货币资金的审计

第13章货币资金审计本章概要1.货币资金业务循环2.货币资金内部控制及测试

3.现金的实质性测试4.银行存款的实质性测试13.1货币资金业务循环货币资金与其它业务循环直接相关。货币资金与业务循环的关系：见图表13-1所涉及的凭证和会计记录主要有：（1）现金盘点表；（2）银行对账单；（3）银行存款余额调节表；（4）有关科目的记账凭证；（5）有关会计账簿，主要是现金和银行存款日记账。销售与收款循环主营业务收入采购与付款循环预付账款现销应收账款收回①②预付应付账款支付货币资金①销售与收款循环⑤筹资与投资循环②采购与付款循环③存货与仓储循环④筹资与投资循环存货与仓储循环存货筹资与投资循环短（长）期借款长期股权投资、持有至到期投资现购③应付职工薪酬支付还款借款③股本⑤发行股票应付利息（股利）支付购入股票出售股票④购入债券出售债券⑤应收利息（股利）收回销售与收款循环主营业务收入采购与付款循环预付账款现销应收账款收回①②预付应付账款支付货币资金①销售与收款循环⑤筹资与投资循环②采购与付款循环③存货与仓储循环④筹资与投资循环存货与仓储循环存货筹资与投资循环短（长）期借款长期股权投资、持有至到期投资现购③应付职工薪酬支付还款借款③股本⑤发行股票应付利息（股利）支付购入股票出售股票④购入债券出售债券⑤应收利息（股利）收回13.2货币资金内部控制及控制测试

1、货币资金内部控制1）岗位分工出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作；不得由一人办理货币资金业务的全过程。2）授权批准支付申请支付审批支付复核办理支付3）现金和银行存款的管理4）票据及印章的管理5）监督检查2、控制测试

（1）核对库存现金日记账与总账的余额是否相符。（2）监盘库存现金。◆盘点目的：证实库存现金是否存在◆盘点范围：已收到但未存入银行的现金、零用金、找换金◆盘点人员：盘点时必须有出纳员和会计主管参加，并由注册会计师进行监盘。◆盘点步骤：①制定盘点计划，确定监盘时间对企业各部门保管的库存现金实施突击检查时间最好选择在上午上班前或下午下班时若企业现金存放部门不止一处，应同时盘点13.3库存现金的实质性测试

②审阅现金日记账和现金收付凭证，检查日记账与凭证的内容和金额是否相符，日期是否相符或接近，防止企业为达到账实相符而编造虚假凭证。③由出纳根据现金日记账加计累计数额结出现金结余额。④盘点库存现金，编制“库存现金盘点表”。⑤资产负债表日后进行盘点时，应调整至资产负债表日的金额。⑥核对盘点金额与现金日记账余额，如有差异，应查明原因，并做出记录或适当调整。⑦若有冲抵库存现金的借条、未提现支票、未作报销的原始凭证，应在库存现金盘点表中注明或作出必要的调整。（3）抽查大额现金收支。注册会计师应重点关注大额现金收支业务，检查其内容是否合法，有无授权批准；对与被审计单位生产经营业务无关的大额收支，应查明原因，并作相应记录。（4）检查现金收支的正确截止。被审计单位资产负债表上的现金数额应以结账日实有数为准，因此，注册会计师必须验证现金收支的截止日期，如对结账日前后一段时期内现金收支凭证进行审计，以确定是否存在跨期事项。（5）审核外币现金的折算是否正确。（6）审核现金在资产负债表上的披露是否恰当。

