高级财务会计第2章企业所得税

一、高级财务会计的核算内容〔一〕各类企业均能够发生的特殊会计业务1、外币买卖与折算的会计业务2、企业所得税的会计业务3、股份上市公司信息披露的会计业务〔二〕特殊运营行业的特殊会计业务1、期货买卖与运营的会计业务。2、现代租赁运营的会计业务3、房地产运营的会计业务导论1〔三〕复合会计主体的特殊会计业务1、企业合并的会计业务2、集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务。3、企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业务导论2〔四〕特殊经济时期的特殊会计业务1、通货膨胀信息披露的会计业务2、企业停业、破产与清算的会计业务如企业清算会计，它是突破了会计分期假设的特殊经济时期的特殊会计业务，也是各类企业在市场经济条件下均能够发生的特殊会计业务。导论3第二章所得税会计

(参见<企业所得税会计处置的暂行规定>和<新准那么第18号——所得税>)本章主要内容一、所得税会计概述：根本概念；所得税的会计处置方法；永久性差别和时间性差别二、应付税款法：含义、设置科目、计量、分录及举例三、纳税影响会计法〔基于利润表的纳税影响会计法〕含义、设置科目、计量、分录及举例；递延法和债务法四、资产负债者债务法〔基于资产负债表的纳税影响会计法〕含义；计税根底；暂时性差别；确认；计量；综合举例；列报4一、会计准那么与税收法规的差别分析1、会计准那么与税收法规的目的不同2、从特定期间的角度分析会计准那么与税收法规之间的详细差别3、从特定时点的角度分析会计准那么与税收法规之间的详细差别第一节所得税会计概述5会计准那么与税收法规的目的不同会计准那么的目的是规范企业的对外财务报告，以便照实地反映企业的财务情况、运营成果与现金流量情况。所得税法是由国家制定并强迫推行的，其目的主要有两个：一是获得收入，行使国家作为社会组织者的正当权益；二是发扬国家宏观调控的职能，履行国家管理社会的职责。这种不同导致二者的相关规定往往存在差别6从特定期间的角度分析会计准那么与税收法规之间的详细差别从利润表的角度出发，税前会计利润是按照会计准那么的规定确定的扣减所得税费用之前的会计利润。应纳税所得那么是按照税收法规的规定确定的应该交纳所得税的收益或所得。根据差别产生缘由的不同可以区分为：永久性差别与时间性差别7从特定时点的角度分析会计准那么与税收法规之间的详细差别从特定时点的角度分析，就是从资产负债表的角度，分析企业资产、负债的账面价值与其计税根底之间的差别。8所得税会计的根本问题第一层次：能否确认所得税的会计影响按此规范，所得税的会计处置方法可分为：应付税款法与纳税影响会计法两种第二层次：基于何种视角反映所得税的会计影响基于这一规范可以把纳税影响会计法分为：基于利润表的纳税影响会计法和基于资产负债表的纳税影响会计法。基于资产负债表的纳税影响会计法又称为资产负债表债务法。第三层次：在资产负债表债务法下，该当如何进展会计确认、计量和报告。9企业会计准那么18号－所得税制定背景

1994年6月，财政部公布了<企业所得税会计处置的暂行规定>，

2000年12月的<企业会计制度>规定：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中恣意选择，纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指利润表债务法。

102005年8月，财政部发布了<企业会计准那么---所得税〔征求意见稿〕>，在文中自创了<国际会计准那么>的部分内容，规定企业采用债务法中的资产负债表债务法对所得税进展会计处置。

2006年2月15日财政部公布<企业会计准那么18所得税>，实现与<国际会计准那么12：所得税>的趋同。制定背景11企业会计准那么18号－所得税是企业会计准那么体系中的一个标志性变化，也是所得税会计一次艰苦改革。该准那么废止了应付税款法等我国现行会计实务所采用的方法，要求一致以资产负债表债务法核算所得税，实现了与国际会计准那么的趋同，对我国所得税会计的实际与实务将产生艰苦影响。制定意义12二、有关概念及相互关系：1、〔1〕应纳税所得额〔应税利润、应税所得〕:按照企业所得税法计算确定的纳税人应纳企业所得税的根据。应纳税所得额＝收入总额－准予扣除工程金额〔准予扣除工程是指与获得收入有关的本钱、费用和损失〕〔2〕应纳所得税额：按照企业所得税法计算确定的企业应纳所得税金额。应纳〔所得〕税额〔应交所得税〕＝应纳税所得额×适用的所得税税率第一节所得税会计概述132、〔1〕利润总额〔税前会计利润、税前利润〕按会计制度规定计算确定的收益——利润表中的“利润总额〞。〔2〕所得税费用：按会计制度规定从利润总额中扣减的企业所得税费用额。〔其金额的多少取决于存在差别的性质和所采用的会计处置方法〕3、净利润＝利润总额－所得税费用注：“应纳税所得额〞与“利润总额〞在计算口径、计算时间上的不一致，会导致两者之间能够存在差别。同理，由于“应纳所得税额〞与“所得税费用〞在计算口径、计算时间及所采用的会计处置方法上的不一致，使得两者能够存在差别。14三、所得税的会计处置方法〔一〕应付税款法〔二〕纳税影响会计法其在税率变卦或开征新税时，又可分为：〔1〕递延法〔2〕债务法〔利润表债务法〕应付税款法和纳税影响会计法用于非上市公司。〔三〕资产负债表债务法〔基于资产负债表的纳税影响会计法〕资产负债表债务法从2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。15四、永久性差别和时间性差别〔一〕永久性差别：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算口径不同而构成的，且不能在以后各期转回的差别。注1:永久性差别又可分为两类：1、使本期利润总额大于应纳税所得额的永久性差别：〔1〕企业的某项收益，按会计制度该当确以为收益，但按税法不确以为应税所得；(国库券利息收入)〔2〕企业的某项费用或损失，按会计制度不确以为费用或损失，但按税法可以从应税所得中扣减。2、使本期利润总额小于应纳税所得额的永久性差别：

