文档第二章(作业2014.10)

PAGEPAGE4第二章长期股权投资与企业合并一、本章结构长期股权投资比例及对被投资方的决策影响程度长期股权投资比例及对被投资方的决策影响程度长期股权投资的基本核算方法长期股权投资的基本核算方法长期股权投资的成本法与权益法长期股权投资的成本法与权益法权益法的实质权益法的实质权益法商誉权益法商誉负商誉负商誉长期股权投资与企业合并直接购买新股的持股比例的确定长期股权投资与企业合并直接购买新股的持股比例的确定从有发行优先股的被投资方购买股权的持股比例的确定从有发行优先股的被投资方购买股权的持股比例的确定权益法的几个特殊问题权益法的几个特殊问题成本法与权益法之间的转换成本法与权益法之间的转换不完全权益法不完全权益法企业合并的原因和合并方式企业合并的原因和合并方式购买法与吸收合并的会计处理购买法与吸收合并的会计处理企业合并企业合并权益结合法权益结合法长期股权投资会计处理程序小结长期股权投资会计处理程序小结二、本章概念（关键词）长期股权投资母公司子公司联属公司合营企业联营企业控制共同控制重大影响成本法权益法完全权益法不完全权益法股权投资差额合并价差商誉负商誉新设合并吸收合并控股合并购买法权益结合法三、本章小结掌握不同长期股权投资比例与相应的会计核算要求：合并财务报表的编制，一般是建立在母公司对长期股权投资按权益法核算的基础上进行的。而对长期股权投资的核算，取决于投资方对被投资方的投资比例：当投资比例在20%以下时，投资方按成本法对长期股权投资进行核算；当这一比例为20—50%时，则按权益法进行核算；而超过50%时，则在权益法对长期股权投资核算的基础上(按我国规定，母公司平时按成本法进行核算)，编制母子公司合并财务报表。掌握成本法和权益法：成本法下对长期投资的会计处理，反映了作为两个独立的法人实体，只有当被投资方实际发放股利时，投资方才能确认投资收益；而在权益法下，则反映了长期投资的经济实质，由于投资方对被投资方的经营决策能产生重大影响，所以，只要被投资方的权益发生变动，投资方则根据投资份额，调整长期投资和确认投资收益。认识商誉和负商誉的性质：当投资方按被投资方净资产的账面价值或公允价值购买对方的股权时（如果是部分购买，则乘以所购份额），长期股权投资的成本正好等于被投资企业净资产的账面价值或公允价值。但当长期股权投资的成本大于或小于被投资企业净资产的账面价值或公允价值时，就产生商誉或负商誉。商誉以前的处理是在一定的年限内予以摊销，而国际最新的规定是不进行摊销，而是每年年末进行评估，发生减值时确认损失。负商誉一般不进行确认，对出现的负商誉金额，首先分配给除有价证券外的非流动资产，余额计入当期损益。了解不完全权益法与完全权益法：完全权益法是投资方按如下要求对长期投资进行处理：1、属于被投资方当年实现的利润(或亏损)而影响的所有者权益的变动，投资方应按所持表决权资本比例计算应享有(或应承担)的份额；属于被投资方当年发生的其他所有者权益的变动，投资方应按所持表决权资本的比例计算享有(或应承担)的份额，影响金额计入投资方的所有者权益。2、被投资方宣告分派利润或现金股利时，投资方按表决权资本比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。3、每期期末，摊销投资成本差额中可辨认净资产公允价值升值部分，计入损益。4、对母子公司间交易中未实现的损益进行调整。而不对第3或第4项进行摊销或调整的，就为不完全权益法。当按不完全权益法对长期股权投资进行处理时，在此基础上编制的合并财务报表中的母公司净利润与合并报表中的合并利润就会不一致。认识企业合并的方式：企业合并分为：新设合并、吸收合并和控股合并三种。前两种合并方式都不会带来新的会计问题，只是吸收合并在购买法下可能会出现商誉。而控股合并则产生合并会计处理的要求，需要编制合并财务报表。掌握购买法：合并可通过购买和权益结合的方式进行。购买法是假定企业合并是一个主体（合并方）收购被合并主体净资产的一种交易。这种交易同其它买卖一样，收购成本按公允价值确定。在合并日，合并方按公允价值登记所收到的资产和负债，收购成本超过所获净资产公允价值的差额确认为商誉。掌握权益结合法：权益结合法是指母公司用自己发行的股票去交换对方几乎全部的普通股，从而达到由双方的股东联合控制它们的全部或实际上是全部的净资产和经营活动。按照国际会计准则第22号《企业合并》中的说明，权益结合的实质并不是一方收购另一方的行为，而是双方的股东签订的一项本质上平等的协议，由双方共同控制其全部或实际上全部的净资产或经营权。由于在购买法下商誉的摊销往往对合并后的合并净利润产生较大的影响，因此，很多企业热衷于权益结合法。但合并的实质是一项购买行为，因而大多数国家取消了权益结合法。我国《企业会计准则第20号——企业合并》将企业合并分为同一控制与非同一控制两种，同一控制下的企业合并仍然采用权益结合法。