会计学授课教案

第1章总论

教学目的：

通过本章学习，应掌握从理论上阐述成本的经济实质以及理论成本；实际工作中用到的

成本与理论的联系与区别；从不同层面上揭示成本会计的对象：了解成本会计的职能和任务，

以及成本会计工作。

教学重点：成本的涵义（理论、现实）、成本会计的对象、成本会计的职能

教学难点：成本的涵义（理论、现实）、成本会计的对象

教学课时：2

教学内容：

一、成本的经济实质和作用

（-）成本的经济实质

产品成本包括产品制造过程中所发生的成本。所有，也称为制造成本或生产成本。产品

生产是物质生产企业的基本经济活动。产品生产过程，同时也是物化劳动和货劳动的消耗过

程。马克思在分析资本主义商品生产时指出：“按照资本主义方式生产的每一个商品的价值

W,用公式来表示是W=C+V+M。如果我们从这个产品价值中减去剩余价值M,那么在

商品中剩下的，只是一个在生产要素上耗费的资本价值C+V的等价物或补偿价值”。“商品

价值的这个部分，即补偿所耗费的生产资料价格和所使用的劳动力价格的部分，只是补偿商

品使资本家自身消耗的东西，所以对资本家来说，这就是商品的成本价格。”马克思在这里

所说“商品的成本价格”就是产品成本。

我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济体制，作为与商品经济相联系的成本,

在社会主义市场经济中，仍然作为一个经济范畴而存在。马克思的成本价格理论，其基本原

理同样适用于社会主义市场经济。只是“C”和“M”的内涵由于所有制的不同有了新的涵

义。社会主义社会的商品价值由以下三部分组成：•是生产经营过程中耗费的物化劳动价值

（C）,即已耗费的劳动工具和劳动对象的价值；二是劳动者为自一劳动所创造的价值（V）,

即活劳动消耗中的必耍劳动部分；三是劳动者为社会创造的价值（M）,珊C+V即商品

价值中物化劳动转移价值和活劳动中必要劳动的价值所创造价值的货币表现，这就是社会主

义制度下的产品成本经济内涵，也称为“理论成本”。

综上所述，可以对成本的经济实质概括为：生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价

值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现，也就是企'也在生产经营中所耗费的资金的

总和。

但是，社会经济现象是纷繁复杂的，企业在成本核算和成本管理中需要考虑的因素也是

多种多样的。因此，理论成本与实际工作中所应用到的成本概念有一定的差别。这主要表现

在以下几方面。

•是在实际工作中，成本的开支范围是由国家通过有关法规制度来加以界定的。为了促

使企业加强经济核算，减少生产损失，对于劳动者为社会劳动所创造的某些价值，如财产保

险费等，以及一些不形成产品价值的损失性支出，如工业企业的废品损失、季节性和修理期

间的停工损失等，也计入了成本。可见，实际工作中的成本开支范围与理论成本包括的内容

是有一定差别的。就上述的废品损失、停工损失等损失性支出来说，从实质上看，并不形成

产品的价值，它不是产品的生产耗费，而是纯粹的损失，其性质并不属于成本的范畴。但考

虑到经济核算的要求，将其计入成本，可促使其减少损失。当然，刻于成本实际开支范围与

成本经济实质的背离，必然严格限制，否则，成本的计算就失去了理论依据。

二是上述的“成本”概念是就企业生产经营过程中所发生的全部劳动耗费而言的，即是

一个“全部成本”的概念。在实际工作中，是将其全部对象化，从而计算产品的全部成本,

还是将其按一定的标准分类，部分计入产品成本，部分计入期间费用，则取决于成本核算制

度。

三是上述理论成本的概念主要是针对商品产品而言的。在实际工作中为了加强企业的成

本管理和正确地进行决策，涉及和应用的成本概念是多种多样的，其内涵有的已经超出了商

品产品成本的范围，如可控成本、不可控成本、机会成本等。

（―）成本的作用

在社会主义市场经济条件下，成本在经济管理中具有及其重要的作用。

1.成本是生产耗费的补偿尺度。

2.成本是反映企业工作质量的一个总和指标。

3.成本是制定价格的重要经济依据。

4.成本是进行经营预测、决策和分析的重要依据。

二、成本会计的对象

成本会计的对象是指成本会计反映和监督的内容。明确成本会计的对象，对于确定成本

会计的任务，研究和运用成本会计的方法，更好地发挥成本会计在经济管理中的作用，有着

重要的意义。

（-）工业企业成本会计的对象

工业企业的基本生产经营活动是生产和销售工业产品。在产品的直接生产过程中，即从

原材料投入生产到产成品制成的产品制造过程中，一方面制造出产品来；另一方面要发生各

种各样的生产耗费。这一过程中的生产耗费，概括地讲，包括劳动资料与劳动对象等物化劳

动耗费两大部分。具体来说，在产品的制造过程中发生的各种生产耗费，主要包括原料及主

要材料、辅助材料、燃料等的支出，生产单位固定资产的折旧，直接生产人员及生产单位管

理人员的工资以及其他，•些货币支出等。所有这些支出，就构成了企业在产品制造过程的全

部生产费用，而为生产一定种类、一定数量产品而发生的各种生产费用的支出和产品生产成

本的形成，是成本会计应反映和监督的主要内容。

在产品的销售过程中，企业为销售产品也会发生各种各样的费用支出。为销售本企业产

品而发生的费用，构成了企业的销售费用。销售费用也是企业在生产经营过程中所发生的一

项重要费用，它的支出及归集过程，也应该成为成本会计所反映和监督的内容。

企业的行政管理理论部门为组织和管理生产经营活动，也会发生各种各样的费用。例如，

企业行政管理部门人员的薪酬、固定资产折旧、业务招待费等这些费用可统称为管理费用。

企业的管理费用，也是企业在生产经营过程中所发生的一项重要费用，其支出及归集过程,

也应成为成本会计所反映和监督的内容。

此外，企业为筹集生产经营所需资金等也会发生一些费用。例如，利息净支出、汇兑净

