第十章-个人所得税的税务筹划-《税务筹划》课件

第一节所得税优惠政策的税务筹划

一、个人所得税的减免税优惠依据有关规定，下列各项个人所得，免纳个人所得税：（1）省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金，免征个人所得税。（2）乡，镇（含乡，镇）以上人民政府或经县（含县）以上人民政府主管部门批准成立的有机构，有章程的见义勇为基金会或者类似组织，奖励见义勇为者的奖金或奖品，经主管税务机关核准，免征个人所得税。（3）国债和国家发行的金融债券利息，免征个人所得税。（4）按照国家统一规定发给的补贴、津贴，免征个人所得税。

（5）福利费、抚恤金、救济金，免征个人所得税。（6）保险赔款，免征个人所得税。（7）军人的转业费、复员费，免征个人所得税。（8）按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费，免征个人所得税。（9）依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得，免征个人所得税。（10）我国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所得，免征个人所得税。（11）企业和个人按照国家或者地方政府的规定比例提取，并向指定金融机构实际缴纳的住房公积金、基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费，不计入当期的工资、薪金收入，免征个人所得税。

（12）不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于本人工资、薪金项目的收入，不征税。如，独生子女补贴、差旅费津贴、误餐补助、个人转让上市公司股票所得、个人购买体育彩票一次性中奖收入不超过1万元的，不征税。（13）个人取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入，免征个人所得税。地方政府债券是指依据《财政部国家税务总局关于地方政府债券利息免征所得税问题的通知》（财税〔2013〕5号）规定，经国务院批准同意，以省、自治区、直辖市和计划单列市政府为发行和偿还主体的债券。有下列情形之一的，经批准可以减征个人所得税：（1）残疾、孤老人员和烈属的所得。（2）因严重自然灾害造成重大损失的。（3）其他经国务院财政部门批准减税的。二、利用合理捐赠进行税务筹划

