财经中财05第五章投资

1本章主要内容：交易性金融资产2可供出售金融资产4金融资产与投资31持有至到期投资3长期股权投资3521、金融资产与投资31.1金融资产1.2投资1.1金融资产4含义：金融资产是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。特征：能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量。理解：基于交易产生的对未来现金流量的要求权。内容：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。1.2投资5定义：投资是指通过分配来增加财富，或为谋求其他利益将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。如购买股票、债券、基金，与其他企业共同创办联营企业或子公司等。分类：按其持有意图及能力分类以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产交易性金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资按享有的权益不同分类股权投资债权投资2、交易性金融资产62.1公允价值计量的金融资产概述2.2交易性金融资产的科目设置2.3交易性金融资产的计量2.4交易性金融资产的账务处理2.1公允价值计量的金融资产概述7分类：交易性金融资产近期内出售，在二级市场购入的证券，为赚取差价；或金融工具组合的一部分，组合的目的是为了短期获利；或衍生工具（套期工具、担保合同，公允价值难以可靠取得除外）。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产该指定有利于利得或损失的确认与计量；或相关文件要求按照公允价值为基础进行管理。核算特点：以公允价值计量；公允价值变动计入当期损益。2.2交易性金融资产的科目设置8总账科目明细科目交易性金融资产成本公允价值变动2.3交易性金融资产的计量9初始计量：公允价值计量；交易费用入当期损益；已宣告发放的现金股利或债券利息，单独确认为应收项目。后续计量：公允价值变动入当期损益。102.4交易性金融资产的账务处理取得时借：交易性金融资产——成本投资收益应收股利应收利息贷：银行存款收到股利或利息借：银行存款贷：应收股利应收利息（包含在支付价款中的已宣告未发放现金股利和已到付息期未领取的债券利息）持有期间的股利、利息借：应收股利应收利息贷：投资收益借：银行存款贷：应收股利应收利息（对方宣告发放现金股利，对分期付息、一次还本债券计算利息）11期末公允价值>账面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值<账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动处置时借：银行存款贷：交易性金融资产——成本交易性金融资产——公允价值变动（或借记）投资收益

（差额，或在借方）同时，将“－公允价值变动”的余额（即：“公允价值变动损益”的累积发生额）转入投资收益：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或相反方向）例5－1资料：2007年12月5日，某公司购入股票100万元，作为交易性金融资产，另发生交易费用0.5万元；2007年末，该股票收盘价为108万元；2008年1月15日全部处置该股票，收到110万元。对上述业务进行会计处理。12例5－2资料：2007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款1020000元(含已到付息期但尚未领取的利息20

000元)购入某公司发行的债券，另发生交易费用20

000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4％，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：(1)2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息20

000元；

(2)2007年6月30日，该债券的公允价值为1

150

000元(不含利息)；(3)2007年7月5日，收到该债券上半年利息；(4)2007年12月31

日，该债券的公允价值为1

100

000元(不含利息)；(5)2008年1月5日，收到该债券2007年下半年利息；(6)2008年3月31日，甲企业将该债券出售，取得价款1

180

000元(含1季度利息10

000元)。要求：假定不考虑其他因素，对甲企业进行相关账务处理。133、持有至到期投资143.1持有至到期投资的概念与特征3.2持有至到期投资的科目设置3.3持有至到期投资的计量3.4持有至到期投资的账务处理3.5持有至到期投资的减值3.6持有至到期投资的重分类3.1持有至到期投资的概念与特征15概念：到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。下列非衍生金融资产除外：已经指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产；指定为可供出售金融资产；符合应收款项与贷款的定义。特征：到期日固定、回收金额固定或可确定；企业有明确意图将其持有至到期；企业有能力将其持有至到期。3.2持有至到期投资的科目设置16总账科目明细科目持有至到期投资成本利息调整应计利息173.3持有至到期投资的计量初始计量1、取得时，按公允价值计量；2、相关交易费用入投资成本；（投资成本＝公允价值＋交易费用）3、已到付息期尚未领取的利息作为应收项目；4、（实际支付的金额－债券面值－已到付息期尚未领取的利息）作为利息调整（即溢折价）。采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量：1、按摊余成本和实际利率确认利息收入，入投资收益；2、实际利率应当在取得投资时确定，实际利率与票面利率相差较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。后续计量实际利率法按金融资产或金融负债的实际利率计算确定其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。摊余成本是指金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：摊余成本1、扣除已收回的本金；2、加（减）实际利率法下的累计摊销；3、扣除已发生的减值损失。183.4持有至到期投资的账务处理取得时借：持有至到期投资——成本