损失、金融机构的手续费等。这些费用可统称为财务费用。财务费用也是企业在生产经营过

程中发生的费用，它的支出及归集也应属于成本会计反映和监督的内容。

上述的销售费用、管理费用、财务费用，与产品生产没有直接关系，而是按发生的期间

归集，直接计入当期损益的，因此，它们构成了企业的期间费用。

综上所述，可以把工业企业成本会计的对象概括为：工业企业生产经营过程中发生的产

品生产成本和期间费用。

（二）成本会计的一般对象

商品流通企业、交通运输企业、施工企业、农业企业等其他行业企业的生产经营过程虽

然各有其特点，但按照现行会计准则和会计制度的有关规定，从总体上看，它们在生产经营

过程中发生的各种费用，同样是部分形成企业的生产经营业务成本，部分作为期间费用直接

计入当期损益。因此，从现行会计准则和会计制度的有关规定出发，可以把成本会计的一般

对象概括为：企业生产经营过程中发生的生产经营业务成本和期间费用。

（三）现代成本会计的对象

以上按照现行会计准则和会计制度的有关规定，对成本会计的对象进行了概括性的阐述。

但成本会计不仅应该按照现行会计准则和会计制度的有关规定为企业正确确定利润和进行

成本管理提供可靠的生产经营业务成本和期间费用，而且应该从企业内部经营管理的需要出

发，提供多方面的成本信息。例如，为了进行短期的生产经营的预测和决策，应计算变动成

本、固定成本。机会成本和差别成本等；为了加强企业内部的成本控制和考核，应计算可控

成本和不可控成本；为了进一步提高成本信息的决策相关性，还可以计算作业成本，等等。

上述按照现行会计准则和会计制度的有关规定所计算的成本，可称之为财务成本；为企业内

部经营管理的需要所计算的成本，可称之为管理成本。因此，现代成本会计的对象，总括地

说是企业的财务成本和管理成本。

三、成本会计的职能和任务

（-）成本会计的职能

成本会计的职能，实质成本会计在经济管理中的功能。成本会计作为会计的一个重要分

支，其基本职能同会计一样，具有反映和监督两大基本职能。但从成本会计产生和发展的历

史看，随着生产过程的日趋复杂，生产、经营管理对成本会计不断提出新的要求，成本会计

的具体内容也在不断发展。

I.成本预测，是指依据成本的有关数据及其各种技术经济因素的依存关系，结合发展前

景及采取各种措施，通过一定的程序、方法和模型，对未来成本水品及其变化趋势做出科学

的估计。

2.成本决策，是指在成本预测的基础上，按照既定或要求的目标，运用一定的专门方法，

对有关方案进行正确的计算和判断后，从中选出最优方案。

3.成本计划，是指根据成本决策所确定的目标，具体规定计划期内产品生产耗费和各种

产品的成本水平，并提出达到规定成本水平所应采取的措施方案。成本计划是建立成本管理

责任制的基础，对于控制成本、挖掘降低成本的潜力有着重要作用。

4.成本控制，是指预先制定成本标准作为各项费用消耗的限额。

5.成本核算，是指对生产过程中所发生的生产经营费用进行审核，并按照一定的对象和

标准进行归集和分配；采用适当的方法，计算出各该对象的总成本和单位成本。

6.成本分析，是指主要利用成本核算及其他有关资料•，全面分析成本水平与构成的变化

情况，系统地研究成本变动的因素和原因，挖掘降低成本的潜力。

7.成本考核，主要指企业对计划成本或目标成本指标进行分解，制定企业内部的成本考

核指标，分别下达给各内部责任单位，明确它们在完成成本指标上的经济责任，并按期进行

考核。

（二）成本会计的任务

成本会计的任务是成本会计职能的具体化，也是人们期望成本会计应达到的目的和对成

本会计的要求。具体来说，成本会计的任务主要有以下几个方面。

1.进行成本预测，参与经营决策，编制成本计划，为企业有计划地进行成本管理提供

基本依据。

2.严格审核和控制各项费用支出，努力节约开支，不断降低成本。

3.及时、正确进行成本核算，为企业的经营管理提供有用的信息。

4.考核成本计划的完成情况，开展成本分析。

综上所述，成本会计的任务包括：成本的预测、决策、计划、控制、核算、考核和分析。

其中，进行成本核算，提供真实、有用的核算资料，是成本会计的基本任务和中心环节。

四、成本会计工作的组织

为了充分发挥成本会计在企业生产经营过程中的作用，完成成本会计的任务，企业必须

科学组织成本会计工作。成本会计的组织工作主要包括：设置成本会计机构；配备成本会计

人员和建立成本会计制度。

（―）成本会计机构

成本会计机构是指企业从事成本会计工作的职能单位。设置成本会计机构应明确企业内

部对成本会计应承担的职责和义务，坚持分工与协作相结合，统一与分散相结合，专业与群

众相结合的原则，使成本会计机构的设置与企业规模大小、业务繁简、管理要求相适应。

成本会计的组织分工通常有集中核算和非集中核算两种组织方式。

1.集中核算

在成本会计工作中，在采用集中核算的形式下，厂部的成本会计部门要集中处理全厂的

成本会计工作。。

2.非集中核算

非集中核算，也叫分散核算方式，是指企业的成本计划的编制、成本控制、、核算和分

析均由车间成本会计组或会计核算员进行。厂部的成本会计机构除对车间成本工作进行指导

外，还负责成本数据的汇总和成本预测和决策等工作。

究竟采用何种方式比较好，应视企业的具体情况而定。企业应根据其规模大小，内部各

单位经营管理的要求，以及这些单位成本会计人员的数量和素质，从有利于充分发挥成本会

计工作的作用、提高成本会计工作效率出发，确定采用哪一种核算方式。一般来说，大中型

企业应采用非集中核算方式；中小型企业应采用集中核算方式。为扬长避短，也可以在一个

企'业中结合采用两种方式，即对某些单位采用分散核算方式，而对另一些单位则采用集中核

算方式。

（二）成本会计人员

成本会计人员是指在企业成本会计机构配备的成本会计工作人员。为了充分调动成本会

计人员的工作积极性，《中华人民共和国会计法》规定了会计人员的职责和权限。这些职责

