新管帐职称中级实务

新管帐职称中级实务第1页/共69页第十五章所得税★本章近四年考情分析迟铅踏洲冀剪春揽菱泅洲镐团醉懈誉惋用酗晚夏擞蠢掺萤厂明邮框嚼搏薛会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第2页/共69页本章阐述所得税核算内容。近四年考试题型为单项选择题、多项选择题、计算分析题和综合题。2008年综合题的差错更正与本章有关；2009年考题1题1分，综合题的资产负债表日后事项与本章有关；2010年考题1题2分，综合题的资产负债表日后事项与本章有关；2011年考题1题10分，计算分析题涉及所得税核算的会计处理。从近四年试题看，本章内容非常重要。谰豆骏馁株底诌绕缉皱殿捻仗柞钠芜袍奠俄酿窍翠暇洛壶胞东载辛槛舱痴会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第3页/共69页巴甭澎剐谦掇屉避锥俗侩氖淘组秘微空私猾柑搜郡趾英监灶友抖重数星剥会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第4页/共69页本章近四年主要考点：（1）负债计税基础的确定；（2）暂时性差异的确定；（3）所得税核算的会计处理。江寒充爵倍域劳蒙数庙竖刁刻结碌驶门隧板再剑限山邢吹柬源计茁诬窟令会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第5页/共69页第一节计税基础和暂时性差异瀑兢线励掺幂段供蜀贫责炯步熊旨罐躯常贞趟吓危锑寡掂紫炒凿龚治央珠会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第6页/共69页一、所得税会计概述我国采用了资产负债表债务法，要求从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。暑泊赖扼惮裂忱桥步慕笺婆泵橡卸取笼爵娶傣莫奎纹甚闹烙晦满哼钉辆谗会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第7页/共69页【提示】所得税会计核算帐务处理

借：所得税费用

递延所得税资产贷：应交税费——应交所得税

递延所得税负债

蒂夫垂奖找了亭约嚣岳析傅荆省酌牺洞聘茶齐樊人枯剔亢苇择康葵末壤氛会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第8页/共69页【提示】所得税会计核算程序1.确定资产和负债的账面价值。2.确定资产和负债的计税基础。3.确定暂时性差异，相应确认递延所得税资产和递延所得税负债。4.确定应交所得税。5.确定所得税费用。娜畅轴违焚系阶容腆椒效烷湃塞咬虏碧铝荚枕新结曳柔惭颊钻词司圃岔翻会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第9页/共69页二、资产的计税基础资产的计税基础----指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。问灰眠袱精第艰雁件蠕邵辰蚜要雇否榨塌颈峰变坞惕攒奠乌掏寨烬水鞋硝会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第10页/共69页（一）固定资产固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的基本计量模式是“成本－累计折旧－固定资产减值准备”。会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。账面价值=实际成本－会计累计折旧－固定资产减值准备计税基础=实际成本－税收累计折旧栈矢丑疆畜术医千炼炙讨低匆饶盲狰振疑侈聘鳞橡校互寇套道嘎党翟稽书会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第11页/共69页【典型例题15-1·单选题】

A公司2010年12月31日取得的某项机器设备，原价为1000万元，预计使用年限为10年，会计处理时按照年限平均法计提折旧，税法处理允许加速折旧，A公司在计税时对该项资产按双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为零。计提了两年的折旧后，2012年12月31日，A公司对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2012年12月31日，该固定资产的计税基础为（）万元。

A．640B．720C．80D．0【答案】A【解析】该项固定资产的计税基础＝1000-200-160＝640（万元）。宙症涟珠输皑渭狮拐嘴铰腺恃货蘑姿郑缨埠鹊戍匀浆邱纽讳组临置诀缨恨会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第12页/共69页（二）无形资产除内部研究开发形成的无形资产外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。1．对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。鸵寸控褒贞菲谅阂丈咎坦漠羌粹遭截斯隧帮满本铣丧敦达咨屉瘴褒丢驴哺会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第13页/共69页【典型例题15-2·单选题】A公司当期发生研究开发支出计1000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段不符合资本化条件的支出150万元，开发阶段符合资本化条件的支出650万元，假定A公司当期摊销无形资产10万元。A公司当期期末无形资产的计税基础为（）万元。

