非货币性资产交换2

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第二章

非货币性资产交换第一页，共八十七页。2本章主要内容非货币性资产交换的认定非货币性资产交换的确认和计量非货币性资产交换的会计处理第二页，共八十七页。3非货币性资产交换主要会计问题：甲公司设备交换乙公司产成品原值40万元账面余额10万元累计折旧10万元减值准备1万元减值准备2万元账面价值28万元账面价值9万元公允价值24万元公允价值20+20*17%=23.4万

支付补价0.6万元主要会计问题：1、是否为非货币性资产交换？2、确认：何时记账？涉及的账户？3、换入资产入账价值的计量：何种计量属性？4、若选择公允价值，则换出资产账面价值与公允价值的差额是否确认当期损益？第三页，共八十七页。4

第一节非货币性资产交换的认定第四页，共八十七页。5一、非货币性资产交换的认定

（一）非货币性资产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。第五页，共八十七页。6（二）货币性资产与非货币性资产货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。第六页，共八十七页。7（三）非货币性资产交换的认定标准补价占整个交易金额的比例低于25%。1.支付补价的一方补价/换入资产公允价值（换出资产的公允价值+补价）比例2.收到补价的一方补价/换出资产的公允价值（换入资产公允价值+补价）比例第七页，共八十七页。二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项（1）非货币性资产的非互惠转让非互惠转让，就是指无代价地转让。如股利分配、政府补助等（2）通过企业合并、债务重组和发行股票取得的非货币性资产。8第八页，共八十七页。9

第二节非货币性资产交换的确认和计量第九页，共八十七页。10一、确认和计量原则例1：

项目

甲设备

乙专利资产账面原价1000012000累计折旧或摊销10001000账面价值900011000换入资产成本

？

？第十页，共八十七页。11例2：

项目

甲设备

乙专利资产账面原价1000012000累计折旧或摊销10001000账面价值900011000公允价值1000010000换入资产成本

？

？第十一页，共八十七页。12要解决的问题：（1）换入资产成本如何计量？（2）是否确认损益？第十二页，共八十七页。13例1解析：

项目

甲设备

乙专利资产账面原价1000012000累计折旧或摊销10001000账面价值900011000换入资产成本900011000第十三页，共八十七页。14甲公司的会计处理：借：固定资产清理9000

累计折旧1000

贷：固定资产10000借：无形资产9000

贷：固定资产清理9000第十四页，共八十七页。15乙公司的会计处理：借：固定资产11000

累计摊销1000

贷：无形资产12000第十五页，共八十七页。16例2解析：

项目

甲设备

乙专利资产账面原价1000012000累计折旧或摊销10001000账面价值900011000公允价值1000010000换入资产成本1000010000第十六页，共八十七页。17甲公司的会计处理：借：固定资产清理9000

累计折旧1000

贷：固定资产10000借：无形资产10000

贷：固定资产清理9000

营业外收入

1000书上p310第十七页，共八十七页。18乙公司的会计处理：借：固定资产10000

累计摊销1000

营业外支出

1000

贷：无形资产12000第十八页，共八十七页。19换入资产成本的确认与计量方法：（1）以换出资产账面价值计量，不确认损益。前例1（2）以换出资产公允价值计量，确认损益。前例2第十九页，共八十七页。20（一）换入资产成本按公允价值计量换入资产成本按公允价值计量的条件：应当同时满足：（1）该项交换具有商业实质；

（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。第二十页，共八十七页。21二、商业实质的判断（一）商业实质的判断条件（参见教材）符合下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（1）换入资产与换出资产的未来现金流量显著不同（风险、时间、金额方面）P308；（2）换入资产与换出资产的现值不同且差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。第二十一页，共八十七页。22（二）关联方之间交换资产

与商业实质的关系判断非货币性资产交换是否具有商业实质时，应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。第二十二页，共八十七页。关联方是一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。主要形式1．母子公司之间、同一母公司下的各个子公司之间；2．不存在投资关系，但存在控制和被控制关系的企业之间；3．合营企业；4．联营企业；5．主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。23第二十三页，共八十七页。24（1）换入资产一般应按换出资产的公允价值为基础计量（2）换出资产视同处置、销售等处理，非货币性资产交换损益实现。换出资产处置环节的相关税费，按照资产处置的相关税费的规定处理，如换出无形资产应交纳的营业税。换入资产成本，应按照公允价值和应支付的相关税费计量，换出资产的公允价值与账面价值的差额计入当期损益。第二十四页，共八十七页。25换入资产成本=换出资产公允价值＋相关税费应确认的损益=换出资产公允价值－账面价值第二十五页，共八十七页。26（3）特殊情况下，如果换入资产的公允价值更加可靠的，应当以换入资产的公允价值为基础确定换入资产成本。（通常是存在补价的情况下）第二十六页，共八十七页。27（二）换入资产成本按账面价值计量不能同时满足上述条件的，换入资产成本应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费计量，无论是否支付补价，均不确认损益。换入资产成本=换出资产的账面价值＋相关税费不确认损益第二十七页，共八十七页。28