和权限对于成本会计人员也是完全适用的。

1.成本会计人员的职责

2.成本会计人员的权限

3.成本会计人员的素质

（三）成本会计制度

成本会计制度是组织和从事成本会计工作必须遵循的规范和具体依据，是企业会计制度

的一个组成部分。建立健全成本会计制度对规范成本会计工作，保证成本会计信息质量具有

重要意义。

企业成本会计制度必须符合社会主义市场经济的要求，体现国家有关方针、政策和法规,

与国家颁布的《会计法》、《成本管理条例》、《企业会计准则》等保持一致。企业成本会计制

度应从实际出发，适用企业生产经营的特点，满足内部经营管理的需要，符合简便易行、实

用有效的原则。

成本会计制度一般有如下内容：

1.关于成本预测和决策的制度。

2.关于成本定额的制定、成本计划编制的制度。

3.关于成本控制的制度。

4.关于成本核算的制度。

1）关于成本开支范围的规定；

2）关于成本会计科目、成本项目的设置；

3）关于成本计算方法的规定；

4）关于内部转移价格的制定和结算办法的规定；

5）关于成本报表的规定。

5.关于成本分析的制度。

6.关于成本考核的制度。

7.其他有关成本会计的制度。

上述各项成本会计制度，一部分由国家统一规定，如成本开支范围、成本项目规定等；

另一部分由企业自行制定。对于国家统一规定的部分，企业应严格遵照执行。企业自己制定

的成本会计制度部分，也应符合国家的才纪念馆、法规和有关会计制度。成本会计制度一经

制定，应保持相对稳定。制度的修订是一项严肃的、涉及面较大且复杂的工作，必须既要积

极，又要稳妥，不能轻易废止，以免无章可循，引起成本会计工作的混乱和财务成本信息及

时、准确提供。

五、成本会计发展趋势

成本会计作为-门独立的会计分支学科，从19世纪下半叶产生到目前为止，大致经历

了以下几个发展阶段。

（-）早期成本会计阶段

（-）近代成本会计阶段

（三）现代成本会计阶段

本章小结

企业上产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值

的货币表现，是成本的经济实质所在，它构成商品的理论成本。商品的理论成本与实际工作

中所应用的成本概念是有一定差别的。

对于成本会计的对象，可以从不同的层面上加以概括，按照现行的会计准则和会计制度

的有关规定可以把工业企业成本会计的对象概括为：工业企业生产经营过程中发生的产品生

产成本和期间费用。从现行会计准则和会计制度的有关规定出发，可以把成本会计的•般对

象概括为：企业生产经营过程中发生的生产经营业务成本和期间费用。现代成本会计的对象，

总括地说是企业的财务成本和管理成本。

企业应根据生产经营的特点、生产规模的大小和成本管理的要求等组织成本会计工作。

企业内部各级会计机构之间的组织分工，有集中工作和分散工作两种基本方式。

思考题

1.成本会计的概念如何定义？

2.成本的经济实质如何理解？

3.成本会计的对象是什么？

第2章工业企业成本核算概述

教学目的：

通过本章学习：应掌握：正确进行成本计算的要求和•般原则；正确进行成本计算划分

各种费用的界限和成本核算的一般程序。了解费用的分类和成本核算需要开设的主要账户。

教学重点：工业企业成本核算的意义，工业企业成本核算的基本要求和基本原则，工业企

业生产经营管理费用的分类

教学难点：工业企业成本核算的基本要求，工业企业生产经营管理费用几种分类标准分类结

果的内在关系

教学课时：4

教学内容：

一、工业企业成本核算的意义

(-)工业企业成本核算的意义

工业企业正确组织产品成本核算工作，具有非常重要的意义,主要表现在如下几个方面：

1.通过产品成本核算，计算出产品实际成本，可以作为生产耗费的补偿尺度，也是确

定企业盈利的依据；同时，产品实际成本又是有关部门制定产品价格和企业编制财务成本报

表的依据。

2.通过产品成本核算，反映和监督各项耗费定额及成本计划的执行情况，可以控制生

产过程中人力、物力和财力的耗费，从而做到增产节约、增收节支。同时，利用成本核算资

料，开展对比分析，还可以查明企业生产经营的成绩和缺点，从而采取措施，改善经营管理，

促使企业进一步降低产品成本。

3.通过在产品成本的核算，还可以反映和监督在产品占用资金的增减变动和结存情况,

为加强在产品资金的管理、提高资金周转速度和节约有效地使用资金提供资料。

4.通过产品成本的核算计算出的产品实际成本资料，可与产品计划成本、定额成本或

标准成本等指标进行对比，除可对产品成本升降的原因进行分析，还可据此对产品的计划成

本、定额成本或标准成本进行适当的修改，使其更加接近实际。

二、工业企业成本核算的基本要求和基本原则

(-)工业企业成本核算的基本要求

为了完成成本核算的各项任务，正确计算产品成本，充分发挥成本核算的作用，不断完

善工业企业生产经营管理，产品成本在实际核算工作中应做到以下几点：

1.算管结合，算为管用

所谓算管结合，算为管用，就是产品成本核算应当与加强工业企业经营管理相结合，所

提供的成本信息应当满足工业企业经营管理和决策的需要。

2.正确划分各种费用界限

为了正确核算产品成本，保证产品成本的真实可靠，还需要在不同时期、不同产品以及

完工产品和在产品之间正确地进行费用分摊，分清有关成本费用的几个界限：

1.正确划分应否计入产品成本、期间费用的界限

2.正确划分生产费用与期间费用的界限

3.正确划分各月份的费用界限

4.正确划分各种产品地费用界限

5.正确划分完工产品与在产品地费用界限

3.正确确定财产物资地计价和价值结转方法

工业企业地生产过程，同时也是各种劳动地耗费过程。在各种劳动耗费中，财产物资地

耗费(即生产资料价值地转移)占有相当地比重。

4.做好各项基础工作

为了加强成本审核、控制，正确、及时地计算成本，企业应做好以下各项基础工作。

1.做好定额的制定和修订工作