16四、永久性差别和时间性差别〔一〕永久性差别：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算口径不同而构成的，且不能在以后各期转回的差别。注1:永久性差别又可分为两类：1、使本期利润总额大于应纳税所得额的永久性差别：2、使本期利润总额小于应纳税所得额的永久性差别：〔1〕企业的某项收益，按会计制度不确以为收益，但按税法该当确以为应税所得；〔2〕企业的某项费用或损失，按会计制度确以为费用或损失，但按税法不可以从应税所得中扣减。〔违法罚没支出〕注2:按照税法规定，不超越5年的以前年度亏损，可以在交纳所得税以前予以弥补〔可以将其看成永久性差别〕。17〔二〕时间性差别：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算时间不同〔收支确认的时间先后不同〕而构成的，且可以在以后各期转回的差别。注:时间性差别又可分为两类：1、应纳税时间性差别：使本期利润总额大于应纳税所得额的时间性差别。详细包括：〔1〕企业的某项收益，按会计制度该当确以为当期收益，但按税法需待以后期间确以为应税所得；〔2〕企业的某项费用或损失，按会计制度需待以后期间确以为费用或损失，但按税法需从当期应税所得中扣减。应纳税时间性差别，在纳税影响会计法下,构成递延税款贷项。2、可抵减时间性差别：使本期利润总额小于应纳税所得额的时间性差别。18〔二〕时间性差别：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算时间不同而构成的，且可以在以后各期转回的差别。注:时间性差别又可分为两类：1、应纳税时间性差别：使本期利润总额大于应纳税所得额的时间性差别。详细包括：2、可抵减时间性差别：使本期利润总额小于应纳税所得额的时间性差别。详细包括：〔1〕企业的某项收益，按会计制度需待以后期间确以为收益，但按税法需确以为当期应税所得；〔2〕企业的某项费用或损失，按会计制度需确以为当期费用或损失，但按税法需待以后期间从应税所得中扣减。可抵减时间性差别，在纳税影响会计法下,构成递延税款借项。19在实践任务中，企业申报交纳所得税，普通是在税前会计利润的根底上调整永久性差别和时间性差别，以确定应纳税所得，计算应交所得税。20假设某企业于20*0年初成立，当年实现税前会计利润200000元。适用所得税税率为25%.当年发生以下与纳税有关的事项：〔1〕会计上确认了2000元国库券利息收入，而按税法规定不交所得税。〔2〕当年发生工资费用150000元，而按税法核定的计税工资为120000元.〔3〕由于违法运营被罚款3000元.〔4〕年初购入的一台新设备，本钱为10000元，估计无残值，税法规定采用直线法折旧，折旧年限为5年，会计上也采用直线法计提折旧，年限为10年。21上述各项中，前三项属于永久性差别，第四项属于时间性差别。按税法规定计算的年折旧额=10000/5=2000〔元〕按会计制度规定计算的年折旧额=10000/10=1000〔元〕由于折旧年限不同而构成的时间性差别=2000-1000=1000〔元〕20*0年应纳税所得=200000-2000+〔150000-120000〕+3000-1000=230000〔元〕20*0年应交所得税=230000*25%==57500〔元〕22第二节应付税款法一、应付税款法只确认本期利润总额与应纳税所得额之间永久性差别影响所得税的金额，而将时间性差别影响所得税的金额直接计入当期损益，不递延到以后各期。

23第二节应付税款法一、应付税款法应付税款法要点：应付税款法是一种以税法规定计算的应交所得税作为本期所得税费用的方法。即当期应交所得税等于当期计入损益的所得税费用该方法不反映会计准那么与税收法规之间差别的跨期影响。〔着眼于将当期应交所得税确以为当期计入损益的所得税费用，不将时间性差别影响所得税的金额作跨期分摊〕。

24第二节应付税款法

二、设置科目：“所得税〞“应交税金－－应交所得税〞25三、计量步骤：1、按所得税法计算验证应纳税所得额；2、按所得税法计算确定应交所得税；3、把应交所得税额认定为所得税费用额：所得税费用额＝应交所得税额四、会计分录：1、确认应交所得税时，借：所得税贷：应交税金－－应交所得税2、交纳所得税时，借：应交税金－－应交所得税贷：银行存款等26五、应付税款法举例：例1〔资料〕20×3年末北方公司以银行存款15万元购入管理用甲设备,并投入运用，估计无残值和清理费用。会计和税法规定均采用直线法计提折旧，会计折旧年限为5年，税法折旧年限为3年。每年计提甲设备折旧前的税前会计利润为10万元。所得税税率为30%。除上述差别外，不存在其他会计与税收规定的差别。〔要求〕按应付税款法对20×4年至20×8年北方公司作所得税会计处置。〔解〕1、20×4年计算：税法折旧＝150000÷3=50000(元)应纳税所得额=100000－50000=50000(元)应交所得税=50000×30%=15000(元)所得税费用＝应交所得税=15000〔元〕27会计分录：借：所得税15000贷：应交税金－应交所得税1500020×5年、20×6年与20×4年一样。2、20×7年计算：税法折旧＝0应纳税所得额=100000－0=100000(元)应交所得税=100000×30%=30000(元)所得税费用＝应交所得税=30000〔元〕会计分录：借：所得税30000贷：应交税金－应交所得税3000020×8年与20×7年一样。