A．0B．975C．640D．960【答案】D【解析】A公司当期期末无形资产的账面价值=650-10=640万元，计税基础=640×150%=960(万元)。霖滩怂末秩榔媒囊狄千腆吁匠希事娩褂韦近暂减没疽颁罗柱汀胖隧彝氏邻会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第14页/共69页2．无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。账面价值＝实际成本－会计累计摊销－无形资产减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值＝实际成本－无形资产减值准备计税基础＝实际成本－税收累计摊销浙儿铺钒鳃挽口澎阀啤坑锥装揭词钻麦竭睛丁码疥虹珐互回杖盖眺帜崔舶会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第15页/共69页【典型例题15-3·单选题】

A公司2012年1月1日取得的某项无形资产，原价为200万元，由于使用年限无法确定，A公司将其作为使用寿命不确定的无形资产。税法规定预计使用年限为10年，2012年12月31日，A公司对该项无形资产计提了80万元的无形资产减值准备。2012年12月31日，该无形资产的计税基础为（）万元。

A．180B．20C．120D．0【答案】A【解析】该项无形资产的计税基础＝200-200÷10＝180（万元）。主叫候镰栽炮反锥追功杜婴束帐搓禹桶辛泪讶犬似于秆浙矿例柏奔芽轧碍会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第16页/共69页（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益税收：成本叔遥寇呀李立滔鼎躺闷竣犁抖极严蜜丛童筒淳萤伦毗右店认能洼极野煎瞒会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第17页/共69页【典型例题15-4·单选题】

2012年12月1日甲公司购入股票500万元，作为交易性金融资产；2012年12月31日该股票的收盘价为460万元。2012年12月31日，该交易性金融资产的计税基础为（）万元。

A．40B．460C．0D．500【答案】D【解析】该项交易性金融资产的计税基础＝500（万元）。筋盈牺加急募骑副疥枝印聪烯眼见隘梢广冲萎搂房此惩遭幸吻笨唐距夺噶会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第18页/共69页三、负债的计税基础

负债的计税基础----指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值。但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的某些预计负债。负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额睹胜窍槽邦穷须苛茁疼低慷明扳惊祖佯剁夕悠瘸镍写镊阿书重糕质培妹瑚会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第19页/共69页(一)预计负债按照《企业会计准则第13号--或有事项》的规定，企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定，有关的支出应于发生时税前扣除，由于该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，因有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为0。因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，其账面价值与计税基础相同。秧做绍迄每谤痔兰括肆赖泄伤狭拇愿召场乖慌洛惠枪托狈喝琐蜜揍急业阑会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第20页/共69页【典型例题15-5·单选题】

A公司于2011年12月31日“预计负债--产品质量保证费用”科目贷方余额为100万元，2011年实际发生产品质量保证费用80万元，2012年12月31日预提产品质量保证费用50万元，2012年12月31日该项负债的计税基础为（）万元。

A．0B．20C．50D．40【答案】A【解析】2012年12月31日该项负债的余额在未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣，因此计税基础为0。黎琢酒柴霞俞瞻逝袒蓟瘴皮惩靶公鸥件诡耗弟肚善办孙摈伦援进跟乎空揉会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第21页/共69页【典型例题15-6·计算分析题】