2.建立和健全材料物资的计量、收发、领退和盘点制度

3.建立和健全原始记录工作

4.做好厂内计划价格地制定和修订工作

5.选择恰当的成本计算方法

成本计算方法是指生产费用计入产品或劳务成本，并在各种产品或劳务之间、完工产品

和在产品之间进行分配，计算出每一种产品或劳务的总成本和单位成本的方法。在不同的成

本计算制度下，产品或劳务成本的计算内容和方法是不同的。就实际成本计算制度即全部成

本计算模式而言，有品种法、分批法、分步法等方法。这些方法个有特点，适用的企业个有

不同。企业在进行成本核算时，应根据具体情况，选择适合本企业特点的方法。

一般来说，成本计算方法的选择，首先应考虑本企业行业类型合工艺技术流程特点，考

虑生产组织方式合方法。其次还应考虑管理上对成本计算资料的需求。在同一个企业中，可

以采用一种成本计算方法，也可以采用多种成本计算方法；在同一产品的不同生产环节可以

采用不同的成本计算方法。成本计算方法的选择是一项技术性很强的工作，它同成本核算的

基础工作样也会影响到成本核算的正确性和合理性。企业必须根据生产经营特点和管理要

求做出恰当的选择。一旦选定，不宜经常变动，应保持一定的稳定性。

(-)工业企业成本核算的基本原则

1.实际成本计价基础原则

2.成本分期原则

工业企业生产经营活动是连续不断进行的，为了计算一定期间所生产产品的成本，企业

就必须将其生产经营活动划分为若干个相等的成本会计期间，分别计算各期产品的成本。成

本核算的分期，必须与会计年度的分月、分季、分年相•一致。这样有利于各项工作的开展。

但需指出，成本核算的分期与产成品成本的计算期不一定一致，不论生产类型如何，成本核

算中的费用归集、汇总和分配，都必须按月进行。至于完工产品的成本计算与生产类型有关，

可以是定期的，也可以是不定期的。

3.合法性原则

4.重要性原则

在进行成本核算时，所采用的成本计算步骤、费用分配方法、成本计算方法等，都是根

据每一企业的具体情况进行选择的。对于一些主要产品、主要费用，应采用比较复杂、详细

的方法进行分配和计算，而对于一些次要的产品、费用，则可采用简化的方法，进行合并计

算和分配，而不能不分主次。因此，按照重要性原则进行成本核算，既减轻了成本计算的工

作量，也加快了成本核算的速度。

5.一贯性原则

工业企业在进行成本计算时，一般应根据企业生产的特点和管理的要求，选择不同的成

本计算方法进行成本计算。产品成本计算方法一经确定，没有特殊的情况，不应经常变动，

以使计算出来的成本资料便于进行比较。如果因情况特殊确需改变原有的成本计算方法，应

在有关的会计报告中加以说明，并对原成本计算单中的有关数字进行必要的调整。

三、工业企业生产经营管理费用的分类

工业企业生产经营过程中的耗费是多种多样的，为了科学地进行成本管理，正确计算产

品成本和期间费用，需要对种类繁多地生产经营管理费用进行合理分类。费用可以按不同地

标准分类，其中最基本地是按照费用地经济内容和经济用途的分类。

（一）生产经营管理费用按其经济内容的分类

工业企业在产品的生产经营过程中，必然要消耗劳动对象、劳动手段利活劳动，因此，

工业企业发生的各种费用按其经济内容划分，主要有劳动对象方面的费用、劳动手段方面的

费用利活劳动方面的费用三大类。前两类是物质消耗，也称物化劳动消耗；后一类是非物质

消耗，也称活劳动消耗。这三类费用可以称为工业企业费用的三大要素。这种按费用的经济

内容进行的分类，在成本会计中称为费用要素。为了更详细、具体地反映工业企业各种费用

的内容及消耗水平，还应在此基础上，将工业企业的费用进一步划分为八个费用要素：

1.外购材料

外购材料是指工业企业为进行生产经营而耗用的一切从外部购进的原料及主要材料、半

成品、辅助材料、修理用备件和周转材料等。不包括自制材料和委托加工材料。

2.外购燃料

外购燃料是指工业企业为进行生产经营而耗用的一切从外部购进的各种燃料,包括固体、

液体和气体燃料。一般情况下，燃料应单独列作一个要素进行核算，但对于燃料耗用不多的

企业，可将其包括在外购材料中，不单独考核。

3.外购动力

外购动力是指工业企业为进行生产经营而耗用的一切从外部购进的各种动力，如电力、

热力（蒸汽）等。

4.职工薪酬

职工薪酬是指工业企业应计入生产经营费用的职员和工人的薪酬。不包括在建工程人员

的薪酬。

5.折旧费

折旧费是指工业企业按照规定计算的应计入生产经营费用的固定资产折旧费用。

6.利息费用

利息费用是指工业企业应计入经营管理费用的银行借款利息费用减去利息收入后的净

额。

7.税金

税金是指工业企业应计入经营管理费用的各种税金，包括房产税、车船使用税、印花税、

土地使用税等。

8.其他费用

其他费用是指工业企业发生的不属于以上各要素的费用，如邮电费、差旅费、租赁费、

外部加工费等。

（-）生产经营管理费用按其经济用途的分类

工业企业在生产经营中发生的费用，首先可以分为计入产品成本的生产费用和直接计入

当期损益的期间费用两类。下面分别讲述这两类费用按照经济用途的分类。

1.生产费用按经济用途的分类

计入产品成本的生产费用在产品生产过程中的用途也不尽相同。有的直接用于产品生产,

有的间接用于产品生产。因此，为具体反映计入产品成本的生产费用的各种用途，提供产品

成本构成情况的资料，还应将其进一步划分为若干个项目，即产品生产成本项目。产品生产

成本项目，简称产品成本项目或成本项目，就是生产费用按其经济用途分类核算的项目。工

业企业一般应设置以下几个成本项目：

1.直接材料

直接材料是指直接用于产品生产、构成产品实体的原料、主要材料以及有助于产品形成

的辅助材料。具体有：原材料，辅助材料，设备配件，外购半成品，燃料，动力，周转材料

和其他直接材料。

2.直接人工

直接人工是指工业企业直接从事产品生产人员的薪酬。

3.燃料及动力

也称直接燃料及动力。是指直接用于产品生产的各种燃料和动力费用。

