会计的中国特色环境、制度环境与会计特色

会计的中国特色环境、制度环境与会计特色

2000年12月19日至20日，中国会计商会“中国特色会计理论与方法体系”专业委员会在北京举办了一场特别研讨会，来自全国40多名专家和科学家出席了会议。研讨会上,财政部会计司司长、中国会计学会“中国特色的会计理论与方法体系”专业委员会主任冯淑萍教授作了专题报告,系统介绍了统一会计核算制度的改革情况。曲晓辉教授、孙铮教授、谢志华教授、陈箭深博士作了主题发言。本次会议共收到学术论文39篇,现将研讨会的主要内容和观点综述如下。一、会计亚文化价值观模式中国会计有没有特色?有哪些特色?我们应该采取哪些对策?这是中国会计学会提出要建立“中国特色的会计理论与方法体系”的研究目标以来,会计学界广泛研究的重要课题,也是我们开展会计工作、研究会计理论时所必须首先弄清楚的问题。针对这个问题,与会代表结合中国的具体环境与背景,从多方面展开了讨论。一致认为,会计的中国特色或会计国家化是客观存在,并且是不断发展变化的;中国会计特色有多种表现,需要从整体上和宏观上全面把握。会计的中国特色是中国特殊的国情、背景和环境在会计中的体现。因此,特色的存在根源必须从会计环境的差异中去寻找。财政部会计司副司长、中国会计学会秘书长刘玉廷博士将决定会计中国特色的主要环境因素归纳为政治和经济环境、法律和制度环境、教育发展水平和文化环境等几大方面。在影响会计中国特色的因素中,讨论最多的是文化因素,这也是本次研讨会的一个显著特点。刘玉廷提出,中国几千年的文化传统孕育了中华民族崇尚集体主义的价值取向,决定了政府制定的统一会计规则具有较高的权威性。劳秦汉将霍夫斯特德教授的文化价值观模式和葛雷教授的会计亚文化价值观模式有机联系起来,归纳概括出了两种会计亚文化价值观模式,其中会计实务层面的会计亚文化价值观模式的基本特征是专业导向/法例导向、统一性/灵活性、乐观/保守、保密/透明、决策有用性/客观性,会计理论研究层面的会计亚文化价值观模式的基本特征是创造性/传统性、求同性/求异性、多元性/一致性、规范性/实证性、应用性/纯理论性,从中体现中国会计亚文化价值观的基本特色。李端生通过分析文化环境对会计目标模式、会计规范模式、会计管理模式、会计核算模式、会计报告模式、会计监督模式和会计教育模式等七个方面的影响,揭示了文化环境因素对会计中国特色的决定作用,并建议根据中国文化环境的变迁来不断完善、发展和优化中国特色的会计模式。当然,强调会计的中国特色,不是保护或迁就落后。与过去不同的是,本次会议撇开会计中国特色的有无或概念之争,转向实实在在地研究它的表现形式。代表们认为,中国特色的会计需要从宏观而不是微观层次上审视,要从会计整体框架和运行机制而不是从具体会计处理方法的异同上理解和把握。刘玉廷从财政部门主管的会计工作管理体制、会计制度制定权限在财政部门、三位一体的会计监督体系、统一规划和分级管理的会计人员继续教育、会计从业和任职资格管理、总结中国管理会计的丰富经验、规范研究和实证研究相结合的会计研究方法等七个方面归纳了会计中国特色的主要表现。朱元午通过系统的环境分析提出了中国特色的社会主义市场经济会计模式的五个基本特征,即:邓小平理论是构建中国会计模式的理论基础;社会主义是中国会计改革与发展的政治方向;为国家宏观经济调控服务是中国会计的首要目标;实行国家统一的会计制度要求强制性的会计规范;社会主义精神文明中的思想道德体系应成为维护国家会计统一性的文化条件。周晓苏从中国会计模式的结构出发,将会计的中国特色归纳为管理核算型的会计模式、会计管理体制行政化、会计模式职能法制化和会计信息质量外部监管双轨制,并认为会计模式的政府利益导向是以公有制为主体的市场经济的必然产物。谈论会计的中国特色不能撇开会计职业道德的特色,因为中国的文化中包含浓重的“家文化”传统。田昆儒认为,受以儒家文化为主流的中国传统文化的影响,会计工作者一直是以“良心”作为道德修养最基本的标准,“受人之雇、忠人之事”是会计人员职业道德的表现。