28应付税款法优缺陷应付税款法的最大优点是简单，易于操作。缺陷：从利润表的角度来看，由于应付税款法对时间性差别的所得税影响不进展跨期分摊，会导致所确认的所得税费用与税前会计利润之间不配比，容易引起报表运用者的误解。从资产负债表的角度来看，应付税款法只在资产负债表上反映法定的应交所得税，而不确认由于所得税要素会导致未来经济利益流出企业的递延所得税负债，以及会导致未来经济利益流入企业的递延所得税资产，这就使资产负债表不能照实地反映企业的财务情况，也不利于利润表照实地反映企业的运营成果。29第三节纳税影响会计法一、纳税影响会计法将本期利润总额与应纳税所得额之间的时间性差别呵斥影响所得税的金额递延和分配到以后各期；在时间性差别发生相反变化时，将其影响所得税的金额予以转回。

30第三节纳税影响会计法一、纳税影响会计法纳税影响会计法要点：该方法将关注的焦点放在利润表上的所得税费用确实定上，因此注重从特定期间的角度分析会计准那么与税收法规之间的详细差别，着眼于税前会计利润与应纳税所得之间的差别。

该方法相对于应付税款法的根本特点在于，它反映时间性差别的跨期影响，把时间性差别影响所得税的金额确以为递延税款,从而有利于照实反映企业的财务情况与运营成果

31第三节纳税影响会计法

二、设置科目：“所得税〞“应交税金－应交所得税〞“递延税款〞32三、纳税影响会计法在税率不变时的计量步骤：1、按所得税法计算验证应纳税所得额；2、按所得税法计算确定应交所得税额；3、计算A:①发生或转回的时间性差别额；②时间性差别影响所得税的金额〔递延税款〕＝发生或转回的时间性差别×所得税率③所得税费用＝应交所得税±递延税款计算B:①税前会计利润与永久性差别之和；②所得税费用＝税前会计利润及永久性差别〔之和〕×所得税率③±递延税款＝所得税费用－应交所得税〔计算A与计算B可以相互验证〕

33四、会计分录：1、确认应交所得税时，借：所得税借或贷：递延税款贷：应交税金－－应交所得税2、交纳所得税时，借：应交税金－－应交所得税贷：银行存款等

34五、纳税影响会计法举例：例2〔资料〕20×3年末北方公司以银行存款15万元购入管理用甲设备,并投入运用，估计无残值和清理费用。会计和税法规定均采用直线法计提折旧，会计折旧年限为5年，税法折旧年限为3年。每年计提甲设备折旧前的税前会计利润为10万元。所得税税率为30%。除上述差别外，不存在其他会计与税收规定的差别。〔注:以上与例1一样〕且第一年年初无递延税款余额。

〔要求〕按纳税影响会计法对20×4年至20×8年北方公司作所得税会计处置。

35[解]1、与甲设备有关的计算如下：单位：元项目20×4年20×5年20×6年20×7年20×8年会计折旧①3000030000300003000030000税法折旧②50000500005000000时间性差异③=②-①200002000020000-30000-30000利润总额④7000070000700007000070000应纳税所得额⑤500005000050000100000100000所得税费用额⑥=④×30%2100021000210002100021000应纳所得税额⑦=⑤×30%1500015000150003000030000本年确认的递延税款额⑧=⑥-⑦6000贷6000贷6000贷9000借9000借年末递延税款余额⑨6000贷12000贷18000贷9000贷0362、各年末会计分录如下：〔1〕20×4年、20×5年、20×6年一样，均是：借：所得税21000贷：应交税金－应交所得税15000递延税款6000〔2〕20×7年、20×8年一样，均是：借：所得税21000递延税款9000贷：应交税金－应交所得税30000

37六、税率变动或开征新税时，纳税影响会计法又可分为：递延法和债务法〔利润表债务法〕：〔一〕1、递延法要点：①在税率变动或开征新税时，不需求对原已确认的“递延税款〞余额进展调整(即“递延税款〞的账面余额仍按原发生差别时的税率计算)；②本期发生的时间性差别影响所得税的金额(即“递延税款〞发生额)，按现行税率计算；以前发生而在本期转回的时间性差别影响所得税的金额(即“递延税款〞转回额)，按原发生差别时的税率计算(先进先出法)。