四、本章相关的法规、制度及主要阅读文献1、Beams&Anthony&Clement&Lowensohn2006:AdvancedAccounting9thedPrenticeHall（中译本：《高级会计学》第7版上海财经大学出版社2002年储一昀译）2、《企业会计准则第2号——长期股权投资》3.《企业会计准则第20号——企业合并》投资成本差额49000当年投资成本差额摊销表项目投资成本差额摊销年限（或比例）摊销额存货（7000）100%（7000）其他流动资产0固定资产—建筑物140005%×3/4525固定资产—设备2800025%×3/45250商誉1400000合计49000(1225)⑵会计分录：2007年4月1日，登记对S公司长期投资a.借：长期股权投资—S公司（投资成本）182000管理费用10000贷：银行存款1920002007年12月1日，登记现金股利b.借：应收股利—S公司28000（70000×0.4）贷：长期股权投资—S公司（损益调整）280002007年12月31日，确认本年对S公司净收益的应享份额c.借：长期股权投资—S公司（损益调整）42000（60000×70%）贷：投资收益—股权投资收益420002007年12月31日，摊销股权投资差额（见上表）d.借：长期股权投资—S公司（损益调整）1225贷：投资收益—股权投资差额摊销1225⑶南方公司2007年末和年度对S公司的长期股权投资余额和投资收益金额如下：长期股权投资——S公司投资收益a.182000b.28000c.42000c.42000d.1225d.1225期末197225本期432254、（负商誉）见习题3的资料，将每股市价改为1.4元。要求：编表将投资成本与账面价值的差额，分配至各项可辨认或不可辨认资产。计算南方公司2007年对S公司的投资收益。计算南方公司2007年12月31日对S公司的投资账户余额。解答：⑴计算投资成本差额每股市价为1.4元，南方公司长期股权投资差额计算如下：长期股权投资成本：70000×1.4=98000所获S公司股权账面价值：190000×70%=133000投资成本差额（35000）投资成本差额分配表分配项目公允价值账面价值投资比例分配金额存货5000060000(10000×70%)（7000）其他流动资产20000200000固定资产—建筑物500003000020000×70%14000固定资产—设备1350009500040000×70%28000可辩认净资产分配额35000负商誉(70000)投资成本差额(35000)按现行准则处理如下：a.借：长期股权投资—S公司（投资成本）168000管理费用10000贷：营业外收入70000贷：银行存款1080002007年12月1日，登记现金股利b.借：应收股利—S公司28000（70000×0.4）贷：长期股权投资—S公司（损益调整）280002007年12月31日，确认本年对S公司净收益的应享份额c.借：长期股权投资—S公司（损益调整）42000（60000×70%）贷：投资收益—股权投资收益42000当年投资成本差额摊销表项目投资成本差额摊销年限（或比例）摊销额存货（7000）100%（7000）其他流动资产0固定资产—建筑物140005%×3/4525固定资产—设备2800025%×3/45250合计35000(1225)2007年12月31日，摊销股权投资差额（见上表）d.借：长期股权投资—S公司（损益调整）1225贷：投资收益—股权投资差额摊销1225⑶南方公司2007年末和年度对S公司的长期股权投资余额和投资收益金额如下：长期股权投资——S公司投资收益a.168000b.28000c.42000c.42000d.1225d.1225期末183225本期432255、（购买法）2006年1月2日，南方公司和S公司进行企业合并，S公司解散。南方公司支付825000元给S公司，其中包括南方公司330000股的普通股，每股市价为2.5元，每股面值为1元。另外，合并时南方公司以现金支付了以下费用：发起人费用会计和律师费证券的登记和发行费用3500065000400001400002006年12月31日，即合并前，两公司的资产负债表和公允价值资料如下：南方公司账面价值S公司账面价值S公司公允价值现金应收账款（净额）存货固定资产——建筑物（净额）固定资产——设备（净额）无形资产资产合计应付账款应付票据股本，每股面值1资本公积未分配利润负债和所有者权益合计1500002300005200004000001000000500000280000030000060000080000060000050000028000003000050000800001000002000003000007600004000020000030000050000170000760000300004000012000015000030000025000089000040000180000要求：假设采用购买合并，请为南方公司编制2007年1月2日，即合并之后的资产负债表。