【数字经济背景下税收治理的挑战与优化建议探析（论文）14000字】

-3-数字经济背景下税收治理的挑战与完善对策研究摘要作为新一轮科技革命和产业革命的代表产物，数字经济已经成为我国经济发展的重要一环，我国“十四五”规划指出要建设与数字经济相适应的发展环境，继续发挥数据作为生产要素的关键作用，下一步的目标是继续促进数字经济和实体经济相融合，因此探讨税收领域的数字经济相关内容应该如何治理很有必要。本文讨论了当下数字经济如何为税收领域带来变革以及所面临的挑战，还扩展了目前国际上针对数字经济设立的税收规则，通过比较分析发达国家采取的各种措施，提出针对我国数字经济可行的对策，旨在为我国管理与发展数字经济，将数字经济与税收领域结合提供参照，使其成为中国实现经济转型升级、完成民族复兴的一个重要抓手。关键词：数字经济；税收治理；国际规则目录TOC\h\z\t"第一级,1,第二级,2"一、数字经济的概念及基本特征 -1-（一）数字经济的概念 -1-（二）数字经济的基本特征 -2-二、数字经济下税收治理的变革 -3-（一）税源增加 -3-（二）促进相关法律出台 -4-（三）为税收管理提供技术支持 -4-三、数字经济给税收治理带来的挑战 -5-（一）不同类型所得的认定 -5-（二）常设机构的认定规则 -6-（三）税收协定与双重征税 -7-四、国际上数字经济税收规则的发展 -8-（一）欧洲 -8-（二）美国 -10-（三）OECD -10-五、数字经济背景下完善我国税收治理的建议 -12-（一）完善数字经济法律体系建设 -12-（二）主动研习与制定现行国际税收规则 -13-数字经济已经成为我国经济转型与发展的关键要素。理论上拉动经济的“三驾马车”投资、消费和出口，由于对外投资饱和、贸易保护主义复苏、全球新冠疫情蔓延等情况，目前在我国能继续发挥作用的只剩消费，为了充分发挥消费拉动经济增长的能力，我国在2020年5月提出了构建国内大循环的计划，实现这一计划的重要前提就是要加快数字基础设施建设，完成内需消费数字化转型。其次数字经济对我国GDP的拉动力日益增强。数据显示数字经济发展指数三年增长逾60%，与GDP指数的差距不断扩大，高度关注数字经济和其税收治理，能够使其成为我国经济高质量发展的新引擎。从国际层面看，新一轮的科技革命和产业革命已然到来，国家综合实力改变的同时影响着国际局势，在国与国数字贸易常态化的今天，数字经济就成为信息化和信息产业发展水平大国较量的重要砝码，中国作为国际数字贸易的重要参与方，将参与到国际产业链分工中去，加快构建国际国内双循环，因此关注数字经济与其税收治理是必要的。数字经济主题的研究最开始是在淘宝网、博客等新业态出现后达到小高潮，互联网用户人数也保持着两位数的速度增长，作为数字经济的代表形式，2010年前后我国有关电子商务的专业书籍陆续问世，部分著作指出：网络外部性可能成为推动经济发展的新动力。而财经类专业期刊《税务研究》2020年11月刊发表了一篇文章王雍君.数字经济对税制与税收划分的影响：一个分析框架——兼论税收改革的核心命题[J].税务研究,2020(11):67-75.，指出数字经济对我国现行税制与税收划分产生了一定的影响，湖北省国际税收研究会则联合其他作者放眼国际环境，在《税务研究》2021年1月刊上刊登了标题为《税收促进我国数字经济发展的国际经验与借鉴》的文章。本文的研究方法主要采用了文献研究法，笔者查阅了2015年高速发展期后国内数字经济相关的文献与官方刊物，总结出我国数字经济发展以来在税收领域的种种变革，筛选出当下依然未能解决的关键问题，并沿着问题脉络追溯成因，还查阅了有关目前国际数字经济税收规则的相关书籍与新闻报道，同时将各国对开征数字服务税的态度列示成表格便于比较分析，最后结合国内外税收管理挑战的异同之处针对地提出两方面的建议。王雍君.数字经济对税制与税收划分的影响：一个分析框架——兼论税收改革的核心命题[J].税务研究,2020(11):67-75.一、数字经济的概念及基本特征（一）数字经济的概念中国信息通信研究院2020年7月发布了《中国数字经济发展白皮书（2020年）》这是继2015年以来连续第六次发布数字经济研究成果。