38六、税率变动或开征新税时，纳税影响会计法又可分为：递延法和债务法〔利润表债务法〕：〔一〕1、递延法要点：2、债务法要点：①在税率变动或开征新税时，需求对原已确认的“递延税款〞余额进展调整(即“递延税款〞的账面余额按现行税率计算)；②本期发生时间性差别影响所得税的金额和本期转回时间性差别影响所得税的金额，均按现行税率计算。39〔二〕递延法和债务法举例：例3〔税率变动时的递延法和债务法〕〔资料〕某企业第一年年前购入一台新设备，原值30万元，估计无残值和清理费用。税法允许按年数总和法计提折旧，折旧年限为4年；会计制度规定采用年限平均法计提折旧，折旧年限为6年。该企业每年实现税前会计利润50万元，第一年和第二年适用所得税税率为30％，第三年改为25％。该企业在这几年间未发生任何其他导致税前会计利润与应纳税所得额之间出现差别的事项。〔要求〕分别按递延法和债务法对上例作所得税会计处置。〔解〕A、递延法下，1、将递延法下有关资料列表如下：单位：万元40第N年税前利润会计折旧税法折旧时间性差应税所得应纳税额计算时间性差影响额(“递延税款”额)所得税费用适用税率应纳税额税率影响额栏次关系1234＝3－25＝1—467＝5×689＝4×810＝7+91年5051274330％12.930％2.1152年505944630％13.830％1.2153年505614925％12.2525％0.2512.54年5053－25225％1330％－0.612.45年5050－55525％13.7530％－1.512.256年5050－4－15525％13.7530％25％－1.2－0.2512.3合计3003030030079.45079.45★注1：第六年递延税款金额的计算(先进先出法):－4万×30％－1万×25％＝－1.2万－0.25万＝－1.45万注2：税法折旧按年数总和法计提〔略〕

412、第一年分录借：所得税15万贷：应交税金－应交所得税12.9万递延税款2.1万第六年分录借：所得税12.3万递延税款1.45万贷：应交税金－应交所得税13.75万第二年、第三年、第四年、第五年〔略)B、债务法下，1、将债务法下有关资料列表如下：单位：万元42第N年税前利润会计折旧税法折旧时间性差应税所得应纳税计算“递延税款”额所得税费用适用税率应纳税额税率影响额栏次关系1234＝3－25＝1－467＝5×689＝4×810＝7＋91年5051274330％12.930％2.1152年505944630％13.830％1.2153年505614925％12.2525％－5％0.25－0.55调整11.954年5053－25225％1325％－0.512.55年5050－55525％13.7525％－1.2512.56年5050－55525％13.7525％－1.2512.5合计3003030030079.45079.45★注:第三年递延税款金额的计算:本年时间性差别1万×25%＋前二年时间性差别11万×(25%－30%)＝0.25万－0.55万=－0.3万;税法折旧同递延法〔略〕432、第一年分录借：所得税15万贷：应交税金－应交所得税12.9万递延税款2.1万第三年分录借：所得税11.95万递延税款0.3万贷：应交税金－应交所得税12.25万第二年、第四年、第五年、第六年〔略)

44例4〔开征新税时的递延法和债务法〕〔资料〕某企业2001年初开业。原定可免交所得税6年。因税法修正，从2004年开场按30％交纳所得税。开业年前购入一项固定资产，原值18万元，估计无残值和清理费用。税法和会计制度均按年限平均法计提折旧，税法折旧年限为3年；会计制度折旧年限为6年。该企业每年实现税前会计利润30万元。该企业在这几年间未发生任何其他导致税前会计利润与应纳税所得额之间出现差别的事项。〔要求〕分别按递延法和债务法对上例作所得税会计处置。〔解〕A、递延法下1、将递延法下有关资料列表如下：单位：万元45第N年税前利润会计折旧税法折旧时间性差应税所得应纳税额计算时间性差影响额(“递延税款”额)所得税费用税率应纳税额税率影响栏次关系1234＝3－25＝1－467＝5×689＝4×810＝7＋901年30363270000002年30363270000003年30363270000004年3030－33330%9.9009.905年3030－33330%9.9009.906年3030－33330%9.9009.9合计1801818018029.7029.7462、分录01年、02年、03年无确认所得税费用和应交所得税分录。04年、05年、06年均为：借：所得税9.9万贷：应交税金－应交所得税9.9万B、债务法下1、将债务法下有关资料列表如下：单位：万元

47第N年税前利润会计折旧税法折旧时间性差应税所得应纳税计算时间性差影响额(“递延税款”额)所得税费用税率应纳税额税率影响栏次关系1234＝3－25＝1－467＝5×689＝4×810＝7＋901年30363270000002年30363270000003年30363270000004年3030－33330％9.930％30％－0.92.7调整11.705年3030－33330％9.930％－0.9906年3030－33330％9.930％－0.99合计1801818018029.7029.7[★注：04年递延税款金额的计算如下:本年时间性差别(－3万)×30%＋前三年时间性差别9万×30%＝－0.9万＋2.7万=1.8万]

482、分录:01年、02年、03年无确认所得税费用和应交所得税分录。04年为：借：所得税11.7万贷：应交税金－应交所得税9.9万递延税款1.8万05年、06年均为：借：所得税9万递延税款0.9万贷：应交税金－应交所得税9.9万49