第三节非货币资产交换的会计处理第二十八页，共八十七页。29一、以公允价值计量的会计处理

换入资产成本=换出资产公允价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费（换入资产公允价值更可靠的除外）应确认的损益=换出资产公允价值－（账面价值+支付费用）（一）不涉及补价的情况第二十九页，共八十七页。损益的确认原则1.换出资产是存货，视同销售，按照公允价值确认收入，同时结转成本，还要计算增值税销项税额2.换出资产是固定资产、无形资产，差额计入营业外收入和营业外支出3.换出资产是长期股权投资，差额计入投资收益30第三十页，共八十七页。31例1：20×8年9月，A公司以一台设备交换B公司生产的一批打印机，换入的打印机作为固定资产管理。设备账面原价150万元，累计折旧为45万元，公允价值为90万元。打印机账面价值为110万元，市场价格为90万元，计税价格等于市场价格。假设A公司此前没有为该项设备计提资产减值准备，除支付运杂费15000元外，没有发生其他相关税费。假设B公司此前也没有为存货打印机计提存货跌价准备，税率为17%，没有发生除增值税以外的其他税费。第三十一页，共八十七页。32项目A设备B打印机（产品）原值150---累计折旧45---账面价值105110公允价值9090增值税（销）15.315.3增值税（进）15.315.3运杂费1.5（讨论）---换入资产成本应确认的损益909090-(105＋1.5)=-16.590-110=-20第三十二页，共八十七页。33A公司的账务处理如下：借：固定资产清理105累计折旧45贷：固定资产150借：固定资产清理1.5贷：银行存款1.5借：固定资产90

应交税费——增（进）

15.3

营业外支出16.5

贷：固定资产清理（账面价值并含1.5）

106.5

应交税费——增（销）15.3第三十三页，共八十七页。34B公司的账务处理：借：固定资产90

应交税费——增（进）15.3

贷：主营业务收入90

应交税费——增（销）15.3借：主营业务成本110

贷：库存商品110第三十四页，共八十七页。35例2：甲公司以其持有的对乙公司长期股权投资交换丙公司拥有的一项专利。交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为800万元，已计提长期股权投资减值准备余额为60万元，公允价值600万元；丙公司专利账面原价800万元，累计摊销160万元，已计提减值准备30万元，交换日公允价值600万元。丙公司需缴纳营业税5%。第三十五页，共八十七页。36

项目甲长股投丙专利资产账面原值减值准备

累计摊销账面价值公允价值相关税费换入资产成本应确认损益第三十六页，共八十七页。37

项目甲长股投丙专利资产账面原值800800减值准备6030累计摊销---160账面价值740610公允价值600600相关税费---30=600×5%换入资产成本应确认损益600600600-740=-140600-(610+30)=-40第三十七页，共八十七页。38甲公司的账务处理如下：借：无形资产600

长期股权投资减值准备60

投资收益

140

贷：长期股权投资800第三十八页，共八十七页。39丙公司的账务处理如下：借：长期股权投资600

累计摊销160

无形资产减值准备30

营业外支出

40

贷：无形资产800

应交税费——应交营业税30第三十九页，共八十七页。40（二）涉及补价的情况（1）支付补价的一方换入资产成本=换出资产公允价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价=换入资产公允价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费（换入资产公允价值更可靠的情况）第四十页，共八十七页。41应确认的损益=换入资产成本－

(换出资产账面价值+补价+相关税费)第四十一页，共八十七页。42（2）收到补价的一方换入资产成本=换出资产公允价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价=换入资产公允价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费应确认的损益=（换入资产成本＋补价）－

（换出资产账面价值＋相关税费）第四十二页，共八十七页。43例：甲同学以旧手机一部换乙同学的网球拍一个。旧手机公允价值300元，账面价值900元；网球拍公允价值为280元，账面价值为380元，乙支付给甲现金20元。此外，乙为网球拍支付2元修理费。请为甲、乙同学计算各自换入资产成本和应确认的损益。首先判定是否是非货币性资产交换？第四十三页，共八十七页。44

