程序的的目标标保护资资产的的安全全保证会会计信信息的的可靠靠性促进企企业提提高经经营效效益确保企企业各各项规规章制制度的的遵守守内部会会计控控制的的基本本要求求确保交交易和和业务务均被被授权权保持适适当的的会计计记录录确保资资产的的安全全资产的的保管管与记记录要要分离离明确职职责分分离应用控控制技技术有效实实施内部与与外部部审计计内部会会计控控制的的检查查内部会会计控控制的的执行行情况况写出检检查报报告，，提出出改进进意见见自我评评估报报告基础之之上提出处处理意意见内部会会计控控制的的局限限p47～48无意识疏忽与估计、判断错误有目的欺骗过失舞弊内部会会计控控制的的局限限性成本效益内部会计控制我国的的内部部会计计控制制———基本本规范范内部会会计控控制是指单单位为为了提提高会会计信信息质质量，，保护护资产产的安安全、、完整整，确确保有有关法法律法法规和和规章章制度度的贯贯彻执执行等等而制制定和和实施施的一一系列列控制制方法法、措措施和和程序序。内部会会计控控制的的目标标保证会会计资资料真真实、、完整整防止并并及时时发现现问题题，保保护资资产的的安全全、完完整确保法法律法法规和和内部部规章章制度度的贯贯彻执执行适合于于国家家机关关、社社会团团体、、公司司、企企业、、事业业单位位、和和其他他经济济组织织。单位负负责人人对本本单位位的内内部会会计控控制的的建立立健全全及有有效实实施负负责。。我国的的内部部会计计控制制———基本本规范范内部会会计控控制的的原则则合法性原则有效性原则全面性原则不相容职务相相分离原则成本效益原则则适时性原则具体业务的内内部会计控制制规范货币资金实物资产对外投资工程项目采购与付款筹资销售与收款成本费用担保……内部会计控制制的内容货币资金：货货币资金的收收支和保管应应建立严格的的授权批准制制度，办理货货币资金业务务的不相容岗岗位应当分离离，相关机构构和人员应当当相互制约。。实物资产：建建立岗位责任任制、对实物物资产的验收收入库、领用用、发出、盘盘点、保管及及处置等关键键点进行控制制。对外投资：建建立规范的对对外投资决策策机制和程序序，通过实行行重大投资决决策集体审议议联签等责制制度，加强投投资项目的立立项、评估、、决策、实施施、投资处置置等环节的会会计控制。内部会计控制制的内容工程项目：单单位应当建立立规范的工程程项目决策程程序，明确相相关机构和人人员的职责权权限，建立工工程项目投资资决策的责任任制度，加强强工程项目的的预算、招投投标、质量管管理等环节的的会计控制，，防范决策失失误及工程发发包、承包、、施工、验收收等过程的舞舞弊行为。采购与付款：：加强请购、、审批、合同同订立、采购购、验收、付付款等环节的的会计控制。。筹资：合理确确定筹规模和和筹资结构、、选择筹资方方式，降低资本成本，控制财务风险，确保筹资款款的合理、有有效使用。内部会计控制制的内容销售与付款：：单位应在制制定商品或劳劳务定价、信信用标准和条条件、收款方方式等销售（信用））政策时，充分发挥挥会计机构和和人员的作用用，加强合同同订立、商品品发出和账款款回收的会计计控制，避免免或减少坏账账损失。成本费用：建建立成本费用用控制系统，，做好成本费费用管理的各各项基础工作作，制定成本本费用标准，，分解成本费费用指标，控控制成本费用用差异，考核核成本费用指指标的完成情情况，落实奖奖罚措施，降降低成本费用用，提高经济济效益。担保：建立担担保决策程序序和责任制度度，明确担保保原则、担保保标准和条件件、担保责任任等相关内容容，加强对担担保合同订立立的管理，及及时了解和掌掌握被担保人人的财务状况况，防范潜在在的风险，避避免或减少可可能发生的损损失。……中国的内部控控制规范内部控制在我我国发展的基基本路径内部牵制内部会计控制制内部控制内部控制———基本规范财政部、证监监会、审计署署、银监会、、保监会2008年6月月28日联合合发布《企业内部控控制基本规范范》，该规范将于于明年7月1日起先在上上市公司范围围内施行，鼓鼓励非上市的的其他大中型型企业执行。。基本借鉴COSO（1994）《企业内部控控制配套指引引》2010年4月26日，，财政部会同同证监会、审审计署、国资资委、银监会会、保监会等等部门在北京京召开联合发发布会，隆重重发布了《企企业内部控制制配套指引》》（以下简称称配套指引））。