4.制造费用

制造费用是指间接用于产品生产的各项费用，以及虽直接用于产品生产，但不便于直接

计入产品成本，因而没有设成本项目的费用（如机器设备的折旧费用）。制造费用包括工业

企业内部生产单位（分厂、车间）的管理人员薪酬、固定资产折旧费、修理费、租赁费（不

包括融资租赁费）、机物料消耗、周转材料摊消、取暖费、水电费、办公费、运输费、保险

费、设计制图费、试验检验费、季节性或修理期间的停工损失以及其他制造费用。

工业企业可以根据生产特点和管理要求对上述成本项FI做适当调整。对于管理上需要单

独反映、控制和考核的费用，以及产品成本中比重较大的费用，应专设成本项目；否则，为

了简化核算，不必专设成本项目。例如，如果废品损失在产品成本中所占比重较大，在管理

上需要对其进行重点控制和考核，则应单设“废品损失”成本项目。又如，如果工艺上耗用

的燃料和动力不多，为了简化核算，可将其中的工艺用燃料费用并入“原材料”成本项目，

将其中的工艺用动力费用并入“制造费用”成本项目。

2.期间费用按经济用途的分类

工业企业的期间费用按照经济用途可分为销售费用、管理费用和财务费用。

1.销售费用

销售费用是指工业企业在产品销售过程中发生的费用，以及为销售本企业产品而专设的

销售机构的各项经费。包括运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费和广告费，以及为销

售本企业商品而专设（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、类似薪酬性质的费用、

业务费等经营费用。

2.管理费用

管理费用是指工业企业为组织和管理企业生产经营所发生的各项费用，包括企业的董事

会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费（包括行

政管理部门职工薪酬、修理费、机物料消耗、周转材料摊消、办公费和差旅费等）、工会经

费、懂事会费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土

地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费等。

3.财务费用

财务费用是指工业企业为筹建生产经营所需资金而发生的各项费用。包括利息支出（减

利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）以及相关的手续费等。

（三）生产费用的其他分类

1.生产费用按与生产工艺的关系分类

计入产品成本的各项生产费用，按与生产工艺的关系，可以分为直接生产费用和间接生

产费用。直接生产费用是指由于生产工艺本身引起的、直接用于产品生产的各项费用，如原

料费用、主要材料费用、生产工人薪酬和机器设备折I日费等。间接生产费用是指与生产工艺

没有联系，间接用于产品生产的各项费用，如机物料消耗、辅助工人薪酬和车间厂房折旧费

等。

2.生产费用按计入产品成本的方法分类

计入出纳品成本的各项费用，按计入产品成本的方法，可以分为直接计入费用（一般称

为直接费用）和间接计入费用（或称分配计入）费用（一般称为间接费用）。直接计入费用

是指可以分清哪种产品所耗用、可以直接计入某种产品成本的费用。间接计入费用是指不能

分清哪种产品所耗用、不能直接计入某种产品成本，而必须按照一定标准分配计入有关的各

种产品成本的费用。

此外，费用还有其他的分类方法，如费用按与产量的关系可分为变动费用（变动成本）

和固定费用（固定成本）。

四、工业企业成本核算的一般程序

（-）工业企业产品成本核算的一般程序

1.确定成本计算对象

2.确定成本项目

3.确定成本计算期

4.归集和分配生产费用

确定了成本计算对象、成本项目和成本计算期后，企亚要按成本计算对象设置明细账,

明细账中按成本项目设专栏，按成本计算期归集、非配和计算产品成本。归集和分配生产费

用时.，首先必须对支出的费用进行审核和控制，确定各项费用是否应该开支，已开支的费用

是否应该计入产品。其次，确定应计入本月成本的费用。本月支付的生产费用，不一定都计

入本月产品成本；属于本月产品成本负担的，也不一定都是本月支付的费用。企业应根据权

责发生制原则和配比原则的要求，分清各项费用的归属期。最后，将应计入本月产品成本的

原材料、燃料、动力、薪酬、折旧费等各种要素费用在各有关产品之间，按照成本项目进行

归集和分配。对于为生产某种产品直接发生的生产费用，能分清成本计算对象的，直接计入

该出纳品成本；对于由儿种产品共同负担的，或为产品生产服务发生的间接费用，可先按发

生地点和用途进行归集汇总，然后分配计入各受益产品。可见，产品成本的计算过程也就是

生产费用的归集、汇总和分配过程。

5.计算完工产品成本和月末在产品成本

将生产费用计入各成本计算对象后，对于既有完工产品又有月末在产品的产品，应此阿

用适当的方法，把生产费用在其完工产品和在产品之间进行分配，求出完工产品和月末在产

品的成本。

6.编制成本计算单，计算完工产品总成本和单位成本

（-）工业企业产品成本核算应设置的主要账户及账务处理程序

为了进行成本核算，工业企业应开设“基本生产成本”、“辅助生产成本”、“制造费用”、

“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”等账户。如果需要单独核算废品损失，还应开设“废

品损失”账户。

以上成本核算账户之间的关系可以参见成本核算账务处理程序图（图2—1）。

基本生产成本

月初在产品成本

原材料等

辅助生产成本

应付工资

应付福利费

月末在产

品成本|

①一制造费用产成品

累计折旧等

③

用

费

用

费

用

费

银行存款等

说明：

①各项要素费用的分配。

②分配辅助生产费用.