项目甲手机乙网球拍资产账面原值900380公允价值300280相关税费---2补价+20-20换入资产成本应确认的损益300-20=280280+20=300(280+20)-900=-600300-(380+20+2)=-102第四十四页，共八十七页。45例3：甲公司以其出租的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投资性房地产定义，但未采用公允价值模式计量。交换日公寓楼账面原价为9000万元，已提折旧1500万元，未计提减值准备。其公允价值和计税价格均为8000万元，营业税税率5%；第四十五页，共八十七页。46乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6000万元。乙公司对该股票投资采用公允价值模式计量，交换日的公允价值为7550万元，乙支付了450万元给甲。乙公司换入公寓楼后还用于出租，并拟采用公允价值计量模式。甲公司换入股票投资后也仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未支付，假定不涉及其他相关税费。第四十六页，共八十七页。1.非货币性资产交换的判断甲公司（收到补价）=450/8000=5.6%乙公司（支付补价）=450/（7550+450）=5.6%47第四十七页，共八十七页。48

项目甲投房乙金融资产原值9000---投房折旧1500---账面价值75006000公允价值80007550补价+450-450营业税（5%）

400---换入资产成本应确认的损益75508000(7550+450)-(7500+400)=1008000-(6000+450)=1550第四十八页，共八十七页。49甲公司的账务处理如下：

借：其他业务成本7500

投资性房地产累计折旧1500

贷：投资性房地产9000借：营业税金及附加

400

贷：应交税费——应交营业税）400

（8000×5%）借：交易性金融资产7550

银行存款450

贷：其他业务收入8000损益=8000-7500-400=100万第四十九页，共八十七页。50乙公司的账务处理如下：借：投资性房地产8000

贷：交易性金融资产6000

银行存款450

投资收益1550第五十页，共八十七页。51换入资产成本，以换出资产账面价值为基础，补价作为换入资产成本的调整项目，不确认损益。二、以换出资产账面价值计量的

会计处理第五十一页，共八十七页。52（1）支付补价的换入资产成本=换出资产账面价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价（2）收到补价的换入资产成本=换出资产账面价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价第五十二页，共八十七页。53例4：丙公司一设备账面原价450万元，已提折旧330万元，丁公司有一长期股权投资，账面价值90万元，两项资产均未计提减值准备。两项资产的公允价值均不能可靠计量。双方商定，由丁公司支付20万元补价进行交换。假定不涉及相关税费。该项交易涉及到补价20万，对于丙公司（收到补价）=20/120=16.7%<25%，属于非货币性资产交换第五十三页，共八十七页。54

项目丙设备丁长股投原值45090累计折旧330---账面价值12090补价+20-20换入资产成本120-20=10090+20=110第五十四页，共八十七页。55丙公司的账务处理如下：借：固定资产清理120

累计折旧330

贷：固定资产450借：长期股权投资100

银行存款20

贷：固定资产清理120第五十五页，共八十七页。56丁公司的账务处理如下：借：固定资产110

贷：长期股权投资90

银行存款20第五十六页，共八十七页。57三、涉及多项非货币性资产交换的

会计处理

非不货论币单性项资或产多交项换的满足条件的不满足条件的以公允价值计量确认损益以账面价值计量不确认损益第五十七页，共八十七页。58三、涉及多项非货币性资产交换的

会计处理（一）以公允价值计量的情况换入的多项非货币性资产成本的计量原则和方法与单项非货币性资产交换相同。问题是：这里所确认的“成本”是换入的多项非货币性资产的“总成本”，那么，总成本又如何在换入的多项资产之间进行分配？第五十八页，共八十七页。59三、涉及多项非货币性资产交换的

会计处理资产性质换入资产总成本确定各项换入资产成本确定资产交换具有商业实质，且换入、换出资产都能够以公允价值计量按照换出资产公允价值总额确定按照各项换入资产公允价值占总成本比例分配资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量、换出资产公允价值不能可靠计量按照换入资产的公允价值总额确定按照各项换入资产公允价值占总成本比例分配资产交换具有商业实质，且换出资产的公允价值能够可靠计量、换入资产公允价值不能可靠计量按照换出资产公允价值总额确定按照各项换入资产账面价值占总成本比例分配资产交换不具有商业实质，且换入、换出资产都不能够以公允价值计量按照换出资产账面价值总额确定按照各项换入资产账面价值占总成本比例分配第五十九页，共八十七页。60例5：甲、乙均为一般纳税人，税率17%。甲公司决定以厂房、设备以及库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的办公楼、小汽车、客运汽车。甲公司厂房的账面原价为1500万元，累计折旧300万元，公允价值1000万元；设备账面原价600万元，累计折旧480万元，公允价值100万元；库存商品的账面余额300万元，市场价格350万元，市场价格等于计税价格。第六十页，共八十七页。61乙公司办公楼的账面原价为2000万元，累计折旧为1000万元，公允价值为1100万元；小汽车账面原价300万元，累计折旧为190万元。公允价值为159.5万元；客运汽车的账面原价为300万元，累计折旧为180万元，公允价值为150万元。乙公司另外向甲公司支付银行存款64.385万元，其中包括由于换出和换入资产的公允价值不同而支付的补价40.5万元，以及换出资产销项税和换入资产进项税的差额23.885万元。第六十一页，共八十七页。62假定甲、乙公司都没有计提减值准备，营业税税率5%。甲公司换入乙公司的办公楼、小汽车、客运汽车均作为固定资产管理。乙公司换入的厂房、设备作为固定资产管理，换入的库存商品作为原材料。甲公司开具了增值税专用发票。第六十二页，共八十七页。甲公司换出乙公司换出物资账面价值公允价值物资账面价值公允价值厂房1500-300=12001000办公楼2000-1000=10001100设备600-480=120100小汽车300-190=110159.5库存商品300350客运汽车300-180=120150合计1450合计1409.5支付64.385万：补价40.5万，增值税差额23.885万63第六十三页，共八十七页。64（二）换入资产按账面价值计量的由于换入资产、换出资产的公允价值都不能可靠计量，则换入资产的成本按照换出资产的账面价值总额计量。换入资产总成本在各单项资产之间，应当按换入资产账面价值比例分配。第六十四页，共八十七页。65例6：甲公司将其设备连同专利与乙公司正在建造的一幢建筑物、对丙公司的长期股权投资进行交换。甲公司换出设备的账面原价1200万元，已提折旧750万元；专利技术账面原价为450万元，已摊销金额270万元。乙公司在建工程成本为525万元，对丙公司的长期股权投资账面余额为150万元。上述资产均不能可靠计量。假定甲、乙公司均未计提减值准备。第六十五页，共八十七页。66