报告显示，2019年，我国数字经济规模达到35.8万亿元，占GDP比重为36.2%，按可比口径计算，同比名义增长15.6%。在延续以往研究的基础基础上，白皮书体现了数字经济由“两化”（数字产业化、产业数字化）扩展到了“三化”（数字产业化、产业数字化、数字治理）的过程；2020年，白皮书将“三化”扩展为“四化”（数据价值化、数字产业化、产业数字化、数字化治理）。，其中这是继2015年以来连续第六次发布数字经济研究成果。报告显示，2019年，我国数字经济规模达到35.8万亿元，占GDP比重为36.2%，按可比口径计算，同比名义增长15.6%。在延续以往研究的基础基础上，白皮书体现了数字经济由“两化”（数字产业化、产业数字化）扩展到了“三化”（数字产业化、产业数字化、数字治理）的过程；2020年，白皮书将“三化”扩展为“四化”（数据价值化、数字产业化、产业数字化、数字化治理）。（二）数字经济的基本特征1.虚拟性数字经济中的产品与服务均能以数字化的形态存在，并不像实体经济中一定会有对应的实物产品，如今部分商家在销售时也不具有实体店铺，取而代之的是设立线上商铺，消费者通过网络选购商品，最后经由平台创建的在线交易链接完成付款，有些APP和平台也会鼓励用户使用传统货币兑换特定的电子代币进行交易，以便通过数据流直观展现收益情况。2.成本结构特殊互联网的出现与发展缩短了人们之间的距离，将世界连接成一体，打破了传统经济发展过程中时间与空间的约束，在此基础上形成的数字经济具有同样的优点，将产品数字化后进行交易不仅能够节省大部分运输成本，数据传送的快捷速度还可以在实现更广阔的跨地域交易的同时避免产品期限问题带来的额外损失。此外，得益于大数据强大的搜索与匹配能力，数字经济中买卖双方都可以轻松掌握大量满足意向的信息，越过中间商直接进行对接的情况占据多数，这使得以往中间商存在的必要性降低，节约下来的搜索、筛选过程中的时间与精力、中间商赚取的差价和中介费用都大幅降低了交易成本。在这个崭新的成本结构中，占据主要地位的将是构建完善信息网以及进行数据匹配，并维持日常运转的部分。3.高渗透性因为数字经济中各个部分均可数字化、方便快捷的优点使它能够轻易渗透到三大产业中去，并进一步加速第一、二、三产业相互融合例如油菜花加工厂可以通过电商平台直接与油菜花种植户接触，根据双方的需求签订定向合同，结果是加工厂能够得到满意的货源，种植户的利益得到了保障，还能促进农户对优质农产品的研发，当油菜花盛开时，形成的美丽风景线经过大数据推送又能吸引大批游客，有利于提升当地旅游业以及餐饮业的业绩，强盛的经济发展势头对油菜花及其加工产品增加的需求量可以通过在线购销平台及时反馈给厂家，第一二三产业与数字经济结合，就此形成良性循环。。例如油菜花加工厂可以通过电商平台直接与油菜花种植户接触，根据双方的需求签订定向合同，结果是加工厂能够得到满意的货源，种植户的利益得到了保障，还能促进农户对优质农产品的研发，当油菜花盛开时，形成的美丽风景线经过大数据推送又能吸引大批游客，有利于提升当地旅游业以及餐饮业的业绩，强盛的经济发展势头对油菜花及其加工产品增加的需求量可以通过在线购销平台及时反馈给厂家，第一二三产业与数字经济结合，就此形成良性循环。4.边际效益递增性数字经济下产生的产品与服务具有可复制性和无磨损性，这就意味着在投入一定的基础成本后生产出来的产品与服务，其进行再生产只需简单地对数据进行复制，免去了传统经济产品再生产过程中存在的固定成本与损耗，当边际成本递减时，相应地边际效益递增。5.网络外部性外部性实际上是一个经济领域的概念，之所以与数字经济联系在一起，是因为数字经济实际上受到梅特卡夫原则的支配，效益的大小与其网络使用者相关，即网络的价值等于其节点数的平方，一个网络产生的效益会随着网络使用者的增加呈指数增长，也就具有了网络外部性。从它影响需求的不同角度看，网络外部性可以分为直接外部性和间接外部性两个部分，直接网络外部性是指消费者消费某种产品获得的价值随着消费同种产品的消费者数量的增加而增加1985年，瓦里安和夏皮罗在《美国经济评论》公开发表的学术论文上给出的较为正式的定义；间接网络外部性是指随着消费某一产品的用户数量不断增加，该产品的互补品数量与种类增多、销售价格降低，进而用户获得的总价值进一步增加。