第五章非流动资产

Accounting（The4thedition）

会计学（第四版）合肥工业大学管理学院《会计学》课程组第五章非流动资产01持有至到期投资&可供出售金融资产02长期股权投资03固定资产√√04无形资产√05投资性房地产及其他06资产减值

大富科技的“卖子求荣”

背景：2014年7月1日，新修订的《企业会计准则第2号——长期股权投资》正式实施。对“成本法”的适用范围作出调整；仅当投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法核算。

深圳市“大富科技”成立于2001年6月，于2010年10月26日在深交所创业板挂牌上市（股票代码300134）；是一家从事移动通信基站产品研发、生产、服务的高新技术企业。深圳市“华微电子”成立于1996年，是专业封装电子标签的高科技企业，原股东为自然人滕玉杰（原持股比例为90%）与滕玉东（原持股比例为10%）。

导读2011年，大富科技开始了并购华微电子的步伐。8月25日，大富科技宣布以自有资金1000万元收购华微电子52%的股权。收购完成后，分阶段增资不超过2000万元。收购完成后，滕玉杰持有48%的股份，滕玉东不再持有股份。此时，大富科技成为了华微电子的控股股东，华微电子成为了大富科技的子公司。2014年2月15日，大富科技发布股权转让公告，将华微电子的2.5%股权转让回给股东滕玉杰。以2013年6月末为基准日的资产预估值54.1亿元为基础，估算2.5%股份的转让价格为1350万元。本次交易预计增加大富科技财务报表收益约2.27亿元。

此时，华微电子由大富科技的控股子公司变为参股子公司。导读思考：这一巨额的报表收益来源于何处？与公司的实际盈利能力有关吗？在会计准则中，因处置部分股权投资或其他原因丧失对原有子公司的控制权的合并报表处理，要求对剩余股权按照丧失控制权日的公司价值进行重新计量。54.1亿元的2.5%股权为1352.5万元，剩余49.5%股权按公允价值重新估价后约为26.78亿元，处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和约为28.13亿元。以2011年7月华微电子净资产总额733.02万元为基准，原持股比例占净资产账面价值381.17万元。此时，因丧失控制权当期的投资收益即为2.77亿元。

这一处理完全符合会计准则要求。但是，如此重大的报表盈利，既不具有持续性、也没有改善上市公司的实际盈利能力。数字游戏。严重影响会计信息的真实性、可靠性。导读读懂报表背后的真实。在非流动资产中，有多少“实在”的成分！第四章非流动资产持有至到期投资&可供出售金融资产1.1持有至到期投资&可供出售金融资产概述1.2持有至到期投资&可供出售金融资产初始计量1.3持有至到期投资&可供出售金融资产后续计量1.4持有至到期投资&可供出售金融资产处置

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》

金融工具，指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。特别的，指非衍生工具。

持有至到期投资，指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产；以公允价值计量且变动计入当期损益的非衍生金融资产、可供出售的非衍生金融资产、贷款和应收款项等不应当划分为此类。

可供出售金融资产，指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，及除了贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。

持有至到期投资&可供出售金融资产1.1持有至到期投资&可供出售金融资产概述1.2持有至到期投资&可供出售金融资产初始计量持有至到期投资可供出售金融资产初始入账金额=公允价值＋相关交易费用已到付息期但尚未领取的债券利息，单独确认为应收项目。借：持有至到期投资——成本（债券的面值）

应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）借or贷：持有至到期投资——利息调整（差额）

贷：银行存款（实际支付的价款）初始入账金额=公允价值＋相关交易费用已宣告但尚未发放的现金股利，同样单独确认为应收项目。借：可供出售金融资产——成本（股权的面值）

应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）借or贷：

持有至到期投资——利息调整（差额）贷：银行存款（实际支付的价款）持有至到期投资&可供出售金融资产1.3持有至到期投资&可供出售金融资产后续计量持有至到期投资可供出售金融资产按摊余成本和实际利率计算利息收入，计入投资收益。实际利率：“折现”概念摊余成本：扣除已偿还本金、累计摊销额、减值损失借：应收利息（按票面利率）借or贷：