甲公司

乙公司

项目

设备专利合计在建工程长股投资合计原值累计折旧账面价值增值税、营业税换入资产总成本

第六十六页，共八十七页。67

甲公司

乙公司

项目

设备专利合计在建工程长股投资合计原值1200450累计折旧750270账面价值450180

630525150

675增值税、营业税76.5

9营26.25营换入资产总成本

630+76.5+9=715.5

675+26.25-76.5=624.75换入资产成本=换出资产账面价值＋换出资产增值税（销）-换入资产可抵扣增（进）+支付的应计入换入资产成本的相关税费第六十七页，共八十七页。68将换入资产总成本，在换入的各项资产之间按其账面价值比例分配，从而确定各项换入资产的单项成本。第六十八页，共八十七页。6977.8%=525÷67571.4%=450÷630

甲公司换入

乙公司换入在建工程长股投资合计设备专利合计换入资产账面价值

525150675450180630分配比例77.8%22.2%100%71.4%28.6%100%换入资产总成本715.5624.75分配后各项换入资产成本556.659158.841715.5446.0715178.6785624.75第六十九页，共八十七页。70甲公司：借：固定资产清理450

累计折旧750

贷：固定资产1200借：固定资产清理76.5

贷：应交税费——应交增值税（销）76.5第七十页，共八十七页。71借：在建工程556.659

长期股权投资158.841

累计摊销270

贷：固定资产清理526.5

无形资产450

应交税费（营业税）9第七十一页，共八十七页。72乙公司：借：固定资产446.0715

无形资产178.6785

应交税费—应交增值税（进）76.5

贷：在建工程525

长期股权投资150

应交税费（营业税）26.25第七十二页，共八十七页。73本章练习题一、单项选择题1.以下交易具有商业实质的是（）。A.以一批存货换入一项无形资产B.以一项固定资产换入另一项相似的固定资产C.以一项长期股权投资换入一项长期股权投资D.以一批商品换入另一批相似的商品答案：A第七十三页，共八十七页。742．在确定涉及补价的交易是否为非货币性资产交换时，收到补价的企业，应当按照收到的补价占（）的比例低于25％确定。A.换出资产公允价值B.换出资产公允价值加上支付的补价C.换入资产公允价值减补价D.换出资产公允价值减补价答案：A第七十四页，共八十七页。753.下列不属于货币性资产的是（）。A.准备在一个月内转让的交易性金融资产B.应收票据C.准备持有至到期的债券投资D.银行存款答案：A第七十五页，共八十七页。764．以下交易形式中，属于非货币性资产交换的是（）。A.以准备持有至到期的债券投资与存货交换B.以固定资产与无形资产交换C.以准备持有至到期的债券投资与股权投资交换D.以长期股权投资与准备持有至到期的债券投资交换答案：B第七十六页，共八十七页。775.钱江公司用一台已使用2年的甲设备从海河公司换入一台乙设备，支付相关运杂费10000元，并支付补价款30000元。甲设备账面原价500000元，预计使用年限为5年，预计净残值率为5％，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备；乙设备的账面原价为300000元，已提折旧30000元。两公司资产置换不具有商业实质。钱江公司换入的乙设备的入账价值为（）元（假设不考虑增值税）。A.220000B.236000C.290000D.320000第七十七页，共八十七页。78【答案】A【解析】由于该资产置换不具有商业实质，应以换