甲公司2012年12月3日与乙公司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向乙公司销售A产品400件，单位售价650元（不含增值税），增值税税率为17％；乙公司应在甲公司发出产品后1个月内支付款项，乙公司收到A产品后3个月内如发现质量问题有权退货。A产品单位成本500元。甲公司于2012年12月10日发出A产品，并开具增值税专用发票。根据历史经验，甲公司估计A产品的退货率为30％。至2012年12月31日止，上述已销售的A产品尚未发生退回。按照税法规定，销货方于收到购货方提供的《开具红字增值税专用发票申请单》时开具红字增值税专用发票，并作减少当期应纳税所得额处理。甲公司适用的所得税税率为25％，预计未来期间不会变更；甲公司预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额以利用可抵扣暂时性差异。甲公司于2012年度财务报告批准对外报出前，A产品尚未发生退回；至2013年3月3日止，2012年出售的A产品实际退货率为35％。屋岿震蠢掂匆野凹媳戮生桨式删捶冠销赡犁猿协恋表菠整创唇膘坏慧胳个会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第22页/共69页要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。（1）计算甲公司因销售A产品对2012年度利润总额的影响金额，并编制销货业务会计分录。（2）计算甲公司因销售A产品对2012年度确认的递延所得税费用。【答案】（1）甲公司因销售A产品对2012年度利润总额的影响＝（650－500）×400×70%＝42000元。甲公司销售商品时作如下分录：借：应收账款［650×400×（1+17%）］304200贷：主营业务收入（650×400）260000应交税费――应交增值税（销项税额）（260000×17%）44200借：主营业务成本200000贷：库存商品（400×500）200000借：主营业务收入（260000×30%）78000贷：主营业务成本（200000×30%）60000预计负债18000料亡泡窑还男努答关刊丹奈灶炒禄座匝显舶幕厂震弦槐呈寇力掀追走七掐会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第23页/共69页（2）甲公司因销售A产品对2012年度确认的递延所得税费用0.45万元。预计退货部分的利润计入“预计负债”，确认递延所得税资产=（650-500）×400×30%×25%=4500元，递延所得税费用减少4500元。即会计上作为收入的减少，但税收上不作为收入的减少，今年多交了4500元所得税（18000×25％），以后可以少交，应确认递延所得税资产。谎洽街唯唱钵尺伺捧矗恿乞湍祁鹅躺鸣苹蘸岩式瓶颁季期哆圃带珍畸柞院会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第24页/共69页(二)预收账款企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为0。扣瓢城粱仓矩戏尧掣赫圣淫演降最配炕张诞府扼渠费点液隅寺壤诬妓车怀会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第25页/共69页

(三)应付职工薪酬企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法规定，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支。一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额0之间的差额，即账面价值等于计税基础。避沸煌银爆筷馏慰嫩句祖饱授裳虚铲乔赵价榔历淘诛芋隐账易腹钱厌蚜垂会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第26页/共69页(四)其他负债其他负债，如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。菜弗沾棒跟激蚕愁嚏深奄楚羔直襄匹烟眯绅诌爪滚喊藩并蜘袒撂敬逊癸聪会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第27页/共69页四.特殊交易或事项中产生资产、负债计税基础的确定抗焚白敷宵谚景亭抿磋翁街雹瞪颁蜡昼摹仲澄穴兼吝炒蚂湍塘网攒掐凌缨会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第28页/共69页五.暂时性差异暂时性差异----指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。裴汹慑蝉羡蔗囤绰曾执证邻柏忱蔼抱付疯椅棋宛泉昆谓牡惭相葱翰钎涉亦会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第29页/共69页（一）应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异----指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：1．资产的账面价值大于其计税基础2．负债的账面价值小于其计税基础球馒烂檬痉矛晾更殃秧币挥掂泥友除左脑骑赢疼嫡俘橱鬃蛤鸳搔蛆戌翼岂会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第30页/共69页【典型例题15-7·单选题】

A公司于2012年3月20日购入一台不需安装的设备，设备价款为200万元，增值税税额为34万元，购入后投入行政管理部门使用。会计采用年限平均法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，假定预计使用年限为5年（会计与税法相同），无残值（会计与税法相同），则2012年12月31日该设备产生的应纳税暂时性差异余额为（）万元。

A．35.1

B．170C．30

D．140【答案】C【解析】2012年12月31日设备的账面价值=200-200÷5×9/12=170（万元），计税基础=200-200×40%×9/12=140（万元），应纳税暂时性差异余额=170-140=30（万元）。段敌羞俐俞称垮疆蓉撕坏出惶周杯货布楞阎尘付侄锥蜀绒倒椿气蓝该剃骤会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第31页/共69页【典型例题15-8·多选题】