〔三〕有关阐明A、递延法下，利润表中一定时期的所得税费用包括：〔1〕本期应交所得税；〔2〕本期发生或转回的时间性差别所产生的递延税款贷项或借项。即：本期所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差别所产生的递延税款贷项金额－本期发生的时间性差别所产生的递延税款借项金额＋本期转回的前期确认的递延税款借项金额－本期转回的前期确认的递延税款贷项金额其中:本期发生的时间性所产生的递延税款贷项金额＝本期发生的应纳税时间性差别×现行所得税率本期发生的时间性差别所产生的递延税款借项金额＝本期发生的可抵减时间性差别×现行所得税率本期转回的前期确认的递延税款借项金额＝前期确认本期转回的可抵减时间性差别×前期确认递延税款时的所得税率本期转回的前期确认的递延税款贷项金额＝前期确认本期转回的应纳税时间性差别×前期确认递延税款时的所得税率50B、债务法下，利润表中一定时期的所得税费用包括：〔1〕本期应交所得税；〔2〕本期发生或转回的时间性差别所产生的递延所得税负债或递延所得税资产；〔3〕由于税率变动或开征新税，对以前各期确认的递延所得税负债或递延所得税资产账面余额的调整数。即：本期所得税费用＝本期应交所得税＋本期发生的时间性差别所产生的递延所得税负债－本期发生的时间性差别所产生的递延所得税资产＋本期转回的前期确认的递延所得税资产－本期转回的前期确认的递延所得税负债＋本期由于税率变动或开征新税调减的递延所得税资产或调增的递延所得税负债－本期由于税率变动或开征新税调增的递延所得税资产或调减的递延所得税负债其中：本期由于税率变动调增或调减的递延所得税资产或递延所得税负债＝累计应纳税时间性差别或累计可抵减时间性差别×〔现行税率－前期确认应纳税时间性差别或可抵减时间性差别时的税率〕,或＝“递延税款〞账面余额－已确认递延税款金额的累计时间性差别×现行税率51七、进一步讨论〔一〕应付税款法与纳税影响会计法之比较：1、同——对永久性差别的处置。两者对永久性差别影响所得税的金额，均在产生的当期确以为所得税费用或抵减所得税费用。2、异——对时间性差别的处置。应付税款法对本期时间性差别影响所得税的金额，直接确以为所得税费用或抵减所得税费用；纳税影响会计法对本期时间性差别影响所得税的金额,先计入“递延税款〞〔即确认时间性差别对未来所得税的影响金额，并作为所得税费用的组成部分〕,在时间性差别向相反方向变化时,再逐渐转回〔转销〕。采用纳税影响会计法时，在不存在永久性差别和5年内应弥补亏损情况下，本期所得税费用是按照税前会计利润计算所应承当的所得税费用，符合配比原那么，即一定时期的收益与一定时期的所得税费用相配比。52〔二〕递延法与债务法〔利润表债务法〕之比较：1、同：在税率不变时，两法之计算结果是一致的。2、异：税率变卦或开征新税时，债务法需求对原已确认的递延所得税款余额进展相应的调整，而递延法那么不需求对此进展调整；由于能否调整的区别，从而呵斥两者对递延税款转回〔转销〕金额的不同。3、递延法更注重利润表上所得税费用与其相关期间税前会计利润的配比；债务法更注重资产负债表上的所得税资产或所得税负债，更符合资产或负债的定义。债务法下，在税率变卦时，对“递延税款〞的账面余额调整为按现行所得税率计算，在资产负债表上反映未来应收所得税资产或未来应交所得税负债。因此普通以为债务法比递延法更科学，更符合配比原那么。53〔三〕我国对所得税会计处置方法的规定：1、对应付税款法和纳税影响会计法普通均可运用，即选择其中一种运用，但需符合一向性原那么－－会计处置方法前后各期该当一致，不得随意变卦。2、在税前会计利润小于应纳税所得额〔即能够构成递延税款借项〕时，为了慎重起见，如在以后转销时间性差别的时期内，有足够的纳税所得予以转销的，才干采用纳税影响会计法，否那么，也应采用应付税款法进展会计处置。3、采用纳税影响会计法时，普通“应按递延法进展账务处置〞；“根据本企业详细情况，也可以采用债务法进展处置〞。4、从2007年1月1日起在上市公司范围内施行资产负债表债务法，鼓励其他企业执行资产负债表债务法。

54第四节资产负债表债务法一、资产负债表债务法的含义：以企业的资产负债表及其附注为根据，结合相关账簿资料，即从特定时点的角度分析、计算、比较各项资产、负债的账面价值与其计税根底，确定暂时性差别〔包括应纳税暂时性差别和可抵扣暂时性差别〕，从而确认递延所得税负债和递延所得税资产以及所得税费用的方法。资产负债表债务法将暂时性差别的影响确以为将在未来得到补偿的递延所得税资产，或在未来予以清偿的递延所得税负债。5556二、资产、负债的计税根底资产、负债的计税根底，是指资产或负债按照企业所得税法的规定在申报所得税时用以计算的金额。详细说：1、资产的计税根底，是未来根据税法计算应纳税所得额时可以抵扣的金额。是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来运用或最终处置时,允许作为本钱或费用于税前列支的金额。资产的计税根底＝未来可税前列支的金额