③分配制造费用。

④结转完工产品成本。

图2-1成本核苴惠务处理的基本程序

本章小结

本章全面系统地阐述了成本核算的要求和基本原则；生产经营管理费用的分类以及工业企业

进行成本核算的一般程序和主要的账户设置。

•工业企业成本核算的基本要求：

（1）算管结合，算为管用

（2）正确划分各种费用界限

I.正确划分应否计入产品成本、期间费用的界限

2.正确划分生产费用与期间费用的界限

3.正确划分各月份的费用界限

4.正确划分各种产品地费用界限

5.正确划分完工产品与在产品地费用界限

（3）正确确定财产物资地计价和价值结转方法

（4）做好各项基础工作

（5）选择恰当的成本计算方法

•工业企业成本核算的基本原则

（1）实际成本计价基础原则

（2）成本分期原则

（3）合法性原则

（4）重要性原则

（5）一贯性原则

恰当地对工业企业生产经营过程中发生的各种劳动耗费进行分类是科学进行成本管理、

正确计算产品成本和期间费用的重要前提。费用的分类主要有以下儿种：

•生产经营管理费用按其经济内容的分类

•生产经营管理费用按其经济用途的分类

•生产费用的其他分类

工业企业产品成本核算的一般程序可以归纳为：

（1）确定成本计算对象

（2）确定成本项目

（3）确定成本计算期

（4）归集和分配生产费用

（5）计算完工产品成本和月末在产品成本

（6）编制成本计算单，计算完工产品总成本和单位成本

为了进行成本核算，工业企业应开设“基本生产成本”、“辅助生产成本”、“制造费用”、

“销售费用”、“管理费用"、“财务费用”“废品损失”等账户。

思考题

1.为了正确计算产品的实际成本，应该划清哪些费用界限？

2.为了正确计算产品成本，应该做好哪些基础工作？

3.生产费用要素有哪些？

4.工业企业一般应设置哪些成本项目？

5.简述产品成本核算的一般程序。

6.在成本核算中如何贯彻“算管结合，算为管用”的要求？

第3章费用在各种产品以及期间费用之间的分配和归集

教学目的：

通过本章学习，使学生掌握间接费用的分配原理和方法，学会各种要素费用的归集和

分配方法；了解待摊费用和预提费用的特点和具体费用种类，能够熟练进行核算；了解辅助

生产费用的两种归集方法，根据企业实际和各种辅助生产费用分配方法的优缺点及适用范围,

正确选择运用辅助生产费用分配方法，熟练进行辅助生产费用的分配；了解制造费用的特点

和具体内容，掌握制造费用的归集与分配方法；掌握废品损失和停工损失的计算，能够熟练

运用相关账户正确进行废品损失和停工损失的核算；了解期间费用的内容，熟悉各项期间费

用的核算。

教学重点：材料费用的分配，职工薪酬的分配，制造费用分配、辅助生产费用的核算

教学难点：原材料费用采用定额类分配方法，辅助生产费用的分配

教学课时：14

教学内容：

一、要素费用的核算

企业每月应将发生的各项要素费用，如实地加以反映，并按照它们发生的地点和用途，

进行归集与分配，以便将计入产品成本的要素费用按经济用途划分，确定每一成本计算对象

的成本构成，并计算产品成本。

各项要素费用的分配程序是根据发生费用的原始凭证或原始凭证汇总表,编制各种费用

分配表并据以编制记账凭证，根据各种原始凭证或记账凭证登记各种成本、费用总账及其所

属明细账。如前所述，费用按经济内容可分为九个要素费用，其归集与分配的核算内容、程

序、方法分述如下：

（-）材料费用的分配

材料是生产过程中的劳动对象。在工业企业的各种生产经营活动中，大量消耗着各种材

料，这些材料或同­•种材料有着不同的用途。有的直接为生产某种产品所耗用，有的为生产

几种产品所耗用，有的则属车间、部门一般耗用。在通常情况下，材料费用的分配是按部门、

按用途和按受益对象来分配的。

企业生产经营过程中领用的各种材料，包括原料及主要材料、半成品、辅助材料、包装

物、修理用备件、低值易耗品等，无论是外购的或是自制的，都应该根据审核后的领、退料

凭证，按照材料的具体用途归集。

1.原材料费用的分配

企业的材料大部分为生产产品所耗用，在材料的使用过程中，既要制定材料的消耗定额。

同时•，还应采用适当的方法，在各种产品之间进行分配，计算出产品耗用的材料费用，借以

正确计算产品成本。材料费的归集是进行材料分配的基础和前提。进行材料费的归集，应做

好如下基础工作：建立和健全发出材料的计量制度；建立健全领、发料凭证制度；建立健全

材料退库和盘点制度。

企业生产经营过程中领用的各种库存材料，应根据审核后的领、退料凭证，按照材料的

用途归类，基本生产车间生产产品领用的材料，应计入各成本计算对象的产品成本明细账；

辅助生产车间为提供产品或劳务领用的材料，应计入各辅助生产车间成本明细账；生产车间

一般消耗领用的材料，应计入“制造费用”科目；行政管理部门领用的材料及独立销售机构

领用的材料，属于期间费用，应分别计入“管理费用”和“销售费用”科目。

用于生产产品构成产品实体的原材料费用，在产品成本中一般占有较大的比重，按照重

要性原则，设有单独的成本项目，通常是按照产品品种（或成本计算对象）分别领用。例如

纺织用原棉、机械用钢材等，可以直接计入各种产品成本的“直接材料”成本项目；对于几

种产品共同耗用的原材料，如化工生产的多种产品所耗用的原材料费用，属于间接计入费用，

应采用既合理又简便的分配方法，在各种产品之间加以分配，然后再计入各种产品成本。

间接计入费用的分配，应该选择适当的分配方法分配。所谓分配方法适当，是指分配依