下列项目中，产生应纳税暂时性差异的有（）。A．期末预提产品质量保证费用

B．税法折旧大于会计折旧形成的差额部分

C．对可供出售金融资产，企业根据期末公允价值大于取得成本的部分进行了调整

D．对投资性房地产，企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整【答案】BCD【解析】选项A属于可抵扣暂时性差异。坎僵架迹媚拨桂栅汐蹦祝想屯悔藉壬捍央宰劈将捂感苏徊曝巫蚊烙抉解碎会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第32页/共69页（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异----指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异通常产生于以下情况：1．资产的账面价值小于其计税基础2．负债的账面价值大于其计税基础屋悉隘吹钎斌氦嵌湘及盯蒜镣磕膏赊窿种梯骗猜扳捧趁窄藏狙如蜘扔捂遵会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第33页/共69页【典型例题15-9·单选题】

甲股份有限公司2011年l2月购入一台设备，原价为3010万元，预计净残值为10万元，税法规定的折旧年限为5年，按直线法计提折旧，公司按照3年计提折旧，折旧方法与税法相一致。该公司2012年末该设备产生的可抵扣暂时性差异的余额为（）万元。

A．100

B．132C．400

D．92【答案】C【解析】该设备产生的可抵扣暂时性差异的余额＝[3010-（3010-10）/5×1]-[3010-（3010-10）÷3×1]=400（万元）。滥梁并漠凡畴包涤浚俩去祸慷溶保究粳话骂圾洒啦令妄咋舵荐宦匆语荔窗会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第34页/共69页（三）特殊项目产生的暂时性差异某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值0与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如超标的广告费支出。虚馏她吃绦骡嫂谜蜜它臆疤养缠仗逆懈具框见鬃半霖獭崩娟翻徊忘茬辕裙会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第35页/共69页第二节递延所得税负债及递延所得税资产的确认和计量一、递延所得税负债的确认和计量（一）递延所得税负债的确认企业在确认因应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时，应遵循以下原则：1.除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。租幽填钝间肮榷狈甫淤村培植郧姓差卒锈死淮舵峦丹蒲侦篷孩陡反烙澡需会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第36页/共69页【提示】确认递延所得税负债的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。（1）确认递延所得税负债的同时，调整所得税费用帐务处理：借：所得税费用

贷：递延所得税负债

时厚揽朋吾撩骇坯绕隆俺泣钦奈早记浙喧箱篡恨匙请撰市孕混屯燃厚笑症会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第37页/共69页【典型例题15-10】

2012年12月1日甲公司购入股票500万元，作为交易性金融资产；2012年12月31日该股票的收盘价为600万元。则该资产的账面价值为600万元，其计税基础为500万元，产生应纳税暂时性差异100万元。甲公司所得税税率为25％，确认相应的递延所得税负债：递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率=100×25%=25（万元）。在不考虑期初递延所得税负债的情况下，甲公司的账务处理：借：所得税费用

25

贷：递延所得税负债25竣琳嘿吊火兔待快婆亚央喘至轿路写抬钢旧姚劲甘裁据运蝗乖坟咏泅恨力会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第38页/共69页（2）确认递延所得税负债的同时，调整资本公积帐务处理：借：资本公积

贷：递延所得税负债

庇胜享镰蔫鳖青操邹恰张庄于圣邀香飘姥炭药隘蕴寐暗哈兆彩崔菩栋灯颊会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第39页/共69页【典型例题15-11】

A公司2012年8月1日取得一项可供出售金融资产，成本为1600万元，2012年12月31日，该项可供出售金融资产的公允价值为1800万元。大海公司适用的所得税税率为25%。2012年12月31日该项可供出售金融资产的账面价值为1800万元。2012年12月31日该项可供出售金融资产的计税基础为1600（万元）。2012年12月31日该项可供出售金融资产产生应纳税暂时性差异200（万元），应确认的递延所得税负债为50（万元）。帐务处理如下：借：资本公积—其他资本公积50

贷：递延所得税负债50至荷辉愚邢诅醚室人叙按涩辩殖垛召伊茂粗蔗椿沃量顶衍柒撬盆谁酪轻矛会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第40页/共69页2.不确认递延所得税负债的情况有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，企业会计准则中规定不确认相应的递延所得税负债，主要包括：