以某个热门购物APP为例，在现今大数据时代的背景下随着用户数量的增多，APP本身的市场价值水涨船高，这促进了同类APP在市场上的出现，原本的APP1985年，瓦里安和夏皮罗在《美国经济评论》公开发表的学术论文上给出的较为正式的定义二、数字经济下税收治理的变革中国电子商务行业的萌芽产生于二十世纪末，比美国晚了将近一百年，但经过2015年到2017年的两年稳定发展后，电商市场已经由蓝海转变为红海，拼多多与短视频巨头的加入则持续为电商行业迎来新的变化。电商是数字经济其中一种最集中的表现形式，为数字经济扩大规模发挥了积极作用，同时作为数字经济最活跃的形式之一，为我国经济增长作出了极大的贡献，2019年数字经济增加值达到了35.8万亿元，对GDP增长的贡献率达到67.7%详细参见详细参见/more/202010/09/t20201009_35867598.shtml（一）税源增加电商平台如今成为大众主流的交易渠道，消费者可以根据自身意愿在平台上选购各式各样的商品，其中就包括数字经济背景下的一种特殊商品——数字产品数字产品是将产品的信息属性以及产品的数字化特点相结合的概念，它是指被数字化的信息产品。……然而数字化产品并不等同于数字产品。在数字化产品的含义中主要强调的是产品是否包含有数字化格式，而不管它是否具有信息属性。数字产品的定义除了强调产品被数字化以外，还强调它的信息属性。。通过发达的互联网，个性化程度强、能够永久保存的数字产品迅速传播、应用，并且将伴随着信息技术的发展形成一种稳定的消费品，最终带来税源的增加。税源增加的原因可以从以下两个方面进行分析。数字产品是将产品的信息属性以及产品的数字化特点相结合的概念，它是指被数字化的信息产品。……然而数字化产品并不等同于数字产品。在数字化产品的含义中主要强调的是产品是否包含有数字化格式，而不管它是否具有信息属性。数字产品的定义除了强调产品被数字化以外，还强调它的信息属性。1.催生新的税种推出新的税种，税源自然扩大。“数字服务税”是欧盟针对跨国大型互联网企业销售数字服务所得增设的一类税种，虽然“第一个吃螃蟹”的法国政府在开展数字服务税的征收后遭到了美国政府的强烈反对，但显然新经济形态的出现需要相应的法律条款加以约束才能更好地利用，而经济合作与发展组织（以下简称OECD）经济数字化的税收解决方案早就于2015年开始推进，极有可能在各国达成一致协商后相应地设立“数字税”。2.增加交易应税行为数字经济的高渗透性和虚拟性能够让企业在不同的地区、甚至是不同的国家开展其主要业务以及辅助活动，某些具有充足资金和能力的企业还为自身构建了一条包含供应环节到配送环节的生产线，在这样的情况下企业甚至可能存在兼营或者混合销售的行为，同一笔交易中企业所能提供的产品与服务种类增加，应税行为随之增加，必然带来税源的增加。（二）促进相关法律出台数字经济背景下电商领域的高速发展催生了相关法律规定的出台，让税务机关在管理电商领域时有法可依。过去数字经济的确创造了许多新业态新模式例如自主就业、分时就业的微商电商、网络直播行业；突破物理边界、利用信息流联动产供销的虚拟产业园和产业集群等。详细参见/fuwu/2020-07/15/content_5527090.htm，促进了行业发展，却没有提供税务部门获得信息的权利以及对其规范纳税的管理办法，强制性法律法规的缺乏导致平台不会主动予以配合，信息缺失以至于税收征管工作难以推进。随着电商行业及其相关产业规模扩大，各行业都深刻认识到相关法律的重要性，2019年起实施的《中华人民共和国电子商务法》明确规定：电子商务经营者与第三方平台，都应当依法办理工商登记，履行纳税义务，这解决了长久以来社会对电子商务及其平台是否要纳税的争论，为税收工作指明了方向，完善了税收征管体系。《2020例如自主就业、分时就业的微商电商、网络直播行业；突破物理边界、利用信息流联动产供销的虚拟产业园和产业集群等。详细参见/fuwu/2020-07/15/content_5527090.htm（三）为税收管理提供技术支持数字经济为税收机关管理电商领域提供了手段，先进技术与数据分析成果进一步帮助税收机关履行税收调控经济的功能。