例：2008年2月10日上午8时，注册会计师参加了对M公司库存现金的盘点工作，其盘点结果如下：（1）实点库存现金（人民币）情况如下：（2）查明现金日记账截止2008年2月8日的账面余额为1447元。（3）查出当年2月9日已经办理收款手续尚未入账的收款凭证金额为400元。（4）查出当年2月9日已经办理付款手续尚未入账的付款凭证金额为324元。（5）查出当年1月2日出纳员以白条借给某职工现金250元。（6）银行核定该公司的库存现金限额为800元。（7）2007.12.31账面现金余额1560元，08.1.1—08.2.8账面现金收入5320元，现金支出5433元。100元2张10元40张2元60张5角20张1角40张50元4张5元30张1元4张2角45张要求：（1）根据盘点结果编制“库存现金盘点表”（2）指出现金盘点过程中发现并有待进一步审查的问题检查盘点记录实有现金盘点记录项目项次人民币外币面额人民币外币张金额张金额上一日账面库存余额11447100元盘点日未记账传票收入金额240050元盘点日未记账传票支出金额332410元盘点日账面应有金额415235元盘点实有现金数额510972元盘点日应有与实有差异64261元差异原因分析白条抵库2500.5元不明原因短缺1760.2元0.1元追溯至报表日账面余额报表日至查账日现金付出总额5433+324合计1097报表日至查账日现金收入总额5320+400情况说明及审计结论：07.12.31账面余额1560元，根据08.2.10日盘点结果倒轧数1134元，短缺426元，扣除08.1月的白条后，不明原因差异176元。调整分录：借：待处理财产损溢176贷：库存现金17607.13.21审定数为1384元（1560-176）报表日现金应有余额1134存在的问题：（1）白条抵库，应经过有关人员正式审批转作其他应收款，或限期归还。（2）账实不符，除白条外，现金短缺176元，应查明原因，按规定追究有关人员责任。（3）库存现金超过限额，应将超额现金及时送存银行。（4）出纳未及时登记现金日记账，应坚持现金的日清月结。（1）核对银行存款日记账与总账的余额是否相符。（2）实施实质性分析程序计算银行存款累计余额应收利息收入，分析比较被审计单位银行存款应收利息收入与实际利息收入的差异是否恰当，评估利息收入的合理性。13.4银行存款的实质性测试

（3）检查银行存款余额对账单和银行存款余额调节表。①目的：证实资产负债表所列银行存款是否存在。②重点关注：调节表中未达账项的真实性以及资产负债表日后的进账情况。③审核程序：将资产负债表日银行对账单与银行询证函回函核对，确认是否一致；检查银行存款余额调节表中的加计数是否正确，调节后银行存款日记账余额与银行对账单余额是否一致；检查调节事项的性质和范围是否合理；（关注跨行转账业务、未达账项的期后入账情况）检查是否存在未入账的利息收入和利息支出；检查是否存在其他跨期收支事项；检查银行存款调节表中支付异常的款项。银行间资金转移的分析如果被审计单位不只拥有一个银行账户，审计人员应对会计年度结束前后一两周内的银行间资金转移进行测试，目的是检查被审计单位是否存在利用年终在途支票进行舞弊的行为以及有关错误。资金转移用于掩饰资金短缺资金转移用于高估货币资金，粉饰财务状况资金转移用于虚增经营成果银行间资金转移分析表银行账户支付日期收入日期支票号码来自转入金额企业记帐日银行支付日企业记账日银行收入日工行中行80000012月29日12月30日12月29日12月31日工行中行65000012月29日12月30日1月6日12月31日工行中行4000001月3日12月29日12月29日12月30日农行交行9000001月3日12月30日12月31日12月31日资金的钩稽如果审计人员认为被审计单位的内部控制薄弱，则可以编制被审计年度内几个月份的资金钩稽表，将被审计单位所有的资金收入和支付与银行对账单的借方和贷方进行核对，以检查资金收付中的错误或舞弊。资金钩稽表具有与银行余额调节表相同的作用。资金钩稽表示例6月30日银行对账单资金收到资金支付12月31日银行对账单银行对账单余额167183.231234652.161312589.8089245.59加：企业已入账银行未入账收支差额其中：起始日66839.60（66839.60）结束日123678.90123678.90减：银行已入账企业未入账收支差额其中：起始日结束日125456.98125456.98（77982.12）77982.12银行存款账面余额108565.851291494.461265114.94134942.37

（4）函证银行存款余额，检查银行回函，编制银行函证结果汇总表。◆函证的目的：函证可以证实银行存款是否存在。了解企业欠银行的债务，并有助于发现企业未入账的银行借款和未披露的或有负债。◆函证的对象：向被审计单位在本期存过款的所有银行发函，包括零账户和账户已结清的银行。◆函证的金额：最好根据银行对账单上所列示的审计基准日的存款，填写银行询证函。贷款卡查询通过银行信贷登记查询系统，可以看到借款企业的所有信贷记录。要亲自到当地人民银行或企业的开户银行查询，当场从系统里打印出所有的信息并请银行盖章。（5）检查银行存单。（6）检查银行存款账户存款人是否为被审计单位。（7）关注是否存在质押、冻结等对变现有限制或存在境外的款项。（8）抽查大额银行存款收支的原始凭证，检查原始凭证是否齐全、记账凭证与原始凭证是否相符、账务处理是否正确、是否记录于恰当的会计期间等项内容。（9）检查银行存款收支的正确截止。（10）检查外币银行存款的折算是否符合有关规定，是否与上年度一致。（11）检查银行存款的列报是否恰当。银行存款属于不受限制可自由提取的资产，故凡受限制的部分（银行定期存款、各种保证金、冻结存款等），均不得在货币资金项目下的银行存款列示。草原兴发：现金舞弊