57通常情况下，资产获得时其入账价值与计税根底是一样的；后续计量过程中因会计准那么规定与税法规定不同，能够产生资产的账面价值与计税根底的差别。根本概念解释58比如，资产在后续计量过程中按照会计准那么提取减值预备，使资产的期末账面价值低于原入账价值；而税法普通不允许减值预备税前抵扣〔只需在资产发生本质性损失时才允许税前扣除〕，这就产生了资产的期末账面价值低于原入账价值〔计税根底〕之间的差别——可抵扣暂时性差别。例某公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价预备10万元，那么存货账面价值为90万元；但按税法规定跌价预备不能税前列支，所以，存货的计税根底为100万元。59【固定资产】

会计：实践本钱-累计折旧-减值预备

税法：实践本钱-累计折旧

【例】某项环保设备，原价为1000万元，运用年限为10年，会计处置时按照直线法计提折旧，税收处置允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值预备。

账面价值=1000-100-100-80=720万元

计税根底=1000-200-160=640万元

账面价值大于计税根底80万元，构成暂时性差别〔应纳税〕资产的计税根底和暂时性差别60【无形资产】

会计：账面价值=实践本钱-累计摊销-减值预备账面价值=实践本钱-减值预备〔对于运用寿命不确定的无形资产

〕税法：计税根底=实践本钱-累计摊销

【例】某项无形资产获得本钱为160万元，因其运用寿命无法合理估计，会计上视为运用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。获得该项无形资产1年后。

账面价值=160万元

计税根底=144万元

账面价值大于计税根底，构成暂时性差别16万元〔应纳税〕资产的计税根底和暂时性差别61【内部研发构成的无形资产】

会计处置：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产本钱

税法：盈利企业的研发支出可加计扣除

【例】企业当期发生研发支出1000万元，其中资本化构成无形资产的为600万元。

无形资产本钱：600万

计税根底：0

资产的计税根底和暂时性差别62

【买卖性金融资产】

初始计量金额：会计与税法规定一样后续计量：会计--按公允价值，公允价值变动进损益

税法：不认可持有利得或损失

【例】企业持有的一项买卖性金融资产，获得本钱为100万元，该时点的计税根底为100万元,即可作为本钱费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税根底坚持不变，仍为100万元

账面价值与计税根底之间的差别10万元，即为暂时性差别〔可抵扣暂时性差别〕

资产的计税根底和暂时性差别632、负债的计税根底，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。是未来根据税法计算应纳税所得额时不可抵扣的金额。

负债的计税根底＝负债的账面价值－未来可税前列支的金额短期借款、应付票据、应付账款等负债确实认和归还，通常不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税根底即为账面价值。但在某些情况下，负债确实认能够会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税根底与账面价值之间产生差额。

64【估计负债之一】

会计：按照或有事项准那么，确认估计负债

税收：与该估计负债相关的费用，允许在实践发生时扣除。【例】企业因销售商品提供售后效力等缘由于当期确认了100万元的估计负债。税法规定，有关产品售后效力等与获得运营收入直接相关的费用于实践发生时允许税前列支。假定企业在确认估计负债的当期未发生售后效力费用。

估计负债账面价值=100万元

估计负债计税根底=账面价值100万-可从未来经济利益中扣除的金额100万=0

负债账面价值大于计税根底，构成暂时性差别100万元〔可抵减〕负债的计税根底和暂时性差别65【估计负债之二】会计：按照或有事项准那么规定，确认估计负债税收：与该估计负债相关的费用不允许税前扣除

【例】假设企业因债务担保确认了估计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。

账面价值=1000万元

计税根底=账面价值1000万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=1000万元

账面价值等于计税根底，虽然会计与税法规定不一致，但不构成暂时性差别负债的计税根底和暂时性差别66三、暂时性差别暂时性差别，是指资产或负债的账面价值与其计税根底之间的差额；未作为资产和负债确认的工程，按照税法规定可以确定其计税根底的，该计税根底与其账面价值之间的差额也属于暂时性差别。