（面值）——利息调整（差额，或在贷方）应收利息 （已到付息期但尚未领取的利息）

贷：银行存款

（实际支付的金额）期末分期付息、一次还本借：应收利息

（面值×票面利率）贷：投资收益

（期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资——利息调整（差额，或借记）一次还本付息借：持有至到期投资——应计利息（面值×票面利率）贷：投资收益

（期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资——利息调整（差额，或借记）处置时借：银行存款

（实际收到的款项）持有至到期投资减值准备

（已计提的减值准备余额）贷：持有至到期投资——成本

（面值）——利息调整

（利息调整余额，或在借方）——应计利息

（已计提的利息的余额）投资收益

（差额，或在借方）19例5－3资料：甲公司2007年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。要求：根据以上资料进行相关会计处理。（p/s，7％，3）＝0.8163，

（p/A，7％，3）＝2.6243（p/s，8％，3）＝0.7938，

（p/A，8％，3）＝2.5771项目应收利息利息收入溢价摊销本金（摊余成本）①=面值×票面利率②=上一期④×实际利率③=①-②④=上一期④-③2007.1.11062007．12．31108.151.85104.152008．12．31108.011.99102.162009．12．31107.842.16100合计3024620经计算，实际利率为7.6889％。各年利息计算与利息调整的摊销情况如下：3.5持有至到期投资的减值21判断标准预计未来现金流量的现值<账面价值发生减值时借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备减值恢复时借：持有至到期投资减值准备（金额不能超过原来计提的数额）贷：资产减值损失3.6持有至到期投资的重分类22借：可供出售金融资产持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资——成本（公允价值）（已计提的减值准备余额）（面值）——利息调整（利息调整余额，或在借方）——应计利息（已计提的利息的余额）资本公积——其他资本公积（差额，或借记）4、可供出售金融资产234.1可供出售金融资产的概念4.2可供出售金融资产的科目设置4.3可供出售金融资产的计量4.4可供出售金融资产的账务处理4.5可供出售金融资产的减值4.1可供出售金融资产的概念24可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项；持有至到期投资；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。4.2可供出售金融资产的科目设置25总账科目明细科目可供出售金融资产成本利息调整应计利息公允价值变动4.3可供出售金融资产的计量26初始计量1、取得时，按公允价值计量；2、相关交易费用入投资成本；3、已宣告尚未发放的现金股利或已到付息期尚未领取的利息作为应收项目。后续计量1、按公允价值进行后续计量；2、公允价值变动计入所有者权益（资本公积——其他资本公积）。274.4可供出售金融资产的账务处理取得时股票投资借：可供出售金融资产——成本

（公允价值＋交易费用）应收股利 （已宣告尚未发放的现金股利）贷：银行存款

（实际支付的金额）债券投资借：可供出售金融资产——成本

（债券面值）——利息调整

（差额，或在贷方）应收利息 （已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款

（实际支付的金额）期末计息实际利率法计算投资收益，同持有至到期投资。公允价值变动借：可供出售金融资产——公允价值变动（公允价值－账面余额）贷：资本公积——其他资本公积（或相反方向）处置时借：银行存款

