建筑业企业增值税纳税筹划研究-投标阶段、工程准备阶段

引言本文基于增值税纳税筹划的相关理论，采用文献研究法、案例实地调查法和对比分析法，以W公司为例，分析了该公司的经营状况，增值税负担，确定了该企业纳税筹划的目的，进而在梳理纳税流程发现问题的同时结合W公司自身生产经营状况提出了具体的增值税税收筹划方案。从建设项目的招投标环节、施工准备环节、施工环节、结算环节入手，针对W建筑公司供应商的选择、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理和增值税预缴等问题的涉税风险进行分析，就筹划效果做出了评价，提出保障筹划方案顺利实施的措施建议，并总结了本文研究结论。本文以W建筑公司为研究案例，面对建筑业企业经营内容的多样性、经营流程的复杂性，对W建筑公司涉税流程中出现的涉税风险逐一进行分析，把纳税筹划的理念贯穿于整个业务流程当中，结合企业经营情况和自身特点，把工程项目的纳税筹划活动分为四个阶段，为企业量身设计了具体的纳税筹划方案。其中投标阶段分析了投标环节的业务流程，涉税风险和筹划方案；工程准备阶段分析了准备环节增值税税负的测算方法，涉税风险和筹划方案；施工环节分析了供应商的选择、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理和增值税预缴等问题的涉税风险和筹划方案；竣工结算环节分析了结算环节的业务流程、涉税风险和筹划方案。本文只讨论投标阶段和工程准备阶段。一、投标阶段（一）投标环节的业务流程建筑企业的经营利润主要来自于经营过程中所承揽的建筑工程项目，投标是当今建筑行业承揽新项目所必经的一个环节。投标是指建筑企业应招标人邀请后根据招标通告所规定的条件，在规定期限内递交预算明细的行为。招投标的基本程序包括招标——投标——开标——评标——定标——签订合同这一系列环节。随着我国社会主义市场经济体制的不断发展和不断优化，招投标活动越来越普遍地运用于建筑工程、服务、大宗采购等领域，招投标规则的制定和执行也越来越公平、公正、公开。招投标制度的核心是招投标价格的形成机制，以达到招投标制度形成合理价格的目的，从而准确反映市场供求，优化资源配置。（二）投标环节的涉税风险首先，投标人员无法准确计算增值税税负。一个工程项目的工期跨度往往较长，可能涉及材料人工的市场价格波动，税收政策的更新，通货膨胀等影响预测成本的因素，如果成本预测不准确，那么以成本预测为基础测算得出的预测增值税税负也会受到影响。在实务当中，投标人员使用业主要求的投标软件计算税金，其税基的构成内容较多，影响因素较多，估算比较粗糙，与项目最终完工计算出的实际税负可能相差甚远。其次，当招投标文件中未明确项目计税方法时，将导致销项税额无法准确测算。施工企业的工程项目计税方法分为一般计税和简易计税，采用不同的方法对应适用的税率和征收率不同。例如根据税法规定，招标文件中含有甲供材的内容时建筑单位对该项目可以采用一般计税方法计算，也可以采用简易计税方法来计算税额，这类情况增加了销项税额测算的不确定性。再者，定标之后签订合同时，是否在合同中明确约定合同金额的不含税额，业主提供工程预付款的条件等也会影响一个工程项目的增值税税负。根据“营改增”之前，建筑业签订合同时约定合同金额的普遍做法是约定含营业税在内的总金额，未约定不含税金额，这将导致在后期税务政策改变时，尤其是税率降低时，企业作为增值税纳税人无法及时享受到减税的利益。此外，业主提供工程预付款，是否在合同中约定以收取增值税专用发票为前提条件，直接影响着企业实际纳税义务发生时间，以及首次缴税能否享受到分包抵扣的税收政策，给企业增值税税负的确定带来了不确定性。