解答：计算投资成本差额和商誉：长期股权投资成本：825000所获S公司股权的账面价值520000投资成本差额305000减：可辩认公允价值升值金额应收账款（净额）（40000-50000）（10000）存货120000-8000040000固定资产——建筑物（净额）（150000-100000）50000固定资产——设备（净额）（300000-200000）100000无形资产（250000-300000）（50000）应付票据（180000-200000）20000150000商誉155000⑵登记南方公司企业合并的会计分录：a.借：长期股权投资—S公司825000贷：股本330000资本公积495000b.借：管理费用100000资本公积40000贷：银行存款140000c.借：现金30000应收账款40000存贷120000固定资产——建筑物150000固定资产——设备300000无形资产250000商誉155000贷：应付账款40000应付票据180000长期股权投资825000⑶编制合并后南方公司资产负债表合并后资产负债表（2007年1月2日）单位：元项目金额项目金额资产流动资产：贷币资金应收账款存货固定资产：建筑物—净额设备—净额无形资产：无形资产商誉资产总计4000027000064000055000013000007500001550003705000负债应付账款应付票据合计所有者权益：股本资本公积未分配利润合计负债和所有者权益总计340000780000112000011300001055000400000258500037050006、（直接购买新股的投资比例的确定）南方公司2007年1月1日以银行存款2000000元按每股市价10元直接从S公司购买其新发行的每股面值为1元的普通股400000股中的200000股，2006年12月31日，S公司的股东权益组成如下：每股面值为1元的普通股为400000元，资本公积为1600000元，未分配利润500000元。要求：计算南方公司所持S公司的股权比例和长期股权投资差额解答：第一、南方公司所持S公司股权比例计算南方公司购买的股票数量200000股S公司发行新股后流通在外的股数2006年12月31日流通在外的股数4000002007年1月1日向外新发股数400000800000股南方公司所持S公司股权比例=200000/800000=25%第二、南方公司对S公司长期股权投资差额的计算南方公司对S公司长期股权投资成本2000000S公司发行新股前的股东权益（400000+1600000+500000）2500000发行新股增加的股东权益（400000×10）4000000发行新股后S公司的股东权益6500000南方公司持股比例25%南方公司所获股权的账面价值1625000南方公司对S公司长期股权投资差额3750007、（被投资方含优先股的投资比例的确定）南方公司2007年1月1日以银行存款1000000元购买S公司有表决权的股本40%。2006年12月31日，S公司的股东权益组成如下：每股面值为1元的普通股为400000元，以及每股面值为1元的8%累积优先股为500000元，资本公积为1100000元（其中100000元为优先股股本溢价），未分配利润500000元。2007年度，S公司全年净利润500000元，年末未宣布发放现金股利以及宣布发放现金股利200000元。要求：分别计算两种情况下计算南方公司所持S公司的股权比例、长期股权投资差额、2007年投资收益和长期股权投资余额。解答：第一、确定股权投资差额购买S公司40%股权的成本1000000元所获账面价值S公司股东权益2500000减：优先股股东权益600000普通股股东权益1900000南方公司持股比例40%760000股权投资差额240000元第二、计算2005年南方对S公司投资收益2007年S公司净利润500000减：优先股股利（500000×8%）40000普通股收益460000在S公司的普通股收益的应享份额（460000×40%）1840002007年南方对S公司的投资收益184000元第三、2007年底南方对S公司长期股权投资余额长期股权投资1000000长期股权投资（损益调整184000）1840002007年底南方对S公司长期股权投资余额（不宣布股利）1184000元2007年底南方对S公司长期股权投资余额（宣布股利）（200000-40000）×40%640001120000元10、(权益结合法)南方公司2007年12月31日，南方公司与S公司股东权益如下：2007年12月31日合并双方股东权益表单位：元南方公司S公司合计股本，每股面值1元500000400000900000资本公积500004000090000投入资本合计550000440000990000未分配利润10000060000180000股东权益合计65000050000011500002008年1月1日南方公司发行400000普通股收购S公司90%股权，要求：1、按权益结合法登记合并日的会计处理；2、如