现金比率极高，而且现金变化无几货币资金（万元）2004年报2005一季报2005二季报2005三季报合并报表107112108325120054120407母公司报表103253102271114947116768公司的现金约占总资产的1/4以上，现金比率非常高，而且95%以上的现金都集中在母公司。母公司为什么要囤积这么多现金，为何现金没有太多变化呢？是不是这些现金受到限制不能动用？一般现金丰厚的公司都有大量利息收入，但草原兴发不是。公司2005年上半年利息收入288万元，银行存款余额上半年都为11亿元左右，以此推算草原兴发的银行存款获得的年收益率为0.48%，而工商银行的活期存款利率就为0.72%，明显不符逻辑。若年利率0.72%、半年利息收入288万元计算，实际存款至多8亿元。由此可推算银行存款有3个亿的缺口。流动资金不足，继续申请贷款草原兴发在拥有12亿现金的情况下，依旧资金紧张，2005年四季度禽流感爆发向农户赔偿时，选择借债融资，请大股东质押股权申请贷款3.35亿元，而不愿意动用账上的现金。高现金舞弊某些上市公司的现金非常高，远远不是为了满足日常经营的需要（刚刚上市、增发或配股的除外），这么高的现金，可能是因为以下原因：1、大量现金本来就是虚构的，根本不存在。2、大股东或实际控制人早就占用了这笔资金，只是在报告期还回，暂时放在账上。3、为某些幕后的某些交易作准备。4、现金被冻结或质押，公司根本无法动用。现金受限通常有以下特征：1、银行存款的数额变化非常小。2、现金充裕，但四处举债，甚至是贷款逾期不还。3、流动资金不足，但有相当多的定期存款、其他货币资金。4、其他货币资金的金额较大，但没有说明对应的使用目的。有这么一家民营企业，做服务业的，盈利状况一直很好，资金也很充足。审计师在做年度审计的时候，发现它的年末其他应收款余额里约有1000万元的应收关联公司款项。审计师就问借款给关联公司的原因，企业管理层回答说，帮助关联公司还银行贷款。这事听起来让审计师不舒服。关联公司自己借了银行贷款，又没钱还贷款了，就让这家企业帮着还？那这家企业将来又找谁收回这笔钱呢？问企业的会计也好，管理层也好，大家都只是说有信心关联公司会还钱，但说不出具体的东西来。又过了两天，审计师看到企业的银行存款账上，有一笔1000万元的两年期的定期存款。尽管存期有点长，但也不能说不正常，这家企业资金很充足嘛。审计师就要求看一下这个定期存单。企业管理层说没问题。一会，定期存单的复印件就拿来了。审计师又问，我们能看一下原件吗？案例：银行存款抵押谁想到这么一个简单的要求，企业管理层就迟迟拿不出定期存单的原件。银行确认书也发了，这笔定期存款银行也确认了，为什么企业管理层就不愿意将存单原件拿给审计师看呢？审计师查了一下，这笔定期存款是一年多前存入的。去年审计师也要求看一下这个存单的原件，但最后并没有看到。了解到这些，审计师也紧张了，这里面究竟有什么问题呢？经过审计师的一再坚持，企业管理层终于将整个故事向审计师和盘托出了。而审计师也因此面临着一个艰难的选择。故事是这样的。在一年多前，这家企业在与一家大公司在谈被收购事宜。为了能够获得较高的收购价格，企业所有者希望当年的收入和利润要尽量高。于是，企业管理层虚构了一些服务订单，并据此虚增了约900万元的服务收入和应收账款。但是，管理层知道审计师会详查这些应收账款的，最安全的做法，是让这些应收账款全部完成收款。可是，款从何处来呢？在企