发票有限的面积上承载着丰富的信息量，我国每天的日常交易中要产生上万张发票，发票上的产销信息不断累积，就形成了税收大数据的“金山银库”，大部分实体店由于有固定的营业场所，税务部门能够通过人力进行有效的监管，消费者也养成了开具发票的习惯，税务机关可以通过开具的发票追踪商家的购销活动，形成商家独有的税收数据。而数字经济背景下，缺乏实体经济中的合同、收据等交易凭证的电子商务成为交易方式的主流，选择线上购买的消费者大多不开具发票，遵循注册地原则的税务机关也无法跨地域监管，因此电子商务常常采取商家自主向当地税务机关申报销售收入的方式进行征收。为了解决电子商务征管问题，我国于2008年启动了金税三期工程，并在大数据助力税收征管方面起到核心作用。该系统位于北京和南海的两大数据中心将范围覆盖到全国，利用永久保存在电商平台里的交易数据搭建起税务信息网，配套的技术能够实现信息的高效收集与处理，并最终传入云端，有效解决了之前电子商务交易中信息统计繁琐遗漏的问题。金税三期系统还将地方税务机关与税务总局的数据库联通，并在信息网导入实体店数字化的过往税收数据，实现中央与地方、线上与线下信息及时共享，而原本繁琐、格式各异的信息通过大数据手段汇总后根据商家信息进行精准捕捉，再利用专业软件统一成标准格式，形成关于商家的一条从进货到销售的完整链条，大大方便了税务人员进行分类与核查，使得审批流程精简，办税时间进一步节省，为各地税务局实现“非接触式”办税提供了有力的技术支撑。2020年新冠疫情期间，各地税务局更是综合利用税收大数据系统，筛选出“应享未享”减税降费政策纳税人，远程提醒并辅导企业财务办理流程，为复工复产“神助攻”，实行“非接触式”办税的同时全面落实税收优惠政策，既支持防疫工作又保障了税收工作平稳进行。此外，得益于大数据强大的捕捉功能和技术人才的不断涌现，部分省市远程上线了办税平台，基本覆盖到日常办税业务，个人和企业通过身份验证后即可自动筛选需要办理的业务，原先需要到厅提交的资料，现在通过手机拍照上传也可完成，不再像以往需要“多头跑”、“反复跑”，成功实现了非接触式办税。总而言之，总是以虚拟介质进行交易的数字产品明显超出了发票体系最初的设想，发票体系管理范围的限制与税务机关无法跨地域征管两大问题都发映出现行的技术和体系与数字经济的不适应、不匹配，这倒逼了电商征税监管系统的升级完善，而法律使得电商交易数据管理规范化和透明化，两者相结合将有效地遏制数字经济领域内偷税漏税的不良情形，让数字经济在国家构建的规范、健康的环境里成长发展，为如同庞大机器的国家稳定运转提供崭新、充足的能量。三、数字经济给税收治理带来的挑战中国信息通信研究院政策与经济研究所发布的《数字经济对税收制度的挑战与应对研究报告（2020年））》系统地列示了数字经济给我国税收制度带来的挑战以及对经济社会方面的影响，得益于有关部门的强大意识和迅速反应，纳税主体无法获得有效监管、缺乏合理确定纳税地点等国内难题暂时找到了应对方法，目前我国在数字经济税收方面的挑战主要集中在国际上。因为国际税收涉及利益方众多，资金关系网错综复杂，虽然我国数字经济发展前景良好，但由于没有接触过数字经济方面的税收规则，处理方式欠缺经验，加之我国在这方面还未能与国际接轨，缺乏一定的话语权，最终导致了国际税收的重重挑战。（一）不同类型所得的认定数字经济模糊了产品与服务之间的界限，进一步引发了特许权使用费和其他所得的判定问题，提高税收征收难度。其中一种情况是销售利润与特许权使用费的混淆，两种税收的税基、税率与征收流程均不相同，主要通过辨别交易目的来判定所得性质，一般根据流程进行以下分析：如果用户下载APP是出于自身需求或者娱乐使用的目的，所创建的交易就是为了获得APP本身，并非用于宣传、加工制作以及其他种种商业用途或者获取其背后附带的商业权利，那么该笔所得就不满足OECD范本中特许权使用费的概念，即“使用或有权使用任何文学、艺术或科学著作的版权，有关工业、商业或科学经验的信息所支付的作为报酬的各种款项。”，可以认定该笔数字经济交易为软件销售行为，所得按照营业利润进行征税。相反，如果用户是出于顺利开展销售活动、扩大经营范围的目的，需要获取APP并将其作为中间产物，那么该交易行为显然是为了获得APP背后商业版权的使用权，交易所得必须按照特许权使用费进行征税。