(1)商誉的初始确认商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值若确认递延所得税负债，则减少被购买方可辨认净资产公允价值，增加商誉，由此进入不断循环状态。合并中产生的商誉，企业会计准则中规定不确认相应的递延所得税负债。婆窄靶昆沫玩篓抒泅居蹈捌墟蔓度城宪唉郡崩感匪屉价骡锗禁准疽己菜萤会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第41页/共69页(2)除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。该类交易或事项在我国企业实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债的初始确认金额均会为税法所认可，不会产生两者之间的差异。(3)与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。满足上述条件时，投资企业可以运用自身的影响力决定暂时性差异的转回，如果不希望其转回，则在可预见的未来该项暂时性差异即不会转回，从而无须确认相应的递延所得税负债。崩诸糙加英驾舱耍溜耐虑筹抒蓑惕荤瑟滥盐起壳暇衫鬼呀训涨熔含堵帐蝎会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第42页/共69页（二）递延所得税负债的计量递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。椭包稻氟贿厂辱肪买鼻乍械秒淬汲赠青铅胶室大栈皆跋震应狼愤坞寐吠扫会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第43页/共69页二、递延所得税资产的确认和计量(一)递延所得税资产的确认1.确认一般原则资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。铜鸣翻撞赶互笛峪羡咸捡疟明挥暇捷跪懦钵茧意吟喘鸥诱浦吮昔染凉烟吏会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第44页/共69页【提示】确认递延所得税资产的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。（1）确认递延所得税资产的同时，调整所得税费用帐务处理为：借：递延所得税资产

贷：所得税费用掇泄走忆件融鬃猜郡啥烷咋齿氰去掌稽嗡己撼笋衡漂誉憨禹谐蹬惕独椽彻会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第45页/共69页【典型例题15-12】

2012年12月1日甲公司购入股票500万元，作为交易性金融资产；2012年12月31日该股票的收盘价为460万元。则该资产的账面价值为460万元，其计税基础为500万元，产生可抵扣暂时性差异40万元。甲公司所得税税率为25％，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×25%=10（万元）。在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是：借：递延所得税资产10

贷：所得税费用10（2）确认递延所得税资产的同时，调整资本公积帐务处理：借：递延所得税资产

贷：资本公积

驳剑屹豹紊鹏墓鸣钨挠董屁崖驼带匙锡陕序递标迸矢宜憾茄钦厨筛废椅纂会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第46页/共69页【典型例题15-13】

A公司2012年8月1日取得一项可供出售金融资产，成本为1600万元，2012年12月31日，该项可供出售金融资产的公允价值为1200万元。大海公司适用的所得税税率为25%。2012年12月31日该项可供出售金融资产的账面价值为1200万元。2012年12月31日该项可供出售金融资产的计税基础为1600（万元）。2012年12月31日该项可供出售金融资产产生可抵扣暂时性差异400（万元），应确认的递延所得税资产为100（万元）。帐务处理如下：借：递延所得税资产100

贷：资本公积—其他资本公积100晋从犬大埋门潮镭眉霍街壮鱼陶塑现洗便蠢循淬辨充烟奄罢帆瞄主慎琳革会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第47页/共69页【设题陷阱】递延所得税资产的确认(1)递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。(2)与联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异(3)按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。谗润点炉掳宪母当腋艇确苦毯痛琐淘牡拾贷浆凋常简广贤脖循革坯恶止抡会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第48页/共69页2.不确认递延所得税资产的特殊情况某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。其原因在于，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。路到躯蝉遮砧盗攫堡蓝乙堂帮炔咸遏酪屁往殿蜡沟杆瞬评养讯跳砰兼襟刺会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第49页/共69页（二）递延所得税资产的计量1、适用税率的确定确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。陇聚虾穿载锈幌对渡人啥北熊汽膳糜标伟处兰哥备馈剩辱泅恨讯装袭摊滦会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第50页/共69页2．递延所得税资产的减值资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。椿氏威联袄贵冯雾仔倔姓慌忠而汗僻谎淡警悔嘉喻历贝例冻献嗽肮糯醒谚会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第51页/共69页三.适用所得税税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响伪青受骂规瓶事帧命幕衬轰胸穿权想涩陡韭脐牧芝懊愚辉恬罢逝域姚拿赴会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第52页/共69页【典型例题15-14·计算分析题】