良心主导型的会计职业道德模式对市场经济和社会经济转型具有高度的不适应性,导致会计职业道德评价失范、会计职业道德控制机制弱化、会计职业道德教育扭曲等。在社会主义市场经济条件下中国会计职业道德模式必然由“诉诸良心”走向“基于规范”,即制定会计职业道德准则。至于会计的中国特色与会计的国际协调问题,代表们既肯定了会计国际协调的必要性,同时又认为与保持会计中国特色之间具有兼容性。会计的国际协调是指在一定的范围内缩小各国对相同或相似经济业务会计处理的差异,而并非要求也不可能达到各国会计整体框架和运行机制的统一。刘玉廷认为,会计的国际协调主要立足于技术性层面,会计的社会性决定了至少是在可以预见的将来,会计的中国特色势必长期存在。陈箭深认为,会计国际化不等于英美化,会计改革不能一边倒;会计与国际接轨,应当重在实质接轨而非形式接轨;当前迫切需要认真研究会计国际差异的内容及形成原因,研究中国会计制度中不能国际化改革的原因以及进行国际化改革的后果等。二、会计制度与会计准则的关系会计制度是指政府管理部门对处理会计事务而制定的规章、准则、办法等规范性文件的总称。中国会计制度的重要特色是会计制度作为法制化经济手段的重要组成部分,被纳入政府的管理范围,将会计制度的制定权限和审批权限归属于国务院财政部门。在各项会计制度中,讨论最多的是会计核算制度,与会代表认为90年代初财政部制定和实施的《企业会计准则》和分行业的会计核算制度在规范中国会计实务和推动中国特色的会计发展上迈出了极为重要的一步,但已与现实环境发展具有很大的不适应性,需要进一步研究和改革。关于会计核算规范的改革,会计界有三种主张:实务界期望可操作性的会计制度,理论界有些人建议用准则取代制度,第三种观点是准则与制度并存。对此,财政部会计司司长冯淑萍教授指出:在讨论会计核算制度与会计准则的关系及如何建立国家统一的会计核算制度等问题之前,有必要研究会计标准的表现形式问题。她认为,会计标准的表现形式不是唯一的,会计标准不存在绝对优劣之分。在建立国家统一会计核算制度过程中,需要处理好会计核算制度与会计准则、税法、财务制度、“新”“旧”制度及国际会计惯例等五个方面的关系。孙铮和陈珉的观点是,企业会计核算规范体系应当由会计准则、会计程序指南和企业会计制度三个层次组成。其中,会计准则主要规范确认、计量和披露的标准;会计程序指南由13个分行业会计制度和以后陆续颁布的会计制度归并而成,主要提供会计记录的指南;企业会计制度是企业自行设计建立的会计核算方面的规章制度。陈箭深的观点是,考虑中国特殊的文化、法律环境以及“入世”的现实,我国的会计核算制度改革既不能迁就不合理的现实实务,又必须具有广泛的适用性和强制性。会计准则与制度之间可以协调配合,协调的方式是将统一会计核算制度分为一般原则和会计科目表两个层次。财政部的设想是,制定统一的或综合的企业会计核算制度,由会计核算一般规定、会计科目与会计报表、专业业务核算办法三个层次组成。会计监督是会计的基本职能之一,是我国经济监督体系的重要组成部分。《会计法》所提出的单位内部会计监督、国家监督和社会监督“三位一体”的会计监督体系,公认是会计中国特色的重要体现。朱星文提出,要使《会计法》所规范的会计监督体系能够落到实处,必须建立对企业经济活动进行全过程和全方位监控的会计监督运行机制体系,包括以完善的内部会计监督制度为基础形成企业自律性的内部会计监督机制、以会计法规制度为依据形成事前会计监督机制、以会计委派制为契机构建事中会计监督机制、以注册会计师审计监督和政府行政执法监督为主体构建事后会计监督机制。会计人员委派制度也体现了会计监督的中国特色,因而也是本次研讨会的主要议题之一。代表们认为,实行会计委派制不仅是加强会计监督的有效措施,也是对我国会计人员管理体制改革的一种尝试。但也有代表认为,会计委派制与现代企业制度不相协调,不符合监督、决策与执行相分离的原则,使企业会计的管理重新回到“政企不分”的老路。