数字经济让资源的获取变得便利，产品与一些专利技术、服务不再分别销售或限制在专业平台上进行付费使用，如今各品牌手机中的应用程序商店均以中央零售平台的营销形式让用户的设备接入，当用户浏览、购买、下载与安装商店中的APP时，APP的内含版权会以数字化形式呈现，具有数字产品与智力成果的双重属性。那么用户付费购买APP的行为，应该像购销货物一样被认定为单纯的软件销售行为，还是从无形资产层面认定为购买软件的版权许可?当产品与使用权一同获得时，税务机关无法对每一笔付费交易背后用户的获取目的进行精确判断，长此以往将会导致特许权使用费与营业利润之间的界限越来越模糊，对两者相关联的交易所得进行界定也愈发困难，不利于税务部门顺利开展税收征收工作，税收体系良好运行。此外，另一种容易与特许权使用费发生混淆的是劳务所得中的技术服务费。在实际签订合同的过程中，出于获取更多税收优惠与利益的考虑，有些企业会将某项专有技术的许可使用权与提供的技术支持等服务相混淆，并不在合同中明确标出，这就会导致税务机关难以凭借合同、收据等资料判定所得的类型。例如目前许多企业十分看好的云计算，在使用云计算服务时，除了各类邮件服务，云计算服务商还可以为用户的本地设备在不安装相应的软件的情况下，通过互联网提供代码托管服务，这为企业部署、运营与维护IT基础设施提供了更多可能性。但需要注意的是云计算服务商和用户所签订的是版权许可类的平台使用协议，而不是提供服务类的劳务协议，在这种模棱两可的情况下既可以坚持认为云服务商是利用自身的云服务平台为客户提供技术服务、赚取费用，也可以按照合同认为是云服务商向用户提供云服务技术的使用权，获得了特许权使用费。目前，对该类所得的界定在税收实践中仍然存在较大争议，如果不及时给出两者的判定规则，无疑会增大税务机关与调查员的工作量，甚至可能造成税收流失，影响国家财政。（二）常设机构的认定规则常设机构认定规则遭遇挑战，产生国际贸易所得分配问题，阻碍世界市场有效运转。国际税收中常常涉及到常设机构的判定，其传统认定规则主要涉及三个方面:①固定性。该营业场所必须是相对固定的,对某些固有性质是在经常在一定区域内移动的营业活动，也可认定为存在单一固定场所。②持续性。在判断营业场所的持续性时，既要考虑设立营业场所的目的又要考虑其实际存续的时间，假如一个场所总存续时间符合认定标准，但其在每个特定地点的停留时间没有超过判定临时性质的期限，该场所理应不构成常设机构。③经营性。企业通过该固定营业场所进行全部或部分的营业活动，准备性、辅助性的营业场所不应被视为常设机构，譬如仅仅用于存放、中转交易所需货物的仓库不算做常设机构。然而,数字经济的出现使得税收实体弱化或消失，上述三个原则在判定常设机构方面都出现了认定困难。数字经济的虚拟性特征能够实现交易的去实体化，减弱了企业对于实体店铺的依赖，减少了经营的限制条件，企业甚至可以通过线上平台在某个地区开展业务而将总部设在远隔千里之外的另一个地区，这导致了判定过程中的一系列问题：营业场所在空间与时间上都难以固定,移动不存在规律性，容易被回避，实体营业场所不必然存在等等。常设机构的判定是划分国际贸易所得、进行税收征管的重要环节，而以地理联系和物理存在为主要依据的常设机构规则已经无法准确反映数字经济下国际贸易双方主体的纳税身份，各国是否对涉及本国的交易具有征税资格存在疑问，从而无法选择适用的税收协定或法律，易造成辖区之间的税制与税收划分冲突，出现双重征税、双重避税等不良税收情形，不利于全球市场的稳定运行。OECD税收协定范本中提及的八条准备性或辅助性活动可以概括为：不独立从事经营活动，并且该场所的活动也不构成企业整体活动的基本或重要组成部分；仅用于本企业的仓储、采购、展览及信息收集等活动；其职责限于事务性服务，不为其他企业服务，但数字经济时代同样对这些准备性活动提出了疑问。以著名的电商平台京东为例，根据发展方案京东在2007年左右开始建立自己的物流体系，其中就包括在七个城市建立物流中心并设立用于储存及周转货物的中心仓，但与平台类电商淘宝不同的是，京东是一个渠道自建类电商，既提供平台给商家进行销售同时售卖自营的货物，那么强大的物流与仓储对于京东而言就不仅仅是辅助性质的活动了，而是其营业活动中的关键环节。