第五章对外投资

第五章对外投资财务会计第一页，共一百一十一页。

明确交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产之间的联系和区别。掌握公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认和计量、收益实现、处置的会计处理。熟悉持有至到期投资的确认和计量，掌握持有至到期投资的取得、收益实现、到期以及计提减值准备的会计处理。熟悉可供出售金融资产的确认和计量，收益实现、公允价值变动、处置和计提减值准备的会计处理掌握长期股权投资取得、成本法、权益法的核算学习目标第二页，共一百一十一页。1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产2.持有至到期投资3.可供出售金融资产4.长期股权投资教学重点与难点第三页，共一百一十一页。第五章对外投资第一节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第二节持有至到期投资第三节

可供出售金融资产第四节长期股权投资前言第四页，共一百一十一页。主要学习《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产。

金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。

第五页，共一百一十一页。债券甲公司股票债券

乙公司股票金融负债金融资产金融资产权益工具第六页，共一百一十一页。

金融资产属于企业资产的重要组成部分，主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资、衍生（金融）工具形成的资产等。第七页，共一百一十一页。本章主要指下列具体的金融资产内容：（交易性金融资产）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；可供出售金融资产；长期股权投资。第八页，共一百一十一页。投资股票债券交易性金融资产长期股权投资可供出售金融资产持有至到期投资可供出售金融资产交易性金融资产贷款和应收款项基金第九页，共一百一十一页。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）；持有至到期投资；可供出售金融资产；长期股权投资。企业应当结合自身业务特征和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为第十页，共一百一十一页。金融资产的分类与企业金融资产计量密切相关。不同类别的金融资产其初始计量和后续计量采用的基础也不完全相同，因此上述分类一经确定，不应随意变更。第十一页，共一百一十一页。第一节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理第一节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第十二页，共一百一十一页。

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（基于风险管理、战略投资需要等所作的指定）。一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述第十三页，共一百一十一页。某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后（交易性金融资产），不能再重分类为其他类别的金融资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。第十四页，共一百一十一页。（一）交易性金融资产1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售或回购，比如企业以赚取差价为目的或从二级市场购入的股票、债券或基金等。活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格信息是公开的。2、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3、属于衍生工具，但是不含有效套期工具。第十五页，共一百一十一页。(二)指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件已经载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键人员报告第十六页，共一百一十一页。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理设置“交易性金融资产”和“公允价值变动损益”账户核算“交易性金融资产”属于资产类账户，交易性金融资产——成本——公允价值变动“交易性金融资产”科目按照资产类别和品种，分别“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。“公允价值变动损益”账户属于损益类账户，核算尚未实现的损益第十七页，共一百一十一页。（一）交易性金融资产的取得初始确认时，应按公允价值计量，相关交易费用应当直接计入当期损益。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。第十八页，共一百一十一页。借：交易性金融资产——成本（公允价值）投资收益（交易费用）应收利息或应收股利（已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款（实际支付的金额）

收到取得金融资产时实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利借：银行存款贷：应收利息或应收股利第十九页，共一百一十一页。交易性金融资产——成本投资收益应收股利应收利息支付的价款中包含的现金股利或利息公允价值交易费用第二十页，共一百一十一页。如：某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为()万元。A.2700

B.2704

C.2830

D.2834第二十一页，共一百一十一页。【答案】

B【解析】该项交易性金融资产的入账价值=2830-126=2704(万元)。第二十二页，共一百一十一页。如：.A公司于2010年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款4元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元)，另支付相关费用3万元，A公司交易性金融资产取得时的入账价值为()万元。A.800

B.700

C.803

D.703第二十三页，共一百一十一页。【答案】B第二十四页，共一百一十一页。（二）交易性金融资产的现金股利或利息持有期间被投资单位宣告发放现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券的投资的票面利率计算的利息

借：应收利息或应收股利贷：投资收益第二十五页，共一百一十一页。如：甲公司2008年7月1日购入乙公司2008年1月1日发行的债券，支付价款为2100万元(含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元)，另支付交易费用15万元。该债券面值为2000万元。票面年利率为4%(票面利率等于实际利率)，每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为()万元。A.25

B.40

C.65

D.80第二十六页，共一百一十一页。【答案】A【解析】该项交易性金融资产应确认的投资收益=-15+2000×4%÷2=25(万元)。第二十七页，共一百一十一页。（三）交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面价值的差额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值低于帐面价值的差额做相反的会计分录。第二十八页，共一百一十一页。如：.A公司于2010年11月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元，另支付相关费用20万元，2010年12月31日，这部分股票的公允价值为1050万元，A公司2010年12月31日应确认的公允价值变动损益为()万元。A.损失50