持有至到期投资——利息调整（差额）

贷：投资收益（按摊余成本和实际利率）公允价值变动形成的利得或损失，直接计入所有者权益。取得的利息或现金股利，计入投资收益。借：应收利息（按票面利率）借or贷：可供出售金融资产——利息调整（差额）贷：投资收益（按摊余成本和实际利率）持有至到期投资&可供出售金融资产持有至到期投资可供出售金融资产取得的价款与该投资账面价值（已计提减值准备后）间的差额，计入当期损益。借：银行存款（实际收到价额①）贷or借：

持有至到期投资——利息调整（冲回③）

投资收益（差额④）

贷：持有至到期投资——成本——应计利息（冲回②）取得的价款与该金融资产账面价值间的差额，计入投资收益。借：银行存款（实际收到价额①）借or贷：

其他综合收益（从所有者权益中转出公允价值累计变动③）贷or借：投资收益（差额④）贷：可供出售金融资产——成本

——

公允价值变动（冲回②）1.4持有至到期投资&可供出售金融资产处置持有至到期投资&可供出售金融资产长期股权投资企业会计学（第四版）2.1长期股权投资概述2.2长期股权投资初始计量2.3长期股权投资后续计量2.4长期股权投资处置2.5综合例题

《企业会计准则第2号——长期股权投资》

指投资方对被投资方单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。

对“实施控制”的判断，参照《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定，被投资单位为其子公司。

对“重大影响”的判断，指对被投资方有参与决策的权力；通常为联营企业（持股比例约为20%-50%）。

对“合营企业”的判断，参照《企业会计准则第40号——合营安排》规定（持股比例各方相同）。长期股权投资2.1长期股权投资概述按影响程度递减排列长期股权投资2.2长期股权投资初始计量(一）形成控股合并下的同一控制下非同一控制下合并前后均受同一方或相同的多方最终控制、且该控制并非暂时性的企业合并。借：长期股权投资—××公司（成本）（取得被合并方所有者权益账面价值的份额①）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利or利润②）贷或借：资产、负债科目（按合并对价的账面价值③）贷：资本公积—资本溢价或股本溢价（资本公积不足时，冲减留存收益④）合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的企业合并。借：长期股权投资—××公司（成本）（合并成本①）贷或借：资产、负债科目（按合并对价的账面价值②）贷or借：营业外收入、支出（差额④）贷：银行存款（发生的直接费用③）长期股权投资2.2长期股权投资初始计量（二）不形成控股合并下的长期股权投资2.3长期股权投资后续计量成本法权益法适用于能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。以初始投资成本计价；追回或收回投资应调整长期股权投资成本；被投资单位宣告发放的现金股利或利润，确认为当期投资收益。适用于能够对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。以初始投资成本计价；当投资成本与被投资单位可辨认净资产公允价值份额间产生差额时，依据“价值孰低”原则：大于则不调整，小于则计入营业外收入；当发生投资损益时，依据应承担的净利润/亏损份额，调整账面价值，确认当期收益；当被投资单位发生超额亏损时，将账面价值或长期权益减至0为限；长期股权投资2.4长期股权投资处置例题1：成本法

旺旺股份有限公司2014年1月1日，以银行存款2000000元持有了嘟嘟公司20%的股份，旺旺将其确认为长期股权投资，以成本法核算：（1）2014年4月3日，嘟嘟公司宣告分派2013年度现金股利600000元，并宣布2013年实现净利润2400000元。（2）2015年4月8日，嘟嘟公司宣告分派2014年现金股利，分派金额分别为1000000元，或2200000元。

要求：根据上述经济业务编制会计分录。长期股权投资2.5综合例题（1）2014年1月1日，取得股权时

借：长期股权投资——嘟嘟公司（成本）2000000

贷：银行存款2000000

（2）2014年4月3日，宣告发放现金股利时，按持有比例冲减成本600000*0.2=120000

借：应收股利120000

贷：长期股权投资——嘟嘟公司（成本）120000

长期股权投资2.5综合例题（3）2015年4月8日，若宣告分派的现金股利为1000000元，则应冲减的投资成本=（600000+1000000-2400000）*0.2-120000=-280000，高于冲减的120000，只能恢复投资120000元。

借：应收股利200000

长期股权投资——嘟嘟公司（成本）120000

贷：投资收益320000b.若宣告分派的现金股利为2200000元，则应冲减的投资成本=（600000+2200000-2400000）*0.2-120000=-40000，恢复投资40000元。