在数据可视化，信息公开透明的今天，除了商品本身的质量，消费者对于物流环节的体验也深刻地影响着企业的经营成果，质量高、能够自己掌控、综合成本低的物流体系给京东带来了极大的收益，这些遍布全国的仓库不能再单纯作为辅助主要经营活动的存在。而同样的情形如果发生在跨国企业中，其设立在世界各地的仓储中心无疑会成为其经营业务的重要部分，则OECD范本中不视为常设机构的情形就不再适用。（三）税收协定与双重征税数字经济的特殊让人难以界定它的价值与归属，国家间最初所签订的双边税收协定并没有将其纳入考虑，造成了现今严重的双重征税问题。国际贸易中税收管辖权冲突不可避免，签订相关的税收协定避免贸易所得产生双重征税是各国常用的方法，协定包含的产品与服务均能按照优惠税率开展交易，甚至可以获得本国对各项预提税的抵免，促进了资本的全球优化配置，但在如今数字经济盛行的背景下税收协定转而成为了一道非关税壁垒。关键原因在于数字服务税并不被定义为一种所得税，各国更倾向于认为它是针对产品与服务所创造的价值而非利润进行征税，那么数字服务税将不适用于国际税收协定中关于消除重复征税的规定。当某个国家出于维护自身税收利益的目的开征单边数字税，根据国内法律，政府多数情况下不会为企业转移回国内的所得在他国所支付的那部分数字服务税提供税收抵免，而是会对利润再次进行征税，这就引发了数字税单边措施的税权争议。尽管联合国推出了短期解决方案：于2020年8月6日修改了《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》的第12A与12B条款，允许来源国以预提所得税的形式对数字服务征税以及允许对自动化数字服务自动化数字服务包括在线广告、在线中介平台、社交媒体、数字内容、云计算、出售或以其他方式转让用户数据以及标准化在线教育等服务。的所得进行源泉课税。但是要把新规定列入税收协定需要经历一个漫长的阶段，因为说服发达国家接受这一条款并将之纳入双边税收协定是一项艰巨的挑战，所耗费的时间与人力成本相当昂贵，很可能导致发展中国家从而无法有效地执行这一措施。此外，双支柱蓝图分配剩余利润的方法较为复杂，精确确定国外企业在本国的销售份额与利润比例则对国家实力提出了一定的要求，因此部分国家放弃了OECD提出的共识方案，转而先行开征单边数字税，进一步加剧了双重征税的问题。自动化数字服务包括在线广告、在线中介平台、社交媒体、数字内容、云计算、出售或以其他方式转让用户数据以及标准化在线教育等服务。四、国际上数字经济税收规则的发展虽然近年来我国数字经济赶超势头强劲，目前以高于15%的增幅位于位居发展总体规模第二详细参见/s?id=1680518516104884982&wfr=spider&for=pc，但只是在移动支付、机器人、3D打印和5详细参见/s?id=1680518516104884982&wfr=spider&for=pc（一）欧洲法国是数字经济相关税种最早立法的国家，2019年7月24日法国颁布法律决定从2019年1月1日起开征数字服务税，之后奥地利、印度、意大利、土耳其等国也紧随其后开征了数字服务税；巴西、捷克、西班牙等国则制定了数字服务税方案，尽管都称为数字服务税，但各国的数字税立法还是在应税服务的范围、税率与征税门槛三个方面如表1所示略有不同/xsjl/202102/t20210218_1114257.shtml。/xsjl/202102/t20210218_1114257.shtml表1各国对跨境数字交易征税情况表国家应税服务范围征税门槛税率法国数字界面服务和互联网广告服务（不包括发送数字内容的数字界面服务）2500万欧元3%英国社交媒体、线上购物平台服务和和互联网搜索引擎服务全球年销售额超过5亿英镑且至少有2500万英镑来自本国应税收入2%奥地利线上广告服务2500万欧元5%意大利广告服务和数字界面服务550万欧元3%土耳其广告、社交媒体和数字界面服务2000万里拉7.5%（总统有权提高到15%）印度仅包括非居民公司对本国消费者线上商品和服务的销售至少2000万印度卢比来自本国营业收入2%巴西对数字服务的总收入征税全球年销售额超过30亿雷亚尔且至少有1亿雷亚尔来自本国应税收入根据营业额实施累进税率，约为1%～5%捷克定向广告和数字接口服务5000万捷克克朗7%西班牙定向广告和数字接口服务全球所有服务的收入至少为7.5亿欧元且至少有300万欧元来自本国数字服务收入3%欧盟致力于维护成员国身为主要收入来源国的利益，确保欧洲在未来的全球经济数字化占据领先地位，于2020年2月公布了《欧洲数据战略》，文件阐述了欧盟未来五年在数字经济方面的核心措施《欧洲数据战略》提出了四大支柱性战略措施：一是建立统一治理框架；二是加强数据基础设施投资；三是提升个体数据权利和技能；四是打造公共欧洲数据空间。