第2章债务重组

第二章债务重组第一节债务重组的性质与方式第二节债务重组的会计处理第三节债务重组的信息披露第一节债务重组的性质与方式一、债务重组的性质2.1.1.ppt二、债务重组的方式2.1.2.ppt三、重组损益的确认、计量和报告2.1.3.ppt一、债务重组的性质

债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。本章讨论的债务重组的基本特征：债务人发生财务困难（无法或者没有能力按原定条件偿还债务）和债权人作出让步（如债权人减免债务人部分债务本金或者利息，降低债务人应付债务的利率等）。二、债务重组的方式1、以资产清偿债务以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。2、将债务转为资本将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。3、修改其他债务条件。（本金、利息、偿还期）4、上述三种方式的组合。三、重组损益的确认、计量和报告我国《企业会计准则第12号——债务重组》要求债务人和债权人用转让（受让）非现金资产的公允价值为基础确认重组过程中的利得或损失。在利润表中，分别列示为财产转让损益（非现金资产的公允价值与账面价值的差额-视同销售）和债务重组损益（债务与公允价值的差额）。第二节债务重组的会计处理

我国《企业会计准则第12号—债务重组》规定，债务方应当确认债务重组收益，并计入当期损益。一、以资产清偿债务2.2.1.ppt（p29练习题1、2）二、以债务转为资本2.2.2.ppt三、以修改其他债务条件清偿债务2.2.3.ppt四、以组合方式清偿债务2.2.4.ppt

p30练习题3一、以资产清偿债务1、债务人以现金偿还债务的会计处理2、债务人以非现金资产清偿债务的会计处理

1、债务人以现金偿还债务的会计处理（1）债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。

（2)债权人应将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，分别情况进行处理：债权人未对债权计提减值准备的，应直接将该差额确认为债务重组损失，计入营业外支出。

债权人已对债权计提减值准备的，应将该差额先冲减减值准备，①减值准备不足以冲减的部分，计入营业外支出。②冲减后减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。如果债权人对重组债权不是分别提取减值准备，而是采取一揽子提取减值准备的方法，则债权人应先计算出对应于重组债务的减值准备，再确定是否确认债务重组损失。例2-1p20①债权人S公司债务重组日，可收回的债权金额为194000元（234000-40000）。借：银行存款194000营业外支出—债务重组损失28300坏账准备11700贷：应收账款234000②债务人Y公司借：应付账款23400贷：银行存款194000营业外收入——债务重组利得400002、以非现金资产清偿债务的会计处理

（1）债务人的会计处理债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，扣除转让过程中发生的相关税费，在重组当期确认为资产转让损益（相当销售转让）。以非现金资产清偿债务的转让损益，应分下述情况处理：①非现金资产为存货的，应当作为销售处理。②非现金资产为固定资产的，应当视同固定资产处置。③非现金资产为无形资产的，应当视同无形资产处置。④非现金资产为企业投资的，应当视同投资的处置。(2)债权人的会计处理以非现金资产清偿债务的，债权人应将受让的非现金资产按其公允价值作为入账价值，债权人发生的运杂费、保险费等，也应计入受让资产的价值。债权人应将重组债权的账面余额与收到的非现金资产公允价值之间的差额，分别情况进行处理（视“坏账准备”情况分别处理）。对于增值税应税项目，如债权人不向债务人另行支付增值税，则增值税进项税额可以作为冲减重组债权的账面价值处理。否则，不能冲减重组债权的账面价值。例2-2p21①债务人Y公司会计处理如下：借：固定资产清理162000累计折旧60000固定资产减值准备18000贷：固定资产240000借：固定资产清理2000贷：银行存款2000借：应付票据207000贷：固定资产清理164000（账面余额）营业外收入—处理非流动资产收益26000（公允价值-账面余额）—债务重组利得17000（债务余额-固定资产公允价值）②债权人S公司会计处理如下：借：固定资产190000营业外支出—债务重组损失17000贷：应收票据207000例2-3p22①债务人的会计处理：借：应付账款400000营业外支出—无形资产转让损失143000(39万+1.3万-26万）贷：无形资产390000应交税费—应交营业税13000(260000*5%)营业外收入—债务重组利得140000（40万-26万）②债权人的会计处理：借：无形资产260000营业外支出—债务重组损失140000贷：应收账款400000

二、以债务转为资本1债务人的处理，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组损益；该项股权的公允价值与股本（或实收资本）之间的差额作为资本公积处理。债务转为资本时，债务人可能发生的一些税费，有的可以作为抵减资本公积处理，如股票发行费用；有的计入当期损益，如印花税。2债权人的处理，债权人因放弃债权而享有的股权按股权的公允价值计入长期股权投资，发生的一些税费如印花税也计入长期股权投资；债权人因放弃债权的账面余额与享有股权的公允价值之间的差额应确认为债务重组损失，计入营业外支出。对已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。

例2-4p231、债务人Y公司会计处理借：应付票据207000贷：股本20000资本公积——股本溢价172000(19.2万-2万)营业外收入——债务重组利得15000(20.7万-19.2万）借：管理费用——印花税768贷：银行存款7682、债权人S公司会计处理借：长期股权投资192768（公允价值+印花税）营业外支出——债务重组损失15000（20.7万-19.2万）贷：应收票据207000银行存款768

三、以修改其他债务条件清偿债务

企业采用修改其他债务条件进行债务重组的（如减少债务本金、减少债务利息等），应当区分是否涉及或有应付（或应收）金额进行会计处理。所谓或有应付（或应收）金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付（应收）金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。