借：应收股利440000

长期股权投资——嘟嘟公司（成本）40000

贷：投资收益480000长期股权投资2.5综合例题例题2：权益法

旺旺股份有限公司2014年1月1日，以银行存款2550000元购买了嘟嘟公司普通股1000000股，其中包括已宣告尚未支付的股利100000元，佣金30000元，占嘟嘟公司60%股权。2015年5月10日，嘟嘟公司支付现金股利。2015年嘟嘟公司盈利200000元。2016年5月10日，旺旺公司将上述股票转让500300股，实收款项1800000元。以权益法核算：

要求：根据上述经济业务编制会计分录。长期股权投资2.5综合例题（1）2014年1月1日，取得股权时借：长期股权投资——嘟嘟公司（成本）2450000

应收股利100000

贷：银行存款2550000

（2）2015年5月10日，收到宣告的现金股利时借：银行存款100000

贷：应收股利100000

长期股权投资2.5综合例题（3）2015年，嘟嘟公司实现盈利200000元

此时，旺旺公司确认其持有部分收益=200000*0.6/12*9=90000元

借：长期股权投资——嘟嘟公司（损益调整）90000

贷：投资收益90000（4）2016年5月10日，旺旺公司转让部分股票，按比例予以处置。借：银行存款1800000

贷：长期股权投资——嘟嘟公司（成本）1225000——嘟嘟公司（损益调整）

45000

投资收益530000长期股权投资2.5综合例题固定资产企业会计学（第四版）3.1固定资产概述3.2固定资产初始计量3.3固定资产后续计量3.4固定资产处置3.5固定资产披露

《企业会计准则第4号——固定资产》固定资产，为同时具有下列特征的有形资产：

（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理持有的；

（2）使用寿命超过一个会计年度。固定资产3.1固定资产概述1.按实物形态分类可分为土地、房屋及建筑物、机器设备、电子设备、运输设备和其它设备。

不同种类固定资产的损耗方式不同，因而折旧方法也不同。与会计核算相关的固定资产分类：2.按使用部门划分

可分为生产部门使用、行政管理部门使用、销售部门使用。

固定资产的使用部门决定了固定资产折旧的性质，如，生产部门使用的固定资产折旧记入“制造费用”，管理部门使用的固定资产折旧记入“管理费用”。与会计核算相关的固定资产分类：固定资产3.2固定资产初始计量账务处理？例，企业购入一台不需要安装的设备，买价300000元，增值税税额51000元，运杂费和包装费19000元，全部款项用银行存款支付。

借：固定资产319000

应交税费—应交增值税（进项税额）51000

贷：银行存款370000例，企业购入一台需要安装的设备，买价300000元，增值税税额51000元，运杂费和包装费19000元，全部款项用银行存款支付。

例，用银行存款支付安装调试费30000元。

例，安装完毕交付使用。

借：在建工程319000

应交税费—应交增值税（进项税额）51000

贷：银行存款370000借：在建工程30000

贷：银行存款30000借：固定资产349000

贷：在建工程349000例，投资者用价值150000元的设备向企业投资，会计分录：借：固定资产150000

贷：实收资本150000固定资产3.3固定资产后续计量固定资产的后续计量，是指企业在取得固定资产后持有固定资产期间的每个资产负债表日，再次确定固定资产的账面价值。

固定资产的后续计量

问题1：发生价值损耗，账务如何处理？固定资产在使用过程中，价值逐步损耗，因此，会计核算主要采用计提折旧的方式来反映这种损耗，从而也确定了固定资产在各个资产负债表日的账面价值。

固定资产的后续计量问题2：发生固定资产价值贬值，账务如何处理？按折旧方法确定的固定资产的账面价值高于其可收回金额，则还要计提“资产减值准备”来反映这种价值的下降。

问题1：固定资产折旧固定资产折旧，是指固定资产在使用过程中由于损耗而减少的价值。会计核算对固定资产逐渐转销的价值，是在可预计的使用年限内，按照一定的方法，以计提折旧的方式记入当期的成本或费用。

影响折旧的因素（1）固定资产原值，也称固定资产的入账价值，是固定资产的取得成本。（2）固定资产的使用寿命固定资产的使用寿命有三种：1）年限，如年或月；2）工作时数或工作时间；3）产量。（3）预计净残值，是在固定资产报废清理时所能够收回的残料价值，即残料收入减去清理费用后的净额。（4）折旧方法，折旧方法包括，平均年限法（直线法）、工作量法、双倍余额递减法、和年数总和法。计提折旧的固定资产的范围（P.140，了解）固定资产3.3固定资产后续计量折旧当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。我国会计制度关于计提折旧的规定：折旧的会计处理企业一般根据月初固定资产的账面原值，按月计提折旧，并按谁受益谁承担的原则，记入相应的成本和费用项目。