B.收益50

C.收益30

D.损失30第二十九页，共一百一十一页。.【答案】B【解析】公允价值变动收益=1050-200×5=50(万元)。第三十页，共一百一十一页。（四）交易性金融资产的处置处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。借：银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动借或贷：投资收益同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出借或贷：公允价值变动损益贷或借：投资收益第三十一页，共一百一十一页。如：A企业2007年1月24日购入甲公司发行的公司债券，该笔债券于2006年7月1日发行，面值3000万元，票面利率为4%，债券利息半年支付一次，A公司将其划分为交易性金融资产，支付价款3500万元其中包含已宣告发放的债券利息60万元以及交易费用40万元，2007年6月30日该债券的公允价值为3700万元，2007年12月31日A公司将上述债券以3800万元出售，则确认的投资收益为()万元A100B300C400D200

第三十二页，共一百一十一页。答案：C解析：出售的会计分录是：借：银行存款3800贷：交易性金融资产-成本3400-公允价值变动300投资收益100同时：借：公允价值损益300贷：投资收益300所以投资收益合计：300+100=400万元第三十三页，共一百一十一页。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后续计量公允价值变动交易性金融资产——公允价值变动损益资产负债表日处置资产时收款金额交易性金融资产账面余额投资收益交易性金融资产公允价值变动

第三十四页，共一百一十一页。【例】2007年5月12日，甲公司支付1080000元从二级市场购入乙公司发行的普通股100000股，每股价格10.8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.8元），另支付交易费用10000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。第三十五页，共一百一十一页。甲公司其他相关资料如下：（1）5月26日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格上涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：第三十六页，共一百一十一页。

（1）5月12日，购入乙公司股票借：交易性金融资产——成本1000000应收股利80000投资收益10000贷：银行存款1090000第三十七页，共一百一十一页。（2）5月26日，收到乙公司发放的现金股利借：银行存款80000贷：应收股利80000（3）6月30日，确认股票价格变动借：交易性金融资产——公允价值变动300000贷：公允价值变动损益300000第三十八页，共一百一十一页。

（4）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出借：银行存款1500000贷：交易性金融资产——成本1000000——公允价值变动300000投资收益200000借：公允价值变动损益300000贷：投资收益300000第三十九页，共一百一十一页。交易性金融资产——成本——公允价值变动1银行存款2.公允价值变动损益4银行存款4投资收益3投资收益5公允价值变动损益5投资收益1投资收益应收股利总结第四十页，共一百一十一页。若企业购买的债券作为交易性金融资产核算时，比较股票作为交易性金融资产，会增加固定利息的核算。属于企业持有债券期间的利息，计算时

借：应收利息贷：投资收益第四十一页，共一百一十一页。第二节持有至到期投资一、持有至到期投资概述二、持有至到期投资的会计处理第四十二页，共一百一十一页。（一）持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业持有至到期投资，主要是债权性投资。通常具有长期性质。一、持有至到期投资概述第四十三页，共一百一十一页。下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资：

№（1）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；（交易性金融资产）

№（2）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；（可供出售金融资产）

№（3）符合贷款和应收款项定义的非衍生金融资产。（贷款和应收款项）

第四十四页，共一百一十一页。

（二）持有至到期投资的特征企业持有至到期投资具有下列特征：1.到期日固定、回收金额固定或可确定；（时间和金额）2.企业有明确意图将该金融资产持有至到期；（主观上）3.企业有能力将该金融资产持有至到期。（客观上）第四十五页，共一百一十一页。二、持有至到期投资的会计处理持有至到期投资——成本——利息调整——应计利息并按持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业持有至到期投资的摊余成本。第四十六页，共一百一十一页。

（一）初始计量取得时的公允价值交易费用实际支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的债券利息（应收利息）成本（面值）利息调整第四十七页，共一百一十一页。持有至到期投资的初始计量分录借：持有至到期投资——成本投资的面值借：应收利息支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息

贷：银行存款等实际支付的金额借或贷：持有至到期投资——利息调整差额第四十八页，共一百一十一页。（二）持有至到期投资的后续计量企业应当采用实际利率法按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。实际利率法，是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