根据《个人所得税法》规定，个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30％的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。个人在捐赠时，可以在捐赠方式选择、捐赠时间与次数、捐赠投向、捐赠额等做必要筹划，在符合法规规定并取得合法凭证的同时，使捐赠款得到做大限度扣除，以最大程度减轻个人纳税负担。（一）利用捐赠方式选择进行税务筹划【例10-1】某专家某年9月取得劳务报酬30000元，对外捐赠了5000元。（1）假如该专家将5000元通过境内的社会团体捐赠给灾区：捐赠扣除限额＝30000×（1－20％）×30％﹦7200（元）该专家捐赠金额为5000元，低于7200元的抵扣限额，捐赠额可以全额扣除。应纳个人所得税税额＝［30000×（1－20％）－5000］×20％﹦3800（元）（2）假如该专家将5000元直接捐献给灾区的学生，就不符合捐赠扣除的条件，其发生的5000元捐赠支出就不得扣除。此时：应纳税所得额＝30000×（1－20％）＝24000（元）应纳个人所得税税额＝24000×30％－2000﹦5200（元）由上可知，合适的捐赠方式可以获得明显的节税效应，方案（1）比方案（2）少缴纳1400元个人所得税。（二）利用分次捐赠进行税务筹划【例10-2】华某是某公司高级管理人员，每月工资收入20000元。本月准备向社会福利事业捐赠8000元。如何进行筹划？华某允许扣除的捐赠限额＝（20000－3500）×30％＝4950（元）（1）如果华某本月一次性对外捐赠8000元，则：本月应缴纳的个人所得税税额＝（20000－3500－4950）×25％－1005＝1882.5（元）次月应缴纳的个人所得税税额＝（20000－3500）×25％－1005＝3120（元）两个月份合计应缴纳的个人所得税税额是5002.5元。（2）假如华某将8000元捐赠分别在两个月进行，本月捐赠4000元、次月捐赠4000元。此时其本月和次月的应纳个人所得税税额均为：应缴纳个人所得税税额＝（20000－3500－4000）×25％－1005＝2120（元）两个月份合计应缴纳的个人所得税税额是4240元。由以上两个方案可知，分次捐赠让华某节约了762.5元的个人所得税税额。（三）利用捐赠额在各应税项目间分配进行税务筹划【例10-3】居民纳税人程某在当年6月份取得多项收入，共计74000元。其中，工资收入5000元，中奖收入9000元，稿酬收入10000元，劳务报酬收入50000元。当月想通过社会公益组织对外捐赠15000元。纳税人本月收入属于不同的应税项目，如何进行个人所得税的税务筹划？（1）程某各项所得的捐赠扣除限额分别为：工资、薪金所得的捐赠扣除限额＝（5000－3500）×30％＝450（元）偶然所得的捐赠扣除限额＝9000×30％＝2700（元）稿酬所得的捐赠扣除限额＝10000×（1-20%）×30％＝2400（元）劳务报酬所得的捐赠扣除限额＝50000×（1-20%）×30％＝12000（元）可以从各项所得中扣除的捐赠总额为17550元。因此，本月发生的15000元公益捐赠可以在本月一次性对外捐赠后扣除。（2）按照适用税率自高向低分摊时的应纳个人所得税税额由于个人所得税实行分项计税，各项所得的适用税率高低也存在很大差异，在这里工资、薪金所得适用税率3%，偶然所得的适用税率20%，稿酬所得的适用税率14%，劳务报酬所得的适用税率30%。纳税人应该优先将捐赠额分配在适用高税率纳税的所得项目上，以最大程度减轻纳税义务。因此本月的捐赠应该依次分摊在劳务报酬所得、偶然所得、稿酬所得上，分配的捐赠额分别是12000元、2700元、300元，此时纳税人发生的15000元捐赠可以享受最大的税后所得。此时各项所得的应纳个人所得税税额如下：劳务报酬所得应纳个人所得税税额＝﹝50000×（1-20%）-12000﹞×30％-2000＝6400（元）偶然所得应纳个人所得税税额＝（9000-2700）×20％＝1260（元）稿酬所得应纳个人所得税税额＝﹝10000×（1-20%）-300﹞×14％＝1078（元）工资薪金所得应纳个人所得税税额＝（5000-3500）×3％＝45（元）程某合计应缴纳个人所得税税额为＝6400＋1260＋1078＋45＝8783（元）。（3）按照适用税率自低向高分摊时的应纳个人所得税税额如果本月的捐赠依次分摊在工薪所得、稿酬所得、偶然所得，余额分配在劳务所得上，分配的捐赠额则分别是450元、2400元、2700元、9450元，此时纳税人各项所得的应纳个人所得税税额如下：劳务报酬所得应纳个人所得税税额＝﹝50000×（1-20%）-9450﹞×30％-2000＝7165（元）偶然所得应纳个人所得税税额＝（9000-2700）×20％＝1260（元）稿酬所得应纳个人所得税税额＝﹝10000×（1-20%）-300﹞×14％＝1078（元）工资薪金所得应纳个人所得税税额＝（5000-3500-450）×3％＝31.5（元）此时程某合计应缴纳个人所得税税额为：7165＋1260＋1078＋31.5＝9534.5（元）明显比上一方案的税负增加了751.5元。因此，一旦发生捐赠的当期纳税人取得的收入属于不同的应税项目时，允许扣除多少就要看如何对捐赠额进行分配了。分类计税方式下，属于哪一项所得捐赠的，就要从那一项应税所得额中扣除捐赠款项，然后按照适用税率计算缴纳个人所得税。纳税人适当的将捐赠额分散在各个应税所得项目中，目的是最大限度地享受税前扣除，最大程度取得节税效果。在捐赠扣除中，纳税人需要注意，税法规定的纳税人对外捐赠允许按应纳税所得额的一定比例进行扣除，其前提是必须纳税人当期取得一定收入。如果本期取得多项收入，捐赠额应恰当地在各项收入中分摊，依次分摊在高税率的应税收入中，以享受捐赠扣除的最大可能值。在对外捐赠时，非公益性捐赠不得在应纳税所得额中扣除。三、利用附加减除费用进行税务筹划税法规定，对在我国境内无住所而在我国境内取得工资、薪金所得的纳税义务人，以及在我国境内有住所而在我国境外取得工资、薪金所得的纳税义务人，可以确定附加减除费用，附加减除费用适用的范围和标准由国务院规定。即工资、薪金所得，是以每月收入额减除3500元费用后的余额为应纳税所得额，同时部分人员还可以再附加减除1300元费用。附加减除费用适用的范围具体包括以下情况：（1）在我国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员。（2）应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家。（3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人。（4）国务院财政、税务主管部门确定的其他人员。四、利用境外所得抵扣进行税务筹划税法规定，纳税人从我国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额，但扣除额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。即，纳税人在国外实际缴纳的个人所得税税额，低于该所得按我国的个人所得税法规定计算的税额，还应该在我国缴纳差额部分的税款；如果纳税人在国外实际缴纳的个人所得税税额，高于该所得按我国的个人所得税法规定计算的税额，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，可以在以后纳税年度的该国家或地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过5年。