累计折旧

该账户属于资产类，用来核算企业固定资产因使用磨损而减少的价值。

账户结构：

借累计折旧贷

固定资产折旧提取的折旧数

减少（退出注销）（增加）

期末余额：累计折旧额注意：资产类账户，但余额在贷方。它是固定资产的抵减账户，两者差额为固定资产净值。比如：“累计折旧”账户就是“固定资产”账户的调整账户。含义：为调整有关账户的原始数额而设置的账户，将该账户数额与被调整账户相加减,得到现实价值。另外，其他常见的调整账户还有：坏账准备（应收账款）、利润分配（本年利润）等调整账户累计折旧账户固定资产原值50000元计提折旧10000元

50000固定资产

10000累计折旧抵消固定资产净值？=50000-10000=40000元例，企业计提本期车间使用的房屋、机器设备等固定资产折旧8000元。

借：制造费用8000

贷：累计折旧8000月末计提当月固定资产折旧费1600元，其中：车间1000元，行政管理部门600元。

固定资产3.3固定资产后续计量

【知识扩展】折旧：重资产公司利润调节“神器”《企业会计准则第4号——固定资产》规定，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。

“合理确定”，主观因素多、职业判断要求高，客观上存在调整空间。此时，折旧成为了上市公司较为“合法”的盈余管理工具，帮助其摘帽或避免“ST”、遵守盈利或业绩承诺。尤其是，钢铁、能源等重资产类上市公司。典型案例：鞍钢股份成功摘帽“ST”2012年11月17日，鞍钢股份董事会通过决议调整固定资产折旧年限（房屋、建筑物折旧由30年调增至40年，机械、传导设备由15年调增至19年，动力设备由10年调增至12年），直接导致2013年公司固资折旧额减少12亿元，净利润增加9亿元。

扭亏为盈、成功摘帽。固定资产的后续支出固定资产的后续支出，是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的后续支出分别不同情况，有二种处理方式：

1.资本化的后续支出，是指发生的后续支出记入固定资产的原值。

2.费用化的后续支出，是指对于不符合资本化条件的后续支出，将其记入费用。

固定资产3.4固定资产处置

当固资处于处置状态，且预期通过使用或处置不能产生经济利益时，对固资予以终止确认。

处置收入，扣除账面价值（成本-累计折旧-累计减值准备）与相关税费后，计入当期损益。

盘亏造成的损失，计入当期损益。固定资产的处置固定资产处置的会计核算：固定资产清理，是指固定资产的报废、出售、投资转出，以及对因不可抗力而毁损的固定资产所进行的清理工作。固定资产清理通常要持续一段时间，需要通过“固定资产清理—XX”账户核算。1.固定资产停止使用，转入清理工作。

转销记录该固定资产的所有账户（“固定资产”“累计折旧”“固定资产减值准备”）的余额借：固定资产清理（平衡数）100000

累计折旧--XX100000

累计资产减值准备—XX--

贷：固定资产—XX2000002.出售取得收入借：银行存款130000

贷：固定资产清理—XX130000

注：2009年1月1日后购买的固定资产，在处置时也应缴纳增值税。3.发生清理费用借：固定资产清理—XX3500

贷：银行存款（或其他应付款）35004.清理结束，结转清理损益利用T型账户结算损益编制会计分录P.196，[例5-34]固定资产的处置小结

发生的清理费用（包括固定资产的净值）记入“固定资产清理—XX”账户的借方，产生的清理收入记入该账户的贷方。清理结束时结算固定资产处置损益，记入“营业外收入”或“营业外支出”账户。

固定资产3.5固定资产披露企业应在附注中披露的信息确认条件、分类、计量基础和折旧方法当期确认的折旧费用期初和期末原价、累计折旧额及减值准备累计额所有权的限制、金额和用于担保的固定资产账面价值使用寿命、预计净残值和折旧率准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和时间无形资产企业会计学（第四版）4.1无形资产概述4.2无形资产初始计量4.3无形资产后续计量4.4无形资产处置与报废4.5无形资产披露