该配套指指引连同2008年5月月发布的《企企业内部控制制基本规范》》，共同构建建了中国企业业内部控制规规范体系，自自2011年年1月1日起起首先在境内内外同时上市市的公司施行行，自2012年1月1日起扩大到到在上海证券券交易所、深深圳证券交易易所主板上市市的公司施行行；在此基础础上，择机在在中小板和创创业板上市公公司施行。同同时，鼓励非非上市大中型型企业提前执执行。《企业业内部部控制制配套套指引引》：：《企企业内内部控控制应应用指指引》》（第第1号号至第第18号））＋＋《企企业内内部控控制评评价指指引》》＋《《企业业内部部控制制审计计指引引》此次发发布18项项《企企业内内部控控制应应用指指引》》，涉涉及银银行、、证券券和保保险等等业务务的3项指指引暂暂未发发布。。《企业业内部部控制制配套套指引引》企业内内部控控制应应用指指引是对企企业按按照内内控原原则和和内控控“五要要素””建立健健全本本企业业内部部控制制所提提供的的指引引，在在配套套指引引乃至至整个个内部部控制制规范范体系系中占占居主主体地地位。。应用指指引可可以划划分为为三类类，即即内部环环境类指引引、控制活活动类指引引、控制手手段类指引引，基基本涵涵盖了了企业资资金流流、实实物流流、人人力流流和信信息流流等各项项业务务和事事项。。企业内内部控控制评评价指指引是为企企业管管理层层对本本企业业内部部控制制有效效性进进行自我评评价提供的的指引引。企业内内部控控制审审计指指引是为注注册会会计师师和会会计师师事务务所执执行内内部控控制审审计业业务的的执业准准则。三者之之间既既相互互独立立，又又相互互联系系，形形成一一个有有机整整体。。企业内内部控控制应应用指指引第1号号———组织织架构构第2号号———发展战战略第3号号———人力力资源源第4号号———社会会责任任第5号号———企业业文化化第6号号———资金活活动第7号号———采购购业务务第8号号———资产产管理理第9号号———销售售业务务第10号———研研究与与开发发第11号———工工程项项目第12号———担担保业业务第13号———业业务外外包第14号———财财务报报告第15号———全面预预算第16号———合合同管管理第17号———内内部信信息传传递第18号———信信息系系统财产清清查与与内部部控制制内部控控制可可能失失效账实不不符财产清清查可可以适适度防防止内内部控控制失失效“亡羊羊补牢牢”？？———事后后控制制发现资资产流流失及及其原原因账实相相符？？进而而，资资产安安全？？内部控控制与与公司司治理理p49～51公司治治理董事会会的监监督和和决策策功能能管理层层重要要决策策的董董事会会审批批制度度内部控控制内部审审计内部审审计部部门内部审审计委委员会会评论：：只谈到到内部部公司司治理理，而而且只只论及及内部部公司司治理理结构构（机机制））：组组织结结构。。内部控控制与与公司司治理理p49～51公司治治理离离不开开内部部控制制公司治治理：：制衡衡与制制约相互强强化抑或相相互弱弱化内部控控制也也离不不开公公司治治理公司治治理为为内部部控制制提供供组织织、领领导、、监督督（监监控））和制制度保保证好的公公司治治理，，好的的内部部控制制，降降低代代理成成本，，提升升企业业价值值。但也不不要忘忘记：：好的公公司治治理，，好的的内部部控制制，并并非免免费可可以得得到。北京大大学张维迎迎教授对公司司治理理的看看法1、公公司治治理结结构是是公司司经营营者与与公司司所有有人的的关系系。2、公司治治理结结构是是一组组合同同：（1））签约约人有有足够够的理理性；；（2））签约约是自自愿的的；（3））合同同的不不完备备性，，导致致公司治治理结结构中中的诚诚信原原则。。3、公公司治治理结结构是是一个个激励机机制。其中，，产权权制度度是最最基础础的激激励机机制；；所有有权激激励最最好。。资料来来源：：《没没有产产权制制度，，谈什什么治治理结结构》》，《《经济济观察察报》》2002年8月26日日（C2版版）。。清华大大学宁向东东博士对对公司司治理理的看看法资料来来源：：宁向向东，，2005，《《公司司治理理理论论》，，中国国发展展出版版社。。公司治治理是是一个制制度形形成和和演进进的过过程，，是产产权明明晰的的资源源所有有者为为了确确立剩剩余分分配规规则、、保护护自己己权益益而进进行的的讨价价还价价过程程。这个个过程程是在在特定定法律律和特特定交交易环环境中中进行行的，，制度度环境境决定定了不不同公公司治治