下列所得，不论支付地点是否在我国境外，均为来源于我国境外的所得。（1）因任职、受雇、履约等而在我国境外提供劳务取得的所得。（2）将财产出租给承租人在我国境外使用而取得的所得。（3）转让我国境外的建筑物、土地使用权等财产或者在我国境外转让其他财产取得的所得。（4）许可各种特许权在我国境外使用而取得的所得。（5）从我国境外的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。五、利用年金递延纳税进行税务筹划《关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）规定，自2014年1月1日起，企事业单位根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。超过本规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。

企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。个人达到国家规定的退休年龄，在2014年1月1日后按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税；在2014年1月1日后按年或按季领取的年金，平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。

由上可知，目前的年金个人所得税政策的规定，在年金缴费环节和年金基金投资环节，参保者均可享受递延纳税的好处，相当一部分参保者还会在一定程度上降低个人所得税税负。需要注意的是，在年金领取环节，个人达到国家规定的退休年龄领取的企业年金或职业年金，按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。第二节不同收入形式的税务筹划

一、利用均衡发放工资、奖金进行税务筹划

纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：(1)先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。(2)将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按第(1)项确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：如果雇员当月工资薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率一速算扣除数如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：应纳税额＝(雇员当月取得全年一次性奖金一雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)×适用税率一速算扣除数

（3）在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。（4）雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。二、利用不同收入项目转移进行税务筹划（一）利用工资、薪金所得与劳务报酬所得转换进行税务筹划

《个人所得税法》规定，工资、薪金所得，适用3%～45%的七级超额累进税率。劳务报酬所得，适用20%的比例税率；对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收，劳务报酬所得的实际使用税率相当于20%、30%、40%的超额累进税率。工资、薪金所得和劳务报酬所得的区别在于，取得所得的个人是否与单位存在雇佣关系。因此，当某些情况下，工资、薪金所得适用的税率低时，纳税人可以通过对雇佣关系的处理将劳务报酬所得转化为工资、薪金所得，或者将工资、薪金所得转化为劳务报酬所得，从而取得节税的目的。（二）利用工资、薪金所得与劳务报酬所得、稿酬所得转换进行税务筹划

【例10－7】张记者原就职于某专业报纸，因其文笔清新流畅、视角独特，被另一家期刊社挖走。假定，张记者在新期刊社的月薪为30000元。对于其所得有三种方案：（1）调入期刊社，成为期刊社的员工；（2）作为期刊聘请的特约撰稿人；（3）自由投稿人。如何进行税务筹划？

（1）作为期刊社的员工，张记者获得的30000元就属于工资、薪金所得。其应缴纳个人所得税税额为：（30000－3500）×25%－1005＝5620（元）（2）作为特约撰稿人，张记者获得的30000元就属于劳务报酬所得。其应缴纳个人所得税税额为：30000×（1－20%）×30%－2000＝5200（元）（3）作为自由投稿人，张记者获得的30000元就属于稿酬所得。其应缴纳个人所得税税额为：30000×（1－20%）×14%＝3360（元）

由以上计算可知，张记者的同样所得若以稿酬形式支付，个人所得税税负最轻，比以劳务报酬方式支付节税1840元，比以工资薪金方式支付节税2260元。因此张记者可以考虑把报酬的支付方式定为稿酬，以实现减轻个人所得税税负的目的。三、利用劳务报酬所得进行税务筹划（一）劳务报酬所得的费用转移

《个人所得税法》规定，劳务所得的费用采用固定金额和固定比例两种扣除方式。即劳务报酬所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。劳务报酬所得，适用20%的比例税率；对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收。个人所得税法实施条例规定，个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20000元至50000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过50000元的部分，加征十成。针对上述规定，提供劳务的纳税人可以考虑，将本应由自己承担的费用，改由对方承担，同时适当减低自己的报酬。（二）劳务报酬所得的分割计税

《个人所得税法》规定，劳务报酬所得以每次收入减除一定费用后的余额为应纳税所得额。个人所得税法实施条例对“次”的规定是：劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。个人兼有不同的劳务报酬所得的，应当分别减除费用，计算并缴纳个人所得税。因此，纳税人可以通过尽量增加“次”来增加费用扣除，单次收入使用的累进税率级次就会相对降低，从而相应减轻纳税负担。