《企业会计准则第6号——无形资产》无形资产，为企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产：、

（1）能从企业中分离或划分，能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或交换；

（2）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。无形资产4.1无形资产概述无形资产4.1无形资产概述无形资产专利权著作权土地使用权商标权非专利技术特许权目的◊生产商品◊提供劳务◊出租他人◊管理目的专利申请公司王老吉与加多宝云南白药秘方琼瑶与于正合肥工业大学无形资产的会计处理

初始计量（取得）

后续计量（折旧与摊销）

出租

出售

报废无形资产4.2无形资产初始计量无形资产的初始计量吉澳公司购进一项非专利技术，支付的买价和有关费用合计为200000元，用银行存款支付。借：无形资产——非专利技术200000贷：银行存款200000收到甲公司以特许权进行的投资，投资各方确认的价值为100000元。借：无形资产——特许权100000贷：实收资本100000无形资产4.3无形资产后续计量无形资产的使用寿命有限不确定根据其消耗未来经济利益的方式确定摊销方法不摊销【注意】无法确定其消耗方式的，按直线法摊销摊销借记“管理费用——无形资产摊销”，贷记“累计摊销”（类似“累计折旧”）。例：吉澳公司购进一项商标权，入账价值为120000元，预计使用年限5年。每月摊销时的会计处理：借：管理费用——无形资产摊销2000贷：累计折旧——商标权2000无形资产出租

使用寿命有限的无形资产出租时，收入计入“其他业务收入”，应当摊销的部分计入“其他业务成本”。（注：别人使用不能算作“累计摊销”，因而更不能计入对应的期间费用）无形资产出租例：吉澳公司将其拥有的价值200000元的非专利技术出租，租赁期限为10年。每年年末承租方以其主营业务收入的10%支付租金。2000年承租方主营业务收入500000元，租金存入银行。借：银行存款50000贷：其他业务收入50000借：其他业务成本20000贷：无形资产—非专利技术20000无形资产出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与出售无形资产的账面价值的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，记入“营业外收入”或“营业外支出”。例：吉澳公司所拥有的某项商标权的成本为1700000元，已摊销的金额为900000元，未计提减值准备。公司出售该商标使用权取得收入1000000元，不考虑相关税费的影响借：银行存款1000000累计摊销900000贷：营业外收入——处置非流动资产利得200000无形资产——商标权1700000

课堂练习：假设该例中，无形资产的处置收入500000元，编制会计分录。无形资产报废

相当于处置收入为0。例：吉澳公司所拥有的某项商标权的成本为1700000元，已摊销的金额为900000元，未计提减值准备。该专利技术报废。会计分录：借：累计摊销900000营业外支出——处置非流动资产损失800000贷：无形资产——商标权1700000无形资产4.5无形资产披露企业应在附注中披露的信息使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况使用寿命不确定的，其使用寿命不确定的判断依据担保情况研究开发支出金额期初和期末账面余额、累计摊销额减值准备累计金额投资性房地产及其他5.1投资性房地产概述5.2投资性房地产初始计量5.3投资性房地产后续计量5.4投资性房地产转换与处置5.5投资性房地产披露

《企业会计准则第3号——投资性房地产》指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产；应当能够单独计量和出售。投资性房地产及其他5.1投资性房地产概述投资性房地产已出租的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权已出租的建筑物注：自用房地产和作为存货的房地产不属于投资性房地产。投资性房地产及其他5.2投资性房地产初始计量投资性房地产及其他5.3投资性房地产后续计量成本模式公允价值模式通常采用这个模式。以初始投资成本计价；追回或收回投资应调整长期股权投资成本；被投资单位宣告发放的现金股利或利润，确认为当期投资收益。适用于能够对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。以初始投资成本计价；当投资成本与被投资单位可辨认净资产公允价值份额间产生差额时，依据“价值孰低”原则：大于则不调整，小于则计入营业外收入；当发生投资损益时，依据应承担的净利润/亏损份额，调整账面价值，确认当期收益；当被投资单位发生超额亏损时，将账面价值或长期权益减至0为限；投资性房地产及其他5.4投资性房地产转换与处置投资性房地产转为自用房地产作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租投资性房地产转为存货房地产达到自用状态租赁开始日租赁期届满、企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期转换日的确定投资性房地产及其他5.4投资性房地产转换与处置转换的计量成本模式公允价值模式将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值投资性房地产转换为自用房地产自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益，反之计入其他