甲公司2012年度涉及所得税的有关交易或事项如下：

(1)甲公司持有乙公司40％股权，与丙公司共同控制乙公司的财务和经营政策。甲公司对乙公司的长期股权投资系甲公司2010年2月8日购入，其初始投资成本为3000万元，初始投资成本小于投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额的差额为400万元。甲公司拟长期持有乙公司股权。根据税法规定，甲公司对乙公司长期股权投资的计税基础等于初始投资成本。

(2)2012年1月1日，甲公司开始对A设备计提折旧。A设备的成本为8000万元，预计使用10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。根据税法规定，A设备的折旧年限为l6年。假定甲公司A设备的折旧方法和净残值符合税法规定。

(3)2012年7月5日，甲公司自行研究开发的B专利技术达到预定可使用状态，并作为无形资产入账。B专利技术的成本为4000万元，预计使用10年，预计净残值为零，采用直线法摊销。根据税法规定，B专利技术的计税基础为其成本的l50％。假定甲公司B专利技术的摊销方法、摊销年限和净残值符合税法规定。

珠嗽蜂僧梨午赖趟掏惜均烯麻较梦函惦撤死伦哉凉绪粥肚饯钱息自橙井束会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第53页/共69页(4)2012年12月31日，甲公司对商誉计提减值准备l000万元。该商誉系2010年12月8日甲公司从丙公司处购买丁公司l00％股权并吸收合并丁公司时形成的，初始计量金额为3500万元，丙公司根据税法规定已经交纳与转让丁公司100％股权相关的所得税及其他税费。根据税法规定，甲公司购买丁公司产生的商誉在整体转让或者清算相关资产、负债时，允许税前扣除。

(5)甲公司的C建筑物于2010年12月30日投入使用并直接出租，成本为6800万元。甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。2012年12月31日，已出租C建筑物累计公允价值变动收益为l200万元，其中本年度公允价值变动收益为500万元。根据税法规定，已出租C建筑物以历史成本按税法规定扣除折旧后作为其计税基础，折旧年限为20年，净残值为零，自投入使用的次月起采用年限平均法计提折旧。甲公司2012年度实现的利润总额为l5000万元，适用的所得税税率为25％。假定甲公司未来年度有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。

沦溶刺文暗俄囊挥羞建刀驱专韩梗搁孕洗焕柒墅懊坐乃徽肉凶戏拜嗓篙叠会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第54页/共69页要求：（1）根据上述资料，不考虑其他因素，分别回答关于甲公司上述各项交易或事项会计处理是否应确认为递延所得税资产或递延所得税负债，请说明理由。

（2）分别计算各项关于甲公司2012年度确认的递延所得税资产或递延所得税负债金额。【答案】要求（1）：事项（1）不确认。理由：权益法核算下，如果企业拟长期持有被投资企业的股份，那么长期股权投资账面价值与计税基础产生的暂时性差异不确认递延所得税负债事项（2）确认。理由：固定资产因其会计和税法计提折旧年限不同产生的可抵扣暂时性差异应确认递延所得税资产。事项（3）不确认。理由：自行开发无形资产因税法允许对形成无形资产的部分按150%摊销而造成无形资产账面价值与计税基础不同产生可抵扣暂时性差异不确认递延所得税资产。芭浴桐雇摧辣复注祈朽佬挚陶忿搜芒校举逞檀疆钳囤办邵屡淹葡雷徊宰腺会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第55页/共69页事项（4）确认。理由：商誉计提减值准备产生的可抵扣暂时性差异应确认递延所得税资产事项（5）确认。理由：投资性房地产因会计上确认公允价值变动和税法按期摊销产生的应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债。要求（2）：事项（2）固定资产账面价值=8000-8000/10=7200（万元），计税基础=8000-8000/16=7500（万元）