详细参见/content/20/0320/20/49586_900609405.shtml和投资计划，以便在2030年将欧洲打造成世界上最具吸引力、最具活力的数据敏捷型经济体，并将税收收入列为长期预算的重要组成部分之一。英国受到脱欧拉锯战和疫情带来的双重影响，不得不寻找新的生产要素维持经济运转，并把数字经济看作经济复苏的助力，除了针对大型科技公司开征数字服务税，使其为英国的销售额支付更多税款，还制定了《国家数据战略》来支持对数据的管理与运用。然而开征数字服务税的浪潮引起了超级大国的强烈反对：2020年6月2日，《欧洲数据战略》提出了四大支柱性战略措施：一是建立统一治理框架；二是加强数据基础设施投资；三是提升个体数据权利和技能；四是打造公共欧洲数据空间。详细参见/content/20/0320/20/49586_900609405.shtml（二）美国从开征数字服务税的角度看，总部位于硅谷的谷歌、身为美国纳税大户的苹果还有全球市场份额占比第一的亚马逊，拥有这三大数字经济巨头的美国将是受影响程度最深的国家，数字服务税一旦推广开来，根据其新的判定规则科技公司将要在作为收入来源地的欧洲被征收大量预提税，原本用作中转的空壳公司也会被判定为常设机构征收税款。于是美国一边发起调查范围更大的“301条款调查”指责该项政策歧视美国公司、不符合税收原则，打压各国纷纷开征数字服务税的势头，一边将数据战略焦点从“技术”转移到“资源”，将科技数据作为战略资源开发保护从而保证税收收入。（三）OECD作为国际性的经济组织OECD未雨绸缪，针对这些冲突于2019年5月发布了《制定应对经济数字化税收挑战共识性解决方案的工作计划》，文件中着重提出了“统一方法”即双支柱蓝图。支柱一规定了一项新的征税权，称为金额A，它以百分比的形式将跨国企业的剩余利润，重新分配给企业用户或客户所在地区，这个金额甚至可以适用于由于交易数字化，依照传统国际税收规则在管辖区内不存在传统税收存在的跨国公司。金额A的设计对象不仅限于数字化企业或者信息科技巨头，主要针对影响各国与地区税收效益的大型跨国公司，因为这些跨国企业可能本身已经高度数字化，或者在面向消费者的业务中严重依赖譬如专利权、商标权之类的无形资产，金额A无法使用常规计算利润的方法进行确认，出于税收平等、确定原则的考虑，将通过图1[1]帕斯卡·圣塔曼,梅琳达·布朗,陈新.数字经济背景下的国际税收规则[J].国际税收,2020(12):19-25.所示的一系列流程来确定。需要指出的是，支柱一提案采取单边或多边的方式对现有的国际税收规则进行修改，其重点在于重新分配征税权，而不是在全球范围内增加征税权，并根据企业利润新构成的联结度重新分配征税权。如果参与各国按照“双支柱蓝图”所给予的征税权，以现有公司所得税税率计算，从支柱一提案获益最多的低收入国家，它们国际税收的总增量预计将达到大约1%。[1]帕斯卡·圣塔曼,梅琳达·布朗,陈新.数字经济背景下的国际税收规则[J].国际税收,2020(12):19-25.图1确定金额A的流程图所处的辖区、适用的税基和所包含的税种，这是计算实际税率的三个重要因素，适用税基和范围内税种。由于数字经济的边际效益递增性和网络外部性，交易增多后价值与税收总额上升，为了保证有效征收，其高回报率应采取更高的税负，或者说设置最低税率。支柱二提案是根据“全球反税基侵蚀”方案中征税过少的支付规则制定了一个特殊税率，意在确保所有大型跨国企业都要对其在世界某个地方的利润至少缴纳最低水平的税款，消费国则可以通过最低税获得直接收益，此方案将有助于解决遗留的税基侵蚀与利润转移挑战，可能在全球层面上实现更多的税收增量。此外，支柱二措施将降低大型跨国企业把利润转移到低税收管辖区的动机，而实施有效的最低税率很可能对新兴经济体和发展中经济体特别有利，减少为吸引投资而实行低效率或浪费性税收激励措施的“逐底竞争”压力。