67三、暂时性差别按照暂时性差别对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差别和可抵扣暂时性差别。1、应纳税暂时性差别：在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致应税金额和应交所得税金额添加的暂时性差别；应纳税暂时性差别构成递延所得税负债。2、可抵扣暂时性差别：在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致应税金额和应交所得税金额减少的暂时性差别；可抵扣暂时性差别构成递延所得税资产。68账面价值＞计税基础账面价值＜计税基础资产应纳税暂时性差异(形成递延所得税负债)可抵扣暂时性差异(形成递延所得税资产)负债可抵扣暂时性差异(形成递延所得税资产)应纳税暂时性差异(形成递延所得税负债)注：暂时性差别分析判别表69例20*3年年末北方公司以银行存款150000元购入管理用甲设备，并投入运用。会计规定采用直线法计提折旧，折旧年限5年，无残值。按税法规定采用直线法计提折旧，折旧年限为3年.不思索减值。70分析：20*4年确认计税折旧费50000元，剩余100000元计税折旧费可以在以后年度确认。这意味着以后年度在对该固定资产所产生的经济利益〔金额不确定也不需求确定〕纳税时有100000元不需求纳税〔可以抵扣〕，因此：20*4年年末固定资产的计税根底为100000元，账面价值为120000元，相应的暂时性差别为应纳税暂时性差别20000元〔120000-100000〕；20*5年年末固定资产的计税根底为50000元，账面价值为90000元，相应的暂时性差别为应纳税暂时性差别40000元〔90000-50000〕；7120*6年年末固定资产的计税根底为0元，账面价值为60000元，相应的暂时性差别为应纳税暂时性差别60000元〔60000-0〕20*7年年末固定资产的计税根底为0元，账面价值为30000元，相应的暂时性差别为应纳税暂时性差别30000元〔30000-0〕；20*8年年末固定资产的计税根底为0元，账面价值为0元，相应的暂时性差别为应纳税暂时性差别0。7273乙公司20*6年末以100000元购入一台设备，会计和税法都按直线法计提折旧，折旧年限均为5年，不思索残值。20*7年末进展减值测试，确定其可收回金额为70000元20*7年折旧=100000/5=20000〔元〕20*7年末的折余价值=100000-20000=80000〔元〕计提减值预备=80000-70000=10000〔元〕年末账面价值=100000-20000-10000=70000〔元〕年末计税根底=80000〔元〕年末可抵扣暂时性差别=80000-70000=10000(元)74乙公司20*8年12月因违反环保法规，被环保部门罚款200万元，到年末尚未支付分析：税法规定，企业因违反国家有关法律法规而支付的罚款和滞纳金不允许税前抵扣，故在以后支付这200万元罚款的年份可以抵扣的金额为0，该项负债的计税根底为200万元，相应的暂时性差别为0。75四、递延所得税负债和递延所得税资产确实认〔一〕我国规定:企业该当将当期和以前期间应交未交的所得税确以为负债，将已支付的所得税超越应支付的部分确以为资产。资产负债表日，企业应按照应纳税暂时性差别或可抵扣暂时性差别与适用的所得税税率计算的结果，确认递延所得税负债、递延所得税资产以及相应的递延所得税费用〔或递延所得税收益〕。

76〔二〕递延所得税负债确实认我国规定:企业该当确认一切应纳税暂时性差别产生的递延所得税负债，某些特殊情况除外。某些特殊情况包括：1、商誉的初始确认。2、不是企业合并且其发生时既不影响会计利润也不影呼应纳税所得额的买卖中产生的资产或负债的初始确认。3、与子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳税暂时性差别产生的递延所得税负债，在满足以下两个条件时，不予确认：〔1〕投资企业可以控制暂时性差别转回的时间；〔2〕该暂时性差别在可预见的未来很能够不会转回。

77〔三〕递延所得税资产确实认我国规定:企业该当确认由可抵扣暂时性差别产生的递延所得税资产，确认金额以未来很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限。但是，当买卖同时具有以下特征时，因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：1〕该项买卖不是企业合并2〕买卖发生时既不影响会计利润也不影呼应纳税所得额〔或可抵扣亏损〕。78企业不确认递延所得税资产的买卖主要有三种情况：

1、同时具备“该项买卖不是企业合并以及买卖发生时既不影响会计利润也不影呼应纳税所得额〔或可抵扣亏损〕〞特征的资产或负债的初始确认；

2、不同时具备“暂时性差别在可预见的未来很能够转回以及未来很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额〞的企业对子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差别产生的递延所得税资产；

3、资产负债表日，假设未来期间很能够无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益的递延所得税资产。79除了上述不能确认递延所得税资产的买卖中的可抵扣暂时性差别外，只需有证听阐明当前或未来很能够获得足够的应纳税所得额，可用来抵扣可抵扣暂时性差别的，都确以为递延所得税资产。80〔三〕递延所得税资产确实认〔2〕资产负债表日，假设有确凿证听阐明未来期间很能够获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差别，该当确认以前期间未确认的递延所得税资产。〔3〕企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差别，当同时满足以下两个条件时，该当确认相应的递延所得税资产。1〕暂时性差别在可预见的未来很能够转回2〕未来很能够获得用来抵扣暂时性差别的应纳税所得额。〔4〕对于可以结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，该当确认相应的递延所得税资产，确认金额以很能够获得的用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限81〔四〕递延所得税费用〔或收益〕确实认递延所得税费用〔或递延所得税收益〕是指由于暂时性差别〔包括应纳税暂时性差别和可抵扣暂时性差别〕的发生或转回〔转销〕而确认的所得税费用〔或所得税收益〕。〔五〕所得税费用〔或收益〕确实认所得税费用〔或所得税收益〕包括当期所得税费用〔即当期应交所得税〕和递延所得税费用〔或递延所得税收益〕两个部分。

82五、资产负债表债务法的普通计量程序：1、按所得税法计算验证应纳税所得额〔应纳税所得额=会计利润±应调整工程的金额〕。2、按所得税法计算确定当期应交所得税额(即当期所得税费用＝应纳税所得额×适用的所得税税率)。3、计算确定递延所得税费用(或递延所得税收益)〔1〕计算确定资产、负债的账面价值；〔2〕计算确定资产、负债的计税根底；〔3〕比较〔资产、负债的〕账面价值与计税根底，计算确定暂时性差别〔包括应纳税暂时性差别和可抵扣暂时性差别〕；〔4〕计算确定递延所得税负债和递延所得税资产：递延所得税负债＝应纳税暂时性差别×适用税率递延所得税资产＝可抵扣暂时性差别×适用税率83注：当递延所得税负债和递延所得税资产存在期初余额时，应将计算出的递延所得税负债和递延所得税资产金额与其期初余额相比较，计算确定当期递延所得税负债和递延所得税资产调整添加金额或调整减少金额。