（三）支付次数筹划法

我国税法规定，对同一由于劳务报酬所得实际适用的是三级超额累进税率，所以筹划的主要角度就是降低每次所得额，避免使用高档次税率。对同一项目取得连续收入所得的，以每个月的收入为一次。但是，在现实生活中，由于种种原因，某些行业收入的获得具有一定的阶段性，即在某个时期收入可能较多，而在另一些时期收入可能会很少甚至没有收入。这样就有可能在收入较多时适用较高的税率，而在收入较少时适用较低税率、甚至低于免征额，造成总体税收较高。可以通过合理安排，增加支付次数，并且使每次支付金额比较平均，从而适用较低的税率。四、利用承包经营、承租经营所得进行税务筹划

《个人所得税法》和《个人所得税法实施条例》规定，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。每一纳税年度的收入总额，是指纳税义务人按照承包经营、承租经营合同规定分得的经营利润和工资、薪金性质的所得；所说的减除必要费用，是指按月减除3500元。对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5%至35%的超额累进税率。按照个人所得税的有关规定，企业实行个人承包经营承租经营的如果工商登记仍为企业的，不管其分配方式如何，均应先按照企业所得税的有关规定缴纳企业所得税，然后根据其利润分配方式对承包承租经营所得征收个人所得税。纳税人在承包承租了企业之后，应该尽量改变企业性质，以避免被重复征收所得税。五、利用稿酬所得进行税务筹划

稿酬所得，是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。稿酬所得适用比例税率，税率为20%，并按应纳税额减征30%。稿酬所得以每次出版、发表取得的收入为一次，两个或者两个以上的个人共同取得同一项目收入的，应当对每个人取得的收入分别按照税法规定减除费用后计算纳税。针对稿酬所得，纳税人可以采取系列丛书、费用转移、集体创作等方法来进行个人所得税的税务筹划。（一）利用系列丛书进行税务筹划

对于稿酬所得，不同的作品是分开计税的，这就为纳税人制造了税务筹划的空间。如果某些著作可以分解为几个独立部分，以系列丛书的形式出版，则该著作可被认定为几个单独的作品，分别扣除费用后分别计算纳税。这是利用抵扣费用的临界点，即在稿酬所得小于4000元时，实际抵扣标准大于20%。（二）利用费用转移进行税务筹划

税法规定，稿酬所得只能在一定限额内扣除费用。如果纳税人能在现有的扣除限额标准下，再增加一些费用扣除项目，就可以实现节税效果。如，在出版著作时，事先和出版社或其他单位签订合同，由对方支付调研、差旅等费用，但适当降低支付的稿酬标准。这样一方面可以降低作者名义稿酬，另一方面仍然享受了20%的定额费用扣除，实现节税效果。第三节纳税人身份转换的税务筹划

个人所得税的纳税人，既包括居民纳税人，也包括非居民纳税人。居民纳税人负有无限纳税义务，必须就其来源于中国境内外的全部所得缴纳个人所得税；非居民纳税人负有限纳税义务，只需要就来源于中国境内的所得缴纳个人所得税。显然，非居民纳税义务人的税负较轻。纳税人可以利用纳税人身份转换进行恰当的税务筹划。一、利用纳税人组织形式的选择进行税务筹划

在个人所得税税务筹划中对企业组织形式的选择上，个人独资企业没有独立的法人资格，只对其征收个人所得税。一人公司与其股东是两个不同的法律主体，因此，在纳税时将一人公司与其股东分别对待，即对一人公司征收企业所得税，再对股东分得的税后利润征收个人所得税，实行双重征税。

《财政部国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税〔2011〕62号）规定，自2011年9月1日起，对个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业自然人投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时，其费用扣除标准统一确定为42000元/年（3500元/月）。个体户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除；个人独资企业和合伙企业投资者的工资不得在税前扣除。二、利用纳税人身份认定进行税务筹划（一）利用非居民纳税人身份进行税务筹划1、纳税人身份的认定个人所得税纳税人具体分为以下几种情况：（1）在我国境内有住所的个人（指因户籍、家庭、经济利益关系而在我国境内习惯性居住者），或者无住所而在境内居住满1年的个人，应当就其从我国境内、境外取得的全部所得纳税。（2）在我国境内无住所，但是居住一年以上5年以下的个人，其来源于我国境外的所得，经主管税务机关批准，可以只就由我国境内公司、企业以及其他经济组织或者个人支付的部分缴纳个人所得税；居住超过5年的个人，从第6年起，应当就其来源于我国境外的全部所得缴纳个人所得税。

（3）在我国境内无住所又不居住，或者无住所而在我国境内居住不满一年的个人，应当就其从我国境内取得的所得纳税。（4）在我国境内无住所，但是