（实际收到的款项）资本公积——其他资本公积

（公允价值累计变动额，或贷记）贷：可供出售金融资产——成本——公允价值变动等

（账面余额）投资收益

（差额，或在借方）（或做两个分录）28例5－4甲公司有关可供出售金融资产交易情况如下：2007年6月6日，支付106万元，购入乙公司股票（含

交易费用1万元，已宣告尚未发放的现金股利5万元），作为可供出售金融资产处理；2007年6月10日，收到乙公司发放的现金股利5万元；2007年6月30日，该股票收盘价为108万元；2007年7月6日，将该股票出售，收到110万元。要求：进行相关账务处理。294.5可供出售金融资产的减值发生减值借：资产减值损失

（应减记的金额）贷：可供出售金融资产——公允价值变动

（差额）资本公积——其他资本公积

（原计入的累计损失）减值恢复债务工具（债券）借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资产减值损失（转回计入当期损益；金额不能超过原来计提的数额）权益工具（股票）借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积（不得通过损益转回；金额不能超过原来计提的数额）5、长期股权投资305.1长期股权投资的核算内容与分类5.2长期股权投资的初始计量5.3长期股权投资核算的成本法5.4长期股权投资核算的权益法5.5长期股权投资核算方法的转换5.6长期股权投资的减值5.7长期股权投资的处置5.1长期股权投资的核算内容与分类31核算内容：能够对被投资单位实施控制；控制是指有权决定一个企业的财务和经营决策，并能据以从该企业的经济活动中获取利益。（子公司）对被投资单位具有共同控制或重大影响；共同控制是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。（合营企业）重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。（联营企业）对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。长期股权投资的分类：企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非企业合并形成的长期股权投资32335.2.1长期股权投资的初始计量——同一控制下的企业合并形成的长期股权投资合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务

方式作为合并对价的应按照被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。如有差额，应先调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。借：长期股权投资

（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）资本公积——股本溢价

（差额）盈余公积

（“资本公积——股本溢价”不足冲减的差额）利润分配——未分配利润贷：银行存款等

（支付的合并对价的账面价值）合并方以发行权益性证券作为合并对价的应按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。发行股份的面值总额作为股本，差额应先调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。借：长期股权投资

（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：股本等

（发行的权益性证券的面值）资本公积——股本溢价（差额，也可能在借方）345.2.2长期股权投资的初始计量——非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为企业合并发生的直接相关费用之和；购买日对作为合并对价的资产、发生的负债，应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。借：长期股权投资

（支付对价的公允价值）贷：股本

（发行的权益性证券的面值）资本公积——股本溢价（差额）××资产营业外收入

（或营业外支出等）5.2.3长期股权投资的初始计量——非企业合并形成的长期股权投资支付现金按实际支付的购买价款作为初始投资成本。包括相关税费。已宣告尚未发放的现金股利作为应收项目（下同）。借：长期股权投资应收股利贷：银行存款发行权益性证券按发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。手续费冲减溢价。借：长期股权投资贷：股本资本公积－股本溢价投资者投入按照投资合同或协议约定的价

值作为初始投资成本，但合同

或协议约定价值不公允的除外。借：长期股权投资贷：股本资本公积－股本溢价债务重组、非货币性资产交换遵循相应《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号——债务重组》。35例5－52007年1月1日甲公司支付银行存款100万元给丙公司，受让丙公司持有的乙公司

60%的股权（甲和丙同受A公司控制），受让股权时乙公司的所有者权益账面价值为

200万元。36例5－6A、B公司同为甲公司控制下的子公司，A公司于2006年7月1日发行每股面值1元、市价2.2元的普通股股票2400万股，换取B公司原股东持有的每股面值1元的普通股股票1600万股，由此取得B公司80％的权益性资本（B公司所有者权益为3200万元），支付给券商的发行费用为50万元。37例5－7A、B公司没有关联关系，A公司于2006年7月1日发行每股面值1元、市价2.2元的普通股股票2400万股，换取B公司原股东持有的每股面值1元的普通股股票1600万股，由此取得B公司80％的权益性资本（B公司所有者权益为3200万元），支付给券商的发行费用为50万元。38例5－8甲企业于2007年1月1日支付1000万元，取得乙企业60%的股权。假设甲、乙公司不存在关联关系，属于非同一控制下的企业合并。395.3长期股权投资核算的成本法40适用范围：控制（即子公司）；或不具有共同控制、重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。核算要点：追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本；被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。