完善会计委派制的对策,应当是实行财务监事委派制。三、中国特色管理会计理论与方法体系。在管理会计会计中国特色的内涵丰富,管理会计在企业长期的实践中也创造出了许多有中国特色的理论与方法,对此刘玉廷列举了五种表现:以经济责任制为基础,将会计核算与企业内部经济责任制以及内部分配的承包经营责任制结合起来;以权责利统一,资金、成本效益优化为原则,将岗位责任制和企业分配、奖金、工资制度挂钩;以提高经济效益为目的,将工作效益和经济效益相联系;以民主管理和群众监督为依托,平衡监督与制约机制;以模拟市场为手段,把内部银行结算体系与纵向衔接、横向统一的责任指标相互渗透,出现了邯钢的“模拟市场、成本否决”模式。冯巧根认为,中国管理会计的实施与政府行为、企业管理实践等密切相关,具有政府行为导向性、企业实践紧密性、管理活动自愿性、管理方法实用性、具体操作灵活性、发展形式渐进性和文化建设普及性等特征。目前我国管理会计实践中的中国特色可以概括为四个方面,即:根据企业实践构建独立的管理会计机构;以责任会计建设作为管理会计发展的突破口;以成本控制和管理为手段,注重技术与经济的结合;强调专业核算与群众核算相结合。完善具有中国特色的管理会计理论与方法体系,需要将管理会计的中国特色融入管理会计的内容体系,并加强管理会计典型案例的研究。责任会计是管理会计的重要组成内容。李孝林提出,中国的责任会计与经济责任制存在着天然的“血缘”关系,二者同步建立、同步加强、互为条件、相互促进,这是中国责任会计的显著特色。其次,责任会计的中国特色还表现为:会计、统计和业务三种核算有机结合;专业核算与群众核算有机结合;责任会计与财务会计有机结合。代表们还就目前管理会计在我国企业的应用状况进行了分析。许多代表认为,目前管理会计在企业应用情况不甚理想,既与管理会计理论与方法体系不完善有关,又有应用环境不完善的原因。解决这些问题,叶陈刚等人认为,首先必须结合我国实际完善有中国特色的管理会计理论、规范和经验体系,特别是注重行为科学的研究与应用;其次,要完善管理会计的应用环境,特别是积极推进现代企业制度建设和建立中国管理会计师职业组织;再次,进一步加强管理会计教育,培养企业主要领导人的管理会计意识和提高会计人员的管理会计理论和应用素质。四、国有企业财务管理机制改革开放以来,国有资本管理体制发生了许多重大变化,如国家作为出资者对国有企业行使的所有者职能与政府的行政管理职能逐渐分离,管理的内容也由资产管理转变为资本管理。国有资本营运和管理体制的新变化引起了人们对出资者财务问题的关注,这是颇具中国特色的财务学研究领域。围绕这一课题,谢志华重申了他在1997年提出的出资者财务论的基本观点,并从财务会计应维护出资者利益出发,提出了出资者会计,并将出资者会计即财务会计与政府会计即税务会计相分离的新见解。罗飞和王竹泉着重研究了国家如何从国有出资者的角度加强对国有企业的财务管理,提出要建立健全国有企业出资者的财务管理机制。主要包括:(1)科学的出资者参与重大财务决策机制。具体明确由国家出资者审批决定的重大财务决策的范围和标准、重大财务决策的程序和方式、重大财务决策的信息报告制度和信息反馈制度。(2)与财务决策机制相适应的财务激励机制。对国有控股公司层次的经营者应以长期激励为主,而对国有企业层次的经营者应以短期激励为主;对负有决策控制权的经营者的激励应比对负有决策执行权的管理者的激励更多地运用长期激励。(3)对经营者财务预算、决算的审批制度,硬化财务预算约束;(4)经常性和定期性相结合的出资者财务监督和约束机制,其中经常性监督的基本方式是财务监事委派制。加强对国有企业的财务管理,需要国家站在出资者的立场上制定一套规范的财务制度,代表们一致赞成深化财务制度改革、制定出资者财务制度的设想。财务管理机制和方法的选择受一系列社会经济因素的影响。在各种影响财务管理的因素中,讨论最多的是文化因素,认为文化与企业财务控制权配置模式具有高度的相关