最后，以集团公司的声誉和施工资质为主导，利用各分子公司的市场资源统一对外承揽业务，资质共享在“营改增”后可能涉及违法转包、违法分包等法律风险。根据《房屋建筑和市政基础设施工程分包管理办法》（建设部第124号令）第12条、13条和《中华人民共和国建筑法》第24条、28条、29条的规定，禁止将承包的工程进行转包。将其承包的全部工程发包给他人，或者肢解后以分包的名义分别发包给他人的，属于转包行为。分包后，未在施工现场设立项目管理机构和派驻相应人员，未对该工程的施工活动进行组织管理的，视同违法转包行为。根据国家相关规定，违法分包是指下列行为：将建设工程分包给不具有相应资质条件单位的；未经建设单位认可，承包单位将部分建设工程交由其他单位完成的；将建设工程主体结构的施工分包给其他单位的；分包单位将建设工程再分包的。总公司中标后将工程交由分公司施工（财务独立核算）的项目，分公司因不具有法人资格因而没有建筑资质，所以承接工程业务也是违法行为。（三）投标环节税收筹划方案首先，在进行成本预测时，充分考虑工期内可能发生的变化，分析投标当地市场环境、通货膨胀率等客观因素的影响，最大限度地实现项目成本预测的可靠性，进而依据可靠的成本计算增值税税负，提高税负测算的准确性。其次，应当及时与招标单位就招标文件中未明确约定的涉税事宜进行沟通，明确计税方法，降低影响税负测算的不确定因素发生的可能性，提高增值税税负测算的准确性。再者，签订合同时需要注意与业主在合同中约定明确的不含税额价款标准。涉及甲供材、清包工等税法中有特殊规定的合同内容的，在合同中明确约定合适的计税方法。例如，某建筑企业承接了一项新项目时，业主提供甲供材。该项目预测不含税工程总造价60万元，若采用一般计税方法，适用9%的增值税税率。估计项目建设成本为45万元（假设能够取得专用发票），请对其计税方法进行纳税筹划。方案一：选择一般计税方法，那么本例中企业应纳增值税额=60*9%-45*9%=1.35万元方案二：选择简易计税方法，那么本例中企业应纳增值税额=60*3%=1.8万元此时计算出的方案一应纳税额比方案二应纳税额少0.45万元，故应当选择方案一，对这个项目采用一般计税法。选择一般计税方法时，应纳增值税=增值额*增值税税率=不含税售价*增值税税率*增值率，选择简易计税方法时，应纳增值税=不含税售价*征收率。为便于理解和适用，当企业面临应该选择一般计税，或者简易计税的计税方法时，我们可以用无差别平衡点原理帮助决策。使得不含税售价*增值税税率*增值率=不含税售价*征收率，解得增值率=征收率/增值税税率。在无差别平衡点上，一般计税方法和简易计税方法的税负相同，当增值率低于平衡点时，采用一般计税方法的税负轻于简易计税方法；当增值率高于平衡点时，采用简易计税方法的税负轻于一般计税方法。现在我们用无差别平衡点原理来分析刚才的案例，无差别平衡点的增值率=征收率/增值税税率=3%/9%=33.33%，实际的增值率=（60-45）/60=25%，低于平衡点，采用一般计税方法的税负较轻，故选择方案一，与第一种方法得出的结论相同。此外，业主提供工程预付款的，尽量沟通以开具收据为前提条件，延迟纳税义务发生时间，在取得预付款并开工后，首次结算开票时充分利用已取得分包方发票的分包抵扣额度，减轻项目初始阶段资金压力，降低企业增值税税负。最后，资质共享的投标经营模式要注意在法律允许的范围内进行合法分包，依法签订分包合同，并要求实际施工单位向总包单位开具发票，形成增值税的分包抵扣链条，最终使进项税得以完整抵扣；同时在确定分包合同金额时要考虑新增的总分包合同增加印花税的支出成本。此外，中标单位应当对工程项目进行集中管理，减少甚至放弃挂靠队伍，实现四流合一，统一核算工程的结算收入和成本费用，注重投标质量，扩大管理范围，提高管理水平，使增值税销项税额和进项税额相匹配，降低法律风险。