1、不涉及或有应付金额的债务重组1)债务人的会计处理如果修改后的债务条款中不涉及或有应付金额，则重组债务的账面价值大于重组后债务的入账价值（即修改其他债务条件后的债务的公允价值作为重组后债务的入账价值）的差额应确认为债务重组利得，计入营业外收入。2)债权人的会计处理如果修改后的债务条款中不涉及或有应收金额，债权人应当将重组债权的账面余额与重组后债权的入账价值（即修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的入账价值）之间的差额为债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。

补充例题：甲公司销售一批商品给乙公司，价款5000000元(含增值税)。按双方协议规定，款项应于2006年3月20日之前付清。由于乙公司连年亏损，资金周转发生困难，乙公司不能在规定的时间内偿付甲公司。经双方协商，于2006年3月20日进行债务重组。重组协议如下：甲公司同意豁免乙公司债务2000000元，其余款项于重组日起一年后付清;债务延长期间，甲公司加收余款2%的利息，利息与债务本金一同支付。假定甲公司为该债权计提的坏账准备为500000元，现行一年期市场利率为6%。乙公司：债务人(1)2006年3月20日债务重组将来应付金额：3060000元（余款+利息）将来应付金额的公允价值：可以通过计算将来现金流量的现值来确定(下同)3060000×PS(1,6%)=3060000×0.9434=2886804(元)（若现行一年期市场利率也为2%，则应付金额的公允价值就是余款本金3000000元）计入损益金额：5000000-2886804=2113196(元)借：应付账款-甲公司5000000贷：应付账款-债务重组2886804营业外收入-债务重组收益2113196(2)一年后付款借：应付账款-债务重组2886804财务费用173196贷：银行存款3060000甲公司：债权人(1)2006年3月20日债务重组将来应收金额：3060000元（余款+利息）将来应收金额现值：2886804元债务重组损失：5000000-2886804-500000=1613196(元)借：应收账款-债务重组2886804坏账准备500000营业外支出-债务重组损失1613196贷：应收账款-乙公司5000000(2)一年后收款借：银行存款3060000贷：应收账款-债务重组2886804财务费用1731962、涉及或有应付金额的债务重组1)债务人的会计处理如果修改后的债务条款中涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债的确认条件（补充了解---与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：1该义务是企业承担的现时义务；2履行该义务很可能(可能性超过50%

)导致经济利益流出企业；3该义务的金额能够可靠地计量。），债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债，并将重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。或有应付金额如未发生，应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。2)债权人的会计处理如果修改后的债务条款中涉及或有应收金额，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。或有应收金额实际发生时，计入当期损益。

具体业务处理见四、以组合方式清偿债务例2-5P25四、以组合方式清偿债务1、债务人的会计处理

债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债务人①应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值；②修改其他债务条件的，应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，其相应的重组债务的账面价值（即冲减以上①后的重组债务的账面价值）与重组后债务的入账价值之间的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。

修改后的债务条款中如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债的确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值（即冲减以上①后的重组债务的账面价值）与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入营业外收入。2、债权人的会计处理

债务重组以现金、非现金资产、债务转资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债权人①应先以收到的现金、受让的非现金资产公允价值、因放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债权的账面余额，②差额（即冲减以上①后的重组债务的账面价值）与应收金额（修改其他债务条件后的债权的公允价值即重组后债权的账面价值）进行比较，据此计算债务重组损失。权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入营业外支出；冲减后，减值准备尚有余额的，应予以转回并抵减当期资产减值损失。例2-5（P25）债权人S公司的会计处理20*8年7月1日借：银行存款150000（1）库存商品—甲商品300000（2）应交税费—应交增值税（进项税额）51000（2）应收账款—债务重组2800000（3）（将来应收的本金）坏账准备100000（5）营业外支出179200贷：应收账款3580200（本息和）20*8年12月31日按2%年利率收取利息=2800000×2%×6/12=28000（元）借：银行存款28000贷：财务费用——利息收入28000

20*9年12月21日假定20*9年Y公司实现利润200000元，未能达到8000000元，则按2%年利率收取利息及本金=2800000×（1+2%）=2856000（元）借：银行存款2856000贷：应收账款——债务重组2800000财务费用56000假定20*9年Y公司实现利润9200000元，超过8000000元，则按3%年利率收取利息及本金=2800000×（1+3%）=2884000（元）借：银行存款2884000贷：应收账款——债务重组2800000财务费用84000债务人Y公司会计处理20*8年7月1日借：应付账款——S公司3580200（本息和）贷：银行存款150000（1）主营业务收入300000（2）应交税费—应交增值税（销项税额）51000（2）应付账款——债务重组2800000（3）预计负债28000（280万*（3%-2%））营业外收入——债务重组利得251200借：主营业务成本280000存货跌价准备10000贷：库存商品——甲商品29000020*8年12月31日按2%年利率支付利息=2800000×2%×6/12=28000（元）

借：财务费用28000贷：银行存款2800020*9年12月31日假定20*9年Y公司实现利润200000元，未能达到8000000元，则按2%年利率收取利息及本金=2800000×（1+2%）=2856000（元）借：应付账款——债务重组2800000财务费用56000（

2800000×2%）贷：银行存款2856000借：预计负债28000（

2800000×1%）贷：财务费用（或营业外收入）28000假设20*9年Y公司实现利润9200000元，超过8000000元，则按3%年利