84

〔5〕计算确定递延所得税费用〔或递延所得税收益〕递延所得税费用〔或递延所得税收益〕＝当期递延所得税负债添加－当期递延所得税负债减少＋当期递延所得税资产减少－当期递延所得税资产添加〔注：该结果为正数时，即为递延所得税费用；该结果为负数时，即为递延所得税收益〕4、计算确定所得税费用〔或所得税收益〕所得税费用〔或所得税收益〕＝当期所得税费用+递延所得税费用(－递延所得税收益)(注:该结果如是正数即为所得税费用；该结果如是负数即为所得税收益)85六、资产负债表债务法设置科目：“所得税费用——当期所得税费用——递延所得税费用〞“应交税费－－应交所得税〞“递延所得税资产〞“递延所得税负债〞86七、资产负债表债务法综合举例综合例一，例5[资料]甲公司适用的所得税税率为33％。估计会继续盈利，各年可以获得足够的应纳税所得额。2006年利润总额为800万元，当年会计与税收之间的差别包括以下事项：(1)获得国债利息收入80万元；(2)因违反税收政策罚款40万元；(3)买卖性金融资产价值变动收益60万元〔即：2006年年末将原账面价值200万元的买卖性金融资产按其公允价值调为260万元〕；〔借：买卖性金融资产贷：公允价值变动损益〕(4)本期提取存货跌价预备200万元〔即：2006年年末将原账面价值2200万元的存货计提跌价预备200万元，计提跌价预备后存货的账面价值为2000万元〕；〔借：资产减值损失贷：存货跌价预备〕(5)预提产质量量保证费用100万元〔即：2006年年末估计因产质量量保证费用而构成的负债100万元〕。〔借：销售费用贷：估计负债〕87[要求]对甲公司2006年度的企业所得税按资产负债表债务法进展会计处置。〔解〕1、甲公司2006年12月31日部分工程计算表项目账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异交易性金融资产260万200万60万存货2000万2200万200万预计负债

100万0100万总计60万

300万88[注:应纳税暂时性差别=买卖性金融资产调整后账面价值260万-其计税根底即调整前账面价值200万=60万可抵扣暂时性差别=(存货计税根底即提取跌价预备前账面价值2200万-提取跌价预备后账面价值2000万)+(估计负债账面价值即预提产质量量保证费用100万-其计税根底0)=200万+100万=300万]

89〔1〕应纳税所得额=利润总额800万－国债利息80万＋违反税收政策罚款40万－买卖性金融资产价值变动收益60万〔即：－其账面价值260万＋其计税根底200万〕＋提取存货跌价预备200万〔即：－其账面价值2000万＋其计税根底2200万〕＋估计产质量量保证费用的负债100万〔即：＋其账面价值100万－其计税根底0〕==1000万〔2〕当期所得税费用〔应交所得税〕=应纳税所得额1000万×33%=330万90〔3〕递延所得税负债=应纳税暂时性差别60万×33%=19.8万递延所得税资产=可抵扣暂时性差别300万×33%=99万〔4〕递延所得税费用〔或收益〕=递延所得税负债増加19.8万-递延所得税资产増加99万=-79.2万〔负数为收益〕〔5〕所得税费用=330万-79.2万=250.8万

912、2006年末会计分录〔可以分拆成两笔或三笔分录，也可以将当期所得税费用与递延所得税费用合并列示〕:借：所得税费用——当期所得税费用330万递延所得税资产99万贷：应交税费——应交所得税330万递延所得税负债19.8万所得税费用——递延所得税费用79.2万92综合例二[例6][资料]沿用例5[资料]又假设2007年应纳税所得额为2000万元；当年会计与税收之间的差别包括以下事项：[要求]对甲公司2007年度的企业所得税按资产负债表债务法进展会计处置。项目账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异交易性金融资产280万380万100万存货2600万2600万0预计负债

60万060万无形资产200万0200万总计200万160万93〔解〕1、计算：(1)期末应纳税暂时性差别200万期末递延所得税负债66万(200万×33%)期初递延所得税负债19.8万当期递延所得税负债添加46.2万(2)期末可抵扣暂时性差别160万期末递延所得税资产52.8万(160万×33%)期初递延所得税资产99万当期递延所得税资产减少46.2万

94(3)当期所得税费用〔应交所得税〕=应纳税所得额2000万×33%=660万(4)递延所得税费用＝当期递延所得税负债添加46.2万＋当期递延所得税资产减少46.2万＝92.4万(5)所得税费用＝当期所得税费用660万＋递延所得税费用92.4万＝752.4万

95

2、2007年末会计分录(也可以分拆成两笔或三笔分录):

借:所得税费用——当期所得税费用660万——递延所得税费用92.4万贷:应交税费——应交所得税660万递延所得税负债46.2万递延所得税资产46.2万

96练习[例7]北方公司20*3年12月获得甲设备，本钱为150000元.会计规定按直线法计提折旧，折旧年限5年；税法规定按直线法计提折旧，折旧年限为3年.不思索减值。进一步假设每年计提折旧前的税前会计利润为100000元，第一年年初无递延所得税余额，所得税税率为25%。企业不存在其他会计与税收差别。97〔1〕20*4年年末账面价值=150000-30000=120000〔元〕年末计税根底=150000-50000=100000〔元〕年末应纳税暂时性差别=120000-100000