第四十九页，共一百一十一页。

金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：1.扣除已偿还的本金；2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失。

第五十页，共一百一十一页。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。

实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。第五十一页，共一百一十一页。以摊余成本进行后续计量，如发生减值，将账面价值减计至可收回金额，减值损失计入当期损益（资产减值损失）。处置持有至到期投资，应当将所取得的价款与持有至到期投资账面价值之间的差额，计入当期损益（投资收益）。第五十二页，共一百一十一页。持有至到期投资的计量持有至到期投资——成本（面值）持有至到期投资——利息调整应收利息持有至到期投资——应计利息投资收益持有至到期投资——利息调整初始计量后续计量资产减值损失持有至到期投资减值准备第五十三页，共一百一十一页。持有至到期投资的计息借：应收利息分期付息、一次还本债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息借：持有至到期投资——应计利息一次还本付息债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息

贷：投资收益按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入

借或贷：持有至到期投资——利息调整差额第五十四页，共一百一十一页。（三）持有至到期投资重分类将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日借：可供出售金融资产公允价值借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资——利息调整

贷：持有至到期投资——成本——应计利息——利息调整

贷或借：资本公积——其他资本公积差额账面余额账面价值第五十五页，共一百一十一页。见书93-94页例题第五十六页，共一百一十一页。例：2009年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊余成本234.08万元，其中面值200万元，利息调整14.08万元，应计利息20万元，公允价值240万元,2009年1月1日甲公司该债券进行重分类，并编制重分类为可供出售金融资产的会计分录：

第五十七页，共一百一十一页。将剩余持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的账务处理：借：可供出售金融资产——成本240

贷：持有至到期投资——成本200

——应计利息20

——利息调整14.08

资本公积——其他资本公积5.92

第五十八页，共一百一十一页。持有至到期投资可供出售金融资产——成本（面值）——应计利息——利息调整——利息调整持有至到期投资持有至到期投资减值准备——（公允价值）借贷资本公积重分类第五十九页，共一百一十一页。出售持有至到期投资出售持有至到期投资借：银行存款实际收到的金额借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资——利息调整

贷：持有至到期投资——成本——应计利息——利息调整

贷或借：投资收益差额账面余额账面价值第六十页，共一百一十一页。【例】2004年1月1日，大洋公司支付价款100000元（含交易费用）从活跃市场购入甲公司5年期债券，该债券面值125000元，票面利率4.72%，利息按年支付（每年5900元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需为提前赎回支付额外款项。大洋公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税、减值损失等因素。第六十一页，共一百一十一页。

根据上述经济业务公司所作会计处理如下：1.2004年1月1日购入债券借：持有至到期投资——成本125000贷：银行存款100000持有至到期投资——利息调整25000第六十二页，共一百一十一页。计算确定实际利率5900/（1+r）＋5900/（1+r）2＋5900/（1+r）3＋5900/（1+r）4＋（125000＋5900）/（1+r）5=100000。r=10%公司现金流入（应计收利息+面值）和实际利息计算如下表所示。第六十三页，共一百一十一页。年份年初摊余成本（1）

实际利息（2）=（1）×10%

现金流入（3）（应计利息+面值）

利息调整摊销（4）=（2）-（3）中应计利息

年末摊余成本（5）=（1）+（2）-（3）

041000001000059004100104100051041001041059004510108610061086101086159004961

11357107113571

11357.159005457.1

119028.108119028.111871.9※25900+1250005971.9

※10合计54500154500

25000

第六十四页，共一百一十一页。2.2004年12月31日确认利息收入，收到票面利息借：应收利息5900持有至到期投资——利息调整4100贷：投资收益10000借：银行存款5900贷：应收利息59003.2005年12月31日确认利息收入，收到票面利息同前借：应收利息5900持有至到期投资——利息调整4510贷：投资收益10410

第六十五页，共一百一十一页。4.2006年12月31日确认利息收入，收到票面利息同前借：应收利息5900持有至到期投资——利息调整4961贷：投资收益108615.2007年12月31日确认利息收入，收到票面利息同前借：应收利息5900持有至到期投资——利息调整5457.1贷：投资收益11357.1第六十六页，共一百一十一页。6.2008年12月31日确认利息收入

借：应收利息5900持有至到期投资——利息调整5971.9贷：投资收益11871.9收回本金收到票面利息借：银行存款130900贷：持有至到期投资——成本125000应收利息5900第六十七页，共一百一十一页。练习：公司于2008年1月1日购入中原公司发行的2年期债券，支付价款41

