会计实务：购进渠道不同消费税负有别

购进渠道不同消费税负有别[案例]

A卷烟厂是某市一家大型卷烟生产企业在进行涉税风险评估时发现该企业2004年1月1日企业库存外购烟丝的进价成本为4860万元，先后从黄河烟叶加工厂购进烟丝10批，价款为2000万元，增值税专用发票注明增值税税额为340万元；从东源实业供销公司购进烟丝8批，价款为3000万元，增值税专用发票上注明的税款为510万元。

2004年12月31日企业账面库存外购烟丝的进价成本为4920万元。

2004年度销售甲级卷烟取得销售收入14200万元，销售乙级卷烟取得销售收入3600万元。公司2004年度申报并实际缴纳消费税5638万元。

A卷烟厂还有从其他烟丝加工厂购进的少量烟丝，支付价税合计10万元（普通发票）。A卷烟厂的财务人员将这些发票混入管理费用中列支了。

从账面看，该企业将外购的原材料都作为抵扣项目进行了抵扣，该企业在消费税核算方面存在错误，并且在卷烟厂从烟丝加工厂购进烟丝方面上有税收筹划空间。

[政策分析]

根据现行税法规定，纳税人将应税消费品用于连续生产的，可以抵扣外购的应税消费品所含的消费税。所谓连续生产，是指应税消费品完成一个生产环节后直接转入下一个生产环节，未经市场流通。允许扣除已纳消费税外购消费品仅限于直接从生产企业购进的，不包括从商品流通企业购进的应税消费品。当期准予扣除的已纳消费税税款的计算公式为：

当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款＝当期准予扣除的外购应税消费品的买价×外购应税消费税税率。

当期准予扣除外购应税消费品买价＝期初库存的外购应税消费品的买价＋当期购进的应税消费品的买价－期末库存的外购应税消费品的买价。

[筹划分析]

对于该企业，其正确的做法是：用外购（仅指从生产企业购进）已税烟丝生产的卷烟，可以从应纳消费税额中扣除购进原料已缴纳的消费税。所以A卷烟厂对于外购已税消费品，当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款为：

当期准予扣除的外购应税消费品买价为：4860＋2000－4920＝1940（万元）；

当期准予扣除外购应税消费品的已纳税款为：1940×30％＝582（万元）；

按当期销售收入计算的应纳消费税额为：14200×45％＋3600×40％＝7830（万元）；

则企业当期实际应纳消费税税款为：当期实际应纳税款＝按当期销售收入计算的应纳税额－当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款＝7830－582＝7248（万元）。

实际上，该企业将从东源实业供销公司购进的8批价款为3000万元的烟丝，也作了抵扣，从而造成少缴消费税900万元。对此，如果以后被税务机关稽查发现，则属于偷税行为。作为税务代理审查则属于自查，企业可以自我更正。A卷烟厂2004年少缴消费税900万元，应该补提消费税，则在2004年末会计上可作如下会计分录：

借：产品销售税金及附加900万元

贷：应交税金--应交消费税900万元

以10万元的烟丝为例做一个计算和分析：

对于价款为10万元的普通发票，那么允许抵扣的消费税为：100000÷1．06×30％＝28301．89（元）；

若取得的是增值税专用发票，那么允许抵扣的消费税为：100000÷1．17×30％＝25641．03（元）；

对于同样是10万元的烟丝，取得普通发票比取得专用发票多抵扣消费税：28301．89－25641．03＝2660．86（元）。

该笔业务，无论是开具普通发票，还是增值税专用发票，只要其应税消费品是从生产企业购进的，都可以计算抵扣消费税。至于增值税，就要具体问题具体分析了。

对销售方来说，无论是开具何种发票，其应纳增值税和消费税都是不变的。对购买方来说，要具体情况具体分析。对于小规模纳税人来说，由于小规模纳税人不享受增值税抵扣，所以并不增加税收负担。很显然，对于小规模纳税人的购买者来说，在这里普通发票的“身价”超过了专用发票。对于一般纳税人来讲，由于普通发票不能抵扣增值税的进项税额，虽然增加了消费税的抵扣数额，但是减少了增值税的抵扣数额。因此，要对其作具体的分析和筹划，最终作出具体权衡。

[筹划点评]

消费税是1994年税制改革过程中设立的一个新税种。它是在商品普通征收增值税的基础上，对一些特殊消费品在征收增值税的同时再征收一道消费税，以调节国民的消费结构，正确引导消费，抑制超前消费需求，确保国家的财政收入。

消费税实行价内税，只在应税消费品的生产、委托加工和进口环节缴纳，税款最终由消费者承担。也正因为消费税的纳税环节是在生产和进口环节，所以作为生产企业购进原料，要选择采购对象。当纳税人决定外购应税消费品用于连续生产时，应选择生产厂家，而不应是商家，除非生产企业的价格扣除已纳税款后的余额比商家的价格还要高。

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可