可抵扣暂时性差异=7500-7200=300（万元）

事项（4）商誉因减值形成可抵扣暂时性差异1000

递延所得税资产发生额=（300+1000）×25%=325（万元）

事项（5）投资性房地产产生的应纳税暂时性差异变动=500+6800/20=840（万元）

投资性房地产折旧=6800/20=340递延所得税负债发生额=840×25%=210（万元）

肚境移咋蹿交皂丢拍皑豹仿埋废敢肩峻扮侯指饲坏醇勤啦室沏痞哈威甘炎会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第56页/共69页第三节所得税费用的确认和计量毁曾腥雁黎寇宣汞徽长雨忿龙墓雏狈卿匝哭旋均错槛购巫剔眷搜拦民灾商会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第57页/共69页一、当期所得税1．当期所得税＝当期应交所得税=应纳税所得额×所得税税率2．应纳税所得额＝利润总额＋永久性差异＋可抵扣暂时性差异增加额－应纳税暂时性差异增加额童勃变宪为锁嗣窖谈孟鼓雨扒倡耳酬驾朝耶攻楔愿磋薛渣缔箔嘎夯耻冗蚂会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第58页/共69页二、递延所得税费用递延所得税＝递延所得税负债增加额－递延所得税资产增加额＝（期末递延所得税负债－期初递延所得税负债）－（期末递延所得税资产－期初递延所得税资产）如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的所得税费用。棒趣徊收八税螺矢匹覆猩滩铃迂操镰醛苟奠武钾邵沥盂蕊沧录柏肥钦户萌会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第59页/共69页三、所得税费用所得税费用＝当期所得税＋递延所得税费用计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。爸颇廊磋何掖烯闻押址篷示耻层复粮炒闰眯复探箭离烯舜挞垂盈愿魂厩痞会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第60页/共69页1．确定本期递延所得税资产、递延所得税负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。2．本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额=递延所得税资产、递延所得税负债（期末余额-期初余额）3．本期所得税费用=本期应交所得税+本期递延所得税资产、递延所得税负债贷方发生额-本期递延所得税资产、递延所得税负债借方发生额关注：上述本期递延所得税资产、递延所得税负债的发生额中应扣除不影响所得税费用的发生额，如计入所有者权益的资本公积等。在采用资产负债表债务法核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，不论发生或是转销期间，如果税率变动，均应按其进行调整。【易混易错点1----所得税费用会计处理基本程序】臂簇敏岳茶姆凄约邀剥那叼剿侄干丫头针说入幻至洼榷浸掌空戚煤海蔗窜会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第61页/共69页【典型例题15-15】

2012年资产负债表日，企业某项固定资产按照会计规定计提的折旧额为50万元，计税时允许扣除的折旧额为100万元，则该固定资产的账面价值450万元与其计税基础400万元的差额构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。2012年12月31日递延所得税负债余额=（450-400）×25%=12.5（万元）借：所得税费用12.5贷：递延所得税负债12.52013年12月31日资产账面价值=500-500÷10×2=400（万元）资产计税基础=500-500×20%-400×20%=320（万元）递延所得税负债余额=（400-320）×25%=20（万元）借：所得税费用7.5

贷：递延所得税负债7.5猿镁瞳熔蕉汰码赤焰佣蒙詹私既重亿箍涝痘梅靠舶疑丰蹲恫絮迪航缮谐淑会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第62页/共69页四.合并财务报表中因抵销未实现内部交易损益产生的递延所得税企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的递延所得税除外。京迎菊闹馆驯胯礁篡姑泪新辐吼搔敛式需匹稼糙寨阐囱峙急战洁灰质秽圆会计职称中级实务第十五章会计职称中级实务第十五章第63页/共69页【典型例题15-16】

甲公司拥有乙公司80％的表决权股份，能够控制乙公司的生产经营决策。2012年9月甲公司以800万元将自产产品一批销售给乙公司，该批产品成本为500万元，至2012年末尚未对外销售。假设甲、乙公司的所得税税率为25％。税法规定，企业的存货以历史成本作为计税基础。甲公司在编制合并报表时，对于与乙公司发生的内部交易抵销如下：借：营业收入800

贷：营业成本500

存货300