“统一方法”将引发国际税收规则的重塑。将法国先行开征的数字服务税与双支柱蓝图对比，可以发现两者存在许多共同之处，数字服务税更像是双支柱蓝图不完整、临时的版本，事实上先行开征数字服务税的国家正是因为国际上缺乏合理有效的一致性规则，国际税收体系受到威胁，从保护本国利益的出发点采取行动，但在美国对世界的掌控力开始衰弱的背景下，单边税收政策不会帮助建立和谐的世界秩序，只会引起美国与欧洲国家更激烈的竞争与冲突，因此需要形成一个具有一致性效力、包含最低纳税门槛、税率以及其计算方式的规则，从源头上消除各国采取单边税收政策的隐患，并防止投机资本利用国际税收规则的缺陷和国际税收协定中的漏洞获利。OECD总结出的一系列规定，使其尽最大可能同时适用于传统业务与数字业务、发展中国家与数字经济新兴国家，目的就是避免双重征税的同时避免双重不征税，在平等的基础上重新分配非常规利润的征税权，让数字经济下的税收回归到经济活动本身。五、数字经济背景下完善我国税收治理的建议跨入数字经济时代，对中国而言既是严峻的挑战也是难得的机遇，数字化以高速发展的态势延伸到金融、交通、教育、医疗、公共安全等重要领域，也给国际税收征管、税收法律体系等方面带来巨大冲击，在世界各国与地区纷纷出台数字经济相关政策的背景下，中国应该认识到积极应对数字经济挑战的重要性，并可以通过以下途径进行应对。（一）完善数字经济法律体系建设我国在2020年发布了《中华人民共和国电子商务法》，但由于电子商务只是内涵丰富的数字经济的表现形式之一，仅仅加强与规范对电商的管理是不足够的，下一步的目标是细化与完成数字经济相关法律体系的建设。更新有关数字经济重要概念。尽管许多发达国家先行设立了新的税种，但作为世界人口体量最大的国家，中国仍要谨慎考虑开征新税种的做法，在新的国际税收规则形成前，结合OECD范本完善本国现有税制是一种更稳妥的选择，事实上传统税收法律体系对货物、劳务和服务的征收管理方式仍然有效，只是需要及时更新关于数字经济的内容，在法律中编入数字经济内涵、数字交易的判别方法等或者赋予收入来源地对不存在实体却满足常设机构存在场所的征税权，以帮助税务机关和有关部门在处理相关问题时理清头绪，这样既可以坚持税收法定原则，又可以避免额外的行政负担。明确数字资产的纳税主体，划定合适的税率范围。数字经济税收混淆不清，征收困难很大程度上是因为无法清楚地判定数字资产的纳税主体，虽然技术进步能够让技术人员追踪到交易发生双方的所在地，但是缺乏确实的法律法规最终确认纳税主体，在立法解决这一问题时可以考虑根据数字产品或数字服务最终发出地或者主要构成部分来源地进行判定。此外，数字经济特殊的成本结构全面降低了从业者进入的门槛，如果数字产品依旧使用其对应实体商品所适用一级的税率对数字经济商品进行征税，容易造成行业间竞争失衡，应当根据产品种类、利润率等特征，为数字经济产品规划恰当的税率。学习他国先进经验，加强数字经济扶持力度。思及数字经济作为我国经济转型的关键要素，在逐步完善数字经济的同时也需要注重其未来发展的空间，欧美国家的数字经济政策存在不少值得借鉴之处。作为技术密集型行业的数字经济，对于人才的需求只会随着我国经济数字化所处阶段转变而扩大，成立类似科技领域的人才引进专项资金将有助于培养与吸引数字经济人才，成为经济转型的有力支撑。或者给予数字经济企业一定的税收优惠政策，促进传统经济的数字化转型，譬如俄罗斯宣布在2010～2023年间，将对IT企业的社会保险费按14%的税率征收，而其他行业的标准征收率高达30%。最后，我国对出口的货物与服务实行零税率，但是对目前广泛存在的跨境数字产品、服务以及商业行为并没有完全实行零税率和出口免税政策，我国应从法律层面加大出口退税的规模和适用范围，提高产品的国际竞争力。（二）主动研习与制定现行国际税收规则带来全球性挑战的数字经济获得在世界各国关注的同时潜移默化地影响着国际税收规则的变更，国际上的税收挑战反映出我国在处理国际贸易事务过程中的不足，也体现了融入国际税收规则运转体系的紧迫性。积极研究学习国际税收规则。不论是当下欧盟提出的营业额征税计划还是OECD所制定的“双支柱蓝图”都各有合理之