据的标准与分配对象有比较密切的联系，因而分配结果比较合理，而且分配标准的资料比较

容易取得，计算比较简便。分配间接计入费用的标准主要有：（1）成果类，如产品的重量、

体积、产量、产值等；（2）消耗类，如生产工时、生产工资、机器工时、原材料消耗量或原

材料费用等；（3）定额类，如定额消耗量、定额费用等。分配费用的计算公式概括为：

待分配费用总额

费用分配率=

分配标准总额

某分配对象应分配的费用=该对象的分配标准X费用分配率

原材料费用的分配标准很多，可以按照产品的重量、体积分配，在材料消耗定额比较准

确的情况下，原材料费用可以按照产品的材料定额消耗量的比例或材料定额费用的比例分配。

定额消耗量比例分配法

某种产品原材料定额消耗量

=该种产品实际产量x单位产品原材料定额消耗量

原材料消耗量分配率=各种制黑5鬻;温之和

某种产品应分配的原材料实际消耗量=

该种产品的原材料定额消耗量x原材料消耗量分配率

某种产品应分配的实际原材料费用=

该种产品应分配的原材料实际消耗量x材料单价

【例3-1】假定甲企业生产甲、乙两种产品，共同耗用原材料6000公斤，每公斤0.72

元，共计4320元，生产甲产品1200件，单件甲产品原材料消耗定额为3公斤；生产乙产品

800件，单件乙产品原材料消耗定额为1.5公斤。分配计算如下：

甲产品原材料定额消耗量=1200X3=3600（公斤）

乙产品原材料定额消耗量=800X1.5=1200（公斤）

原材料消耗量分配率=6000+（3600+1200）=1.25

甲产品应分配的原材料数量=3600XI.25=4500（公斤）

乙产品应分配的原材料数量=1200XL25=1500（公斤）

甲产品应分配的原材料费用=4500X0.72=3240（元）

乙产品应分配的原材料费用=1500X0.72=1080（元）

上列计算分配，可以考核原材料消耗定额的执行情况，有利于加强原材料消耗的实物管

理，但分配计算的工作量较大。为了简化计算分配工作，对于不需要考核材料实际耗用量的

要求，可以采用按原材料定额消耗量比例直接分配原材料费用的方法，其计算公式如下：

市行轲的中八值药一原材料实际费用总额

原材料费用分配率-各种产品原材料定额消耗量之和

某种产品应分配的原材料费用=该种产品原材料定额消耗量X原材料费用分配率

现仍以上例资料为基础，计算结果如下：

原材料费用分配率=4320+（3600+1200）=0.9（元/公斤）

甲产品应分配的原材料费用=3600X0.9=3240（元）

乙产品应分配的原材料费用=1200X0.9=1080（元）

上述两种分配方法计算结果相同，但后一种分配方法不能提供各种产品原材料实际消耗

量资料，不利于加强原材料消耗的实物管理。

在生产多种产品或多种产品共同耗用多种原材料费用的情况下，可以采用按原材料定额

费用比例分配原材料费用，其计算公式如下：

某种产品原材料定额费用=该种产品实际产量X单位产品原材料费用定额

各种产品原材料实际费用总额

原材料费用分配率=

各种产品原材料定额费用总额

某种产品应分配的实际原材料费用=该种产品原材料定额费用X原材料费用分配率

【例3-2］某企业生产甲、乙两种产品，共同领用A、B两种主要材料，共计24048元。

本月投产甲产品100件，乙产品80件。甲产品材料消耗定额：A材料5千克，B材料6千克;

乙产品材料消耗定额：A材料8千克，B材料6千克。A材料单价10元，B材料单价8元。

计算分配如下：

甲产品：A材料定额费用=100X5X10=5000（元）

B材料定额费用=100X6X8=4800（元）

甲产品原材料定额费用总额=5000+4800=9800（元）

乙产品：A材料定额费用=80X8X10=6400（元）

B材料定额费用=80X6X8=3840（元）

乙产品原材料定额费用总额=6400+3840=10240（元）

原材料费用分配率=24048+（9800+10240）=1.2

甲产品应分配原材料费用=9800X1.2=11760（元）

乙产品应分配原材料费用=10240X1.2=12288（元）

直接用于产品生产、有助于产品形成的辅助材料，一般属于间接计入费用，应采用适当

的分配方法进行分配以后，记入各种产品成本明细账的“直接材料”成本项目。对于消耗定

额比较准确的辅助材料，与分配原材料费用方法基本相同，按照产品定额消耗量或定额费用

的比例分配；对于与产品产量直接有联系的辅助材料，如包装材料可按产品产量比例分配;

对于耗用在原材料上.的辅助材料，如油漆、染料等可以按照原材料耗用量的比例分配。

在实际工作中，各种材料费用的分配—般是通过编制“材料费用分配表”进行的。这种

分配表应按照材料的领用部门和用途及材料类别，根据归类后的领料凭证编制。格式及举例

见表3-1o

表3-1

材料费用分配表

甲企业200*年x月

直接计入分配计入材料费用

应借科目

金额（元）金额（元）合计（元）

基本生产成本一甲产品一直接材料76032404000

一乙产品一直接材料37010801450

小计113043205450

辅助生产成本一供电车间一材料费225225

一供水车间一材料费325325

小计550550

制造费用一基本生产车间一材料消耗200200

管理费用一消耗材料200200

销售费用一其他180180

合计226043206580

根据材料费用分配表编制会计分录，据以登记有关总账和明细账。会计分录如下:

借：基本生产成本——甲产品4000

——乙产品1450

辅助生产成本——供电车间225

----供水车间325

制造费用——基本生产车间200

管理费用200

销售费用180

贷：原材料6580

上列原材料费用是按实际成本进行核算分配的，如果原材料费用是按计划成本进行核算

分配，计入产品成本和期间费用等的原材料费用是计划成本，还应该分配材料成本差异额。

2.燃料费用的分配

燃料实际上也是材料，因而外购燃料费用的分配程序与外购原材料费用的分配程序相同,

但其应计入的成本项目或费用项目不同。对于计入产品成本的燃料费用，可单列“燃料及动

力”成本项目，区分直接费用和间接费用计入各该成本计算对象生产成本明细账的“燃料及

动力”成本项目中；如燃料费用比重较小，但主要用于产品生产上，且较容易划分属于哪一

具体成本计算对象的，可将分配金额并入“直接耗料”成本项目；如燃料费用比重较小，是

产品生产和管理生产共同耗用的，且不易划分属于哪一具体成本计算对象，可将其先计入“制

造费用”，而后在分配制造费用时，-并分配给各成本计算对象，并编制“燃料费用分配表”，

据以进行总分类核算和明细分类核算。

3.低值易耗品摊销

低值易耗品，是指不符合固定资产确认条件的各种用具和物品。如工具、管理用具、玻

璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等。

从性质上看，低值易耗品属于劳动资料，可多次参加周转且不改变原有实物形态。但由

于其价值较低，或易于损坏，为简化核算将其视为流动资产中的存货进行核算。

根据低值易耗品在使用过程中的特征，应采用一定的摊销方法将其转移或损耗的价值,

摊入成本、费用中。常用的方法有一次转销法和五五摊销法。由于企业低值易耗品的具体情

况及所选择的摊销方法不同，在其会计处理也有所区别。企业应设置“周转材料——低值易

耗品”科目（也可以单独设置“低值易耗品”科目）反映和监督各种低值易耗品的收发和结

存情况，并按低值易耗品的类别、品种等设置明细科目进行明细分类核算。

（1）•次转销法。这种方法是指在领用低值易耗品时，将其全部价值一次全部摊入相

关成本或费用，并注销其账面价值。该方法通常适用于价值较低或极易损坏的管理工具和小

型工具、卡具以及在单件小批生产方式下为制造某批订货所用的专用工具等低值易耗品。

（2）五五摊销法。这种方法是指在领用低值易耗品时，摊销其成本的50%,在报废时摊

销另外的50%（扣除残值）。它适用于各期领用与报废数额比较均衡的低值易耗品。该方法

能够在账面上保留在用低值易耗品的相关记录，有利于实物管理。采用五五摊销法核算时,

应通过“周转材料——低值易耗品（在库、在用、摊销）”明细科目，分别核算库存低值易

耗品的成本、出库投入使用的低值易耗品的成本和在用低值易耗品已摊销的成本。

上述方法领用的低值易耗品在日后报废时若有残值，冲减报废月份的成本、费用。

【例3-3】某企业低值易耗品采用五五摊销法。本月行政管理部门领用低值易耗品一批,

实际成本为6000元。编制会计分录：

在领用时：

借：周转材料——低值易耗品（在用）6000

贷：周转材料——低值易耗品（在库）6000

摊销其价值的50%：

借：管理费用3000

贷：周转材料——低值易耗品（摊销）3000

在日后报废时，若有残值估价50兀作为原材料入库，摊销另一半（减残值），并注销低

值易耗品的账面价值：

借：原材料50

管理费用2950

贷：周转材料——低值易耗品（摊销）3000

借：周转材料——低值易耗品（摊销）6000

贷：周转材料——低值易耗品（在用）6000

4.包装物的发出与摊销

（-）外购动力费用的分配

动力费用是指外购及自制电力、热力等费用，其中自制的动力费用核算在辅助生产费用

的归集与分配里介绍，这里仅介绍外购动力费用的分配。外购动力费用有的直接用于产品生

产，有的用于照明、取暖等。在有计量仪器记录的情况下，直接根据仪器所示的耗用数量和

单价计算；在没有计量仪器的情况下，要按照一定的标准在各种产品之间进行分配，如按生

产工时比例、定额消耗量的比例等。直接用于产品生产的动力计入各种产品基本生产成本“燃

料及动力”成本项目。其分配方法与材料费用分配方法基本相同。

动力（以电力为例）费用分配的计算公式如下：

电力费用总额

电力费用分配率=

各车间、部门动力和照明用电度数之和

某车间、部门照明用电力费用=

该车间、部门照明用电度数X电力费用分配率

某车间动力用电力费用=该车间动力用电度数X电力费用分配率

该车间动力用电力费用

某车间动力用电力费用分配率

该车间各种产品生产工时之和

某产品分配动力用电力费用=该车间某产品生产工时X该车间动力用电力费用分配率

【例3-4］假定甲企业直接用于甲、乙两种产品的外购动力（电力）费用共为1845元，

没有分产品安装电表，规定按生产工时比例分配。其生产工时为：甲产品20600小时，乙产

品10150小时，动力费分配计算如下：

1845

电费分配率=0.06（元/小时）

20600+10150

甲产品电费=20600x0.06=1236（元）

乙产品电费=10150x0.06=609（元）

以甲企业外购动力为例，动力费用的分配表格式举例如表3-3所示。

表3-3

外购动力费用分配表

甲企业200x年x月

直接计入分配计入费用

应借科目

金额（元）金额（元）合计（元）

基本生产成本一甲产品一燃料及动力12361236

一乙产品一燃料及动力609609

小计18451845

辅助生产成本一供电车间一电费800800

一供水车间一电费699699

小计14991499

制造费用一基本生产车间一电费493493

管理费用一电费300300

销售费用一电费100100

合计239218454237

根据外购动力费用分配表编制会计分录，据以登记有关总账和明细账。会计分录如下:

借：基本生产成本一一甲产品1236

——乙产品609

辅助生产成本——供电车间800

----供水车间699

制造费用——基本生产车间400

管理费用300

销售费用100

贷：应付账款（或银行存款）4237

（三）职工薪酬的分配

1.职工薪酬的内容

职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。

这里所指职工的范围包括三