486万元，债券面值40

000万元，每半年付息一次，到期还本。合同约定债券发行方中原公司在遇到特定情况下可以将债券赎回，

第六十八页，共一百一十一页。且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在购买时预计发行方不会提前赎回，并将其划分为持有至到期投资。该债券票面利率8％，实际利率6％，采用实际利率法摊销，则甲公司2009年6月30日持有至到期投资的摊余成本为（）万元。

A．40764.50

B．41130.58

C．40387.43

D．41600

第六十九页，共一百一十一页。

[答案解析]

（1）2008年1月1日：

借：持有至到期投资——成本40

000

持有至到期投资——利息调整

1

486

贷：银行存款41

486

2008年6月30日：

借：应收利息1600（40

000×8％/2）

贷：投资收益1

244.58（41486×6％/2）

持有至到期投资——利息调整355.42

借：银行存款1600

贷：应收利息1600

此时持有至到期投资的摊余成本=41

486+1

244.58-1

600=41130.58（万元）第七十页，共一百一十一页。（2）2008年12月31日：

借：应收利息1

600（40

000×8％/2）

贷：投资收益1

233.92（4

1130.58×6％/2）

持有至到期投资——利息调整366.08

借：银行存款1600

贷：应收利息1600

此时持有至到期投资的摊余成本=41

130.58+1

233.92-1600=40

764.50（万元）

（3）2009年6月30日：

借：应收利息1

600（40

000×8％/2）

贷：投资收益1

222.93（40

764.50×6％/2）

持有至到期投资——利息调整377.07

借：银行存款1600

贷：应收利息1600

此时持有至到期投资的摊余成本=40

764.50+1

222.93-1600=40

387.43（万元）

第七十一页，共一百一十一页。（4）2009年12月31日：

借：应收利息1

600（40

000×8％/2）

贷：投资收益1212.57（倒挤）

持有至到期投资——利息调整387.43（1486-355.42-366.08-377.07）

借：银行存款1600

贷：应收利息1600

借：银行存款40000

贷：持有至到期投资——成本40000

第七十二页，共一百一十一页。（四）持有至到期投资的减值资产负债表日，持有至到期投资发生减值的，按应减记的金额：

借：资产减值损失

贷：持有至到期投资减值准备已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额：

借：持有至到期投资减值准备

贷：资产减值损失第七十三页，共一百一十一页。总结：1.因为在计算持有至到期投资的实际利率时，需要考虑货币时间价值的问题2.持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销，对于投资者而言，债券未来现金流量的现值，即期初摊余成本。第七十四页，共一百一十一页。3.实际利率法下根据期初摊余成本乘以实际利率得出的金额即是投资者应该确认的投资收益。持有至到期投资的期末摊余成本（本金）＝期初摊余成本（本金）-［现金流入（即面值×票面利率）－实际利息（即期初摊余成本×实际利率）］，其中“现金流入－实际利息”可以理解为本期收回的本金第七十五页，共一百一十一页。4.企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。划分为贷款和应收款项的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面收到较多限制。如果某债务工具投资在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到期投资。第七十六页，共一百一十一页。第三节可供出售金融资产一、可供出售金融资产概述二、可供出售金融资产的会计处理第七十七页，共一百一十一页。可供出售的金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。一、可供出售金融资产概述第七十八页，共一百一十一页。二、可供出售金融资产的会计处理与公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产处理有些类似，均采用公允价值进行后续计量。但是，不同的是可供出售金融资产取得时发生的交易费用应当计入入账价值，后续计量时，公允价值变动计入所有者权益。第七十九页，共一百一十一页。可供出售金融资产——成本应收股利支付的价款中包含的现金股利公允价值交易费用（一）可供出售金融资产为股票的计量第八十页，共一百一十一页。可供出售金融资产为股票的后续计量公允价值变动可供出售金融资产——公允价值变动资产负债表日公允价值变动处置资产时收款金额可供出售金融资产账面余额投资收益可供出售金融资产公允价值变动