（投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回

(清算性股利)）41被投资方宣告发放现金股利一般情况借：应收股利贷：投资收益特殊情况如果企业分派的现金股利或利润超过被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的部分，作为初始投资成本的收回。当年的处理：投资企业投资年度应享有的投资收益＝投资当年被投资单位实现的净损益×投资企业所持股份×[当年投资持有月份÷全年月份（12）]应冲减初始投资成本的金额＝被投资单位分派的利润或现金股利×投资企业持股比例－投资企业投资年度应享有的投资收益以后年度的处理：应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累计实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本（注意：恢复投资时不能超过原冲减额）应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减初始投资成本的金额为投资持有期内产生的收益，没有盈利之前的分红为投资成本的收回。例5－9资料：甲公司2000年1月1日，以银行存款购入C公司10%的股份，意图长期持有。初始投资成本22万元。C公司于2000年5月20日宣告分派1999年度的现金股利

20万元。C公司2000年实现净利润100万元；2001年5月20日宣告分派现金股利120万元。要求：如何进行账务处理？如果2001年5月20日分派现金股利90万元或60万元该如何处理？425.4长期股权投资核算的权益法43权益法的适用范围：共同控制；或重大影响。权益法的核算要点：长期股权投资的初始投资成本>投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整投资成本；长期股权投资的初始成本<被投资单位可辨认净资产公允价值份的，其差额确认为当期损益，并调整长期股权投资的成本；持有期间内，长期股权投资随着被投资企业所有者权益的变化而变化。科目设置：总账科目：长期股权投资明细科目：成本；损益调整；其他权益变动44长期股权投资权益法的核算取得投资借：长期股权投资——成本贷：银行存款

（全部价款）当初始成本小于被投资单位可辨认净资产公允价值份额时：借：长期股权投资——成本贷：营业外收入

（被投资单位可辨认净资产公允价值份额－初始成本）被投资单位盈利或亏损借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益如果是被投资单位亏损，则进行相反处理。但投资的账面价值应该以减至零为限。被投资单位分派现金股利借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资——其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积例5－10A公司支付2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。假设A公司能够对B公司施加重大影响。做出会计处理。如果支付1700万元呢？45例5－11甲公司投资于D公司，有关投资的情况如下：（1）2007年1月1日甲公司支付现金1000万元给B公司，受让B公司持有的D公司20%的股权（具有重大影响），采用权益法核算。假设未发生直接相关费用和税金。受让股权时D公司的可辨认净资产公允价值为4000万元。（2）2007年12月31日，D公司2007年实现的净利润为600万元；本年度因某经济事项使资本公积增加150万元。（3）2008年3月12日，D公司宣告分配现金股利200万元；甲公司于4月15日收到。对上述业务做出会计处理。465.5长期股权投资核算方法的转换47成本法转权益法：成本法转权益法的原因：因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制

或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算。成本法转权益法的初始投资成本的确定：以成本法下长期股权投资的账面价值或按照《企业

会计准则第22号——金融工具确认和计量》确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。48成本法转权益法的会计处理（例见CPA教材P103－104：例5－14，5－15）追加投资，改用权益法原投资原长期股权投资账面余额>被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整。原长期股权投资账面余额<被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，差额调整长期股权投资和留存收益。对于原取得投资后至再次投资间被投资单位公允价值的变动，属于净损益的部分，调整长期股权投资和留存收益；属于其他原因造成的，调整长期股权投资和资本公积。新增投资直接按照权益法核算。处置投资，改用权益法剩余投资按照权益法核算，考虑是否调整投资成本。调整原持有投资期间被投单位实现的净损益。调整其他资本公积。权益法转成本法：