二、工程准备阶段（一）工程准备环节增值税税负的测算企业中标之后，可以根据与发包方签订的工程合同和中标通知书中规定的工程造价、开工竣工时间、建设工期、质量要求、资料交付时点、工料机的供应责任、结算和拨款、验收和质保等内容，设置项目组织构架、设置岗位、配备人员、调拨机械设备或购置生产资源等，开展满足生产施工需要的必要准备活动。增值税税负的测算贯穿于责任成本预算编制的整个过程，企业必须加强责任成本管理，而项目责任成本预算则是责任成本管理的基础。工程项目责任成本预算主要包括直接成本、临建成本、其他直接费、间接费和税金。直接成本包括人工费、机械费、材料费等；临建成本包括临时建筑物、临时道路、临时管线等临时设施；其他直接费包括工程保险费、检验试验费、监理费、安全文明施工费等；间接费包括项目管理人员工资福利费、差旅费、办公费、水电费、招待费等。将增值税税负定义为应纳税额与增值税计税收入的百分比，一般计税下增值税税负测算公式：税负=应纳增值税/不含税销售收入=（销项税额-进项税额）/不含税收入，销项税额=不含税工程结算收入*适用税率，进项税=∑材料机械等不含税成本*适用税率。根据公式可以得出，影响增值税税负的因素有收入、销项税额、进项税额。（二）工程准备环节的涉税风险首先，成本测算准确度偏低，增值税税负测算设计项目繁多，建设期间不确定因素多，测算不准确。其次，高估进项税额。准备阶段不能考虑到具体的供应商和分包分供合同细节，对于供应商的计税方法无法确定，所以不能保证究竟能不能取得增值税专用发票，取得充分完整的进项税额进行抵扣。（三）工程准备环节税务筹划方案首先，进行项目成本测算时充分考虑当地市场环境，做好施工现场踏勘，尽可能地使成本测算过程周全详尽，使成本测算结果可靠。依据可靠的成本，测算出准确的增值税税负。其次，在选择供应商时，初步从企业的供应商系统库中筛选出合格的供应商，分析过去的合作经历，综合考量供应商的纳税人地位、供货效率、能力、产品质量和诚信度等，特别是面临选择小规模纳税人时，重点关注是否能够取得足够的增值税专用发票，以及考虑了进项可抵扣税额后的综合成本。三、增值税纳税筹划的保障措施（一）增强纳税人税收筹划意识，建立企业全面增值税税收管理机制W建筑公司通过全过程的增值税纳税筹划，将企业经营生产的各个环节串联起来，应当增强各个部门的增值税筹划意识，加强各部门协作，提高管理水平，共同应对新的机遇和挑战。在各个环节的筹划流程中，应当划清职责，责任到岗，各个部门一同建立企业全面增值税税收筹划管理机制。（二）加强合同管理，规范上下游企业涉税行为W公司应当在合同订立时就将纳税筹划所要求的相关事项在合同中明确约定，例如供应商的纳税人身份，提供发票的税率，提供发票的时间等。此外，与业主签订总承包合同时，应当注意合同中是否约定甲供材料等可能影响企业选择计税方法的内容，还应关注工程结算时间、开票时间、拨款时间等。在对于分包分供商的管理方面，应当建立完善的供应商库，对供应商资质进行筛选；更新合同版本，在合同中明确约定价税分计，确定不含税价，以便在税收政策变化时维护公司利益。有力的合同管理有利于建筑业企业规范上下游企业涉税行为，降低涉税风险，保障纳税筹划方案顺利实施。（三）密切关注掌握税收政策，建立良好的税企关系，防范纳税筹划风险企业如果想要进行合法有效的纳税筹划，必须密切关注掌握税收政策，与税务机关建立良好的征纳关系，才能有效降低纳税筹划方案的涉税风险。与税务机关建立密切联系有助于在产生问题时寻求税务机关的指导和帮助，寻求税务机关对于自身纳税筹划方案的认可。税收政策不是一成不变的，企业面对主管税务机关时，应当积极沟通，主动了解，依据税务机关的政策解读和管理要求来设计并调整企业的纳税筹划方