资本公积资产负债表日资产减值资产减值损失公允价值变动第八十一页，共一百一十一页。（二）可供出售金融资产的为债券的计量

初始确认金额取得时的公允价值交易费用实际支付的价款中包含的已到付息期尚未领取的债券利息（应收利息）成本（面值）利息调整第八十二页，共一百一十一页。可供出售金融资产为债券的计量可供出售金融资产——成本（面值）可供出售金融资产——利息调整应收利息可供出售金融资产——应计利息投资收益可供出售金融资产——利息调整初始计量后续计量第八十三页，共一百一十一页。可供出售金融资产为债券的计量1.计息2.公允价值变动3.发生资产减值4.出售名义利息实际利息利息调整资本公积资产减值损失收款金额账面价值投资收益第八十四页，共一百一十一页。（三）可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产——成本——利息调整——应计利息——公允价值变动企业设置该科目，核算可供出售金融资产的公允价值，并按可供出售金融资产的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业可供出售金融资产的公允价值。第八十五页，共一百一十一页。（一）可供出售金融资产为股票1.可供出售金融资产的取得借：可供出售金融资产——成本公允价值与交易费用之和借：应收股利支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利贷：银行存款实际支付的金额第八十六页，共一百一十一页。2.可供出售金融资产的价值变动资产负债表日，可供出售的金融资产的公允价值高于其账面价值借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积公允价值低于其账面价值之间的差额做相反的会计分录。第八十七页，共一百一十一页。资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值借：资产减值损失应减记的金额贷：资本公积——其他资本公积

应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额贷：可供出售金融资产——公允价值变动

差额第八十八页，共一百一十一页。对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失股票借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积债券借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资产减值损失

第八十九页，共一百一十一页。3.可供出售金融资产的出售企业出售可供出售金融资产借：银行存款实际收到的金额贷：可供出售金融资产——成本——公允价值变动

账面余额借或贷：资本公积——其他资本公积应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额贷或借：投资收益

差额第九十页，共一百一十一页。【例】乙公司2007年7月13日从二级市场购入丙公司普通股100000股，每股市价15元，手续费3000元；初始确认时，企业将该股票划分为可供出售金融资产。乙公司至2007年12月31日仍持有该股票，该股票当时的市价为每股16元。2008年2月1日，乙公司将该股票出售，售价为每股13元，另支付交易费用1300元，假定不考虑其他因素，乙公司的账务处理如下：

第九十一页，共一百一十一页。1.2007年7月13日，购入丙公司的股票借：可供出售的金融资产——成本1503000贷：银行存款15030002.2007年12月31日确认公允价值变动借：可供出售的金融资产——公允价值变动97000贷：资本公积——其他资本公积97000第九十二页，共一百一十一页。3.2008年2月1日出售股票借：银行存款1298700投资收益301300贷：可供出售金融资产——成本1503000——公允价值变动97000借：资本公积——其他资本公积97000贷：投资收益97000第九十三页，共一百一十一页。【例】企业于2007年3月2日从二级市场购入甲公司股票10000股，每股市价19.6元，发生交易费用4000元，款项均以银行存款支付，企业将其作为可供出售金融资产进行管理和核算。2007年6月30日，该股票市价为每股17元。2007年12月31日，该股票市价为每股15元。2008年3月10日，企业以每股16.5元的价格将其出售，款项收到存入银行。第九十四页，共一百一十一页。（1）2007年3月2日购入股票借：可供出售金融资产——成本200000贷：银行存款200000（2）2007年6月30日确认公允价值变动借：资本公积——其他资本公积30000贷：可供出售金融资产——公允价值变动30000第九十五页，共一百一十一页。（3）2007年12月31日发生减值借：资产减值损失50000贷：资本公积——其他资本公积30000可供出售金融资产——公允价值变动

20000第九十六页，共一百一十一页。（4）2008年3月10日出售该股票借：银行存款165000可供出售金融资产——公允价值变动50000贷：可供出售金融资产——成本200000投资收益15000第九十七页，共一百一十一页。（二）可供出售金融资产为债券1.可供出售金融资产的取得借：可供出售金融资产——成本债券面值借：应收利息支付的价款中包含的已到付息日尚未支取的利息贷：银行存款实际支付的金额借或贷：可供出售的金融资产——利息调整

差额第九十八页，共一百一十一页。

2.可供出售金融资产的利息

借：应收利息分期付息、一次还本债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息借：可供出售金融资产——应计利息一次还本付息债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息

贷：投资收益按可供出售金融资产摊余成本和实际利率计算确定的利息收入

借或贷：可供出售金融资产——利息调整差额第九十九页，共一百一十一页。3.可供出售金融资产的价值变动资产负债表日，可供出售的金融资产的公