《财务会计学》教学课件

第一章绪论

［内容提要人主要介绍财务会U概念框架的有关内容。

［学习目标］:了解、理解财务会计概念框架的有关内容，为本课程乃至本专业的理解性学习打下全

局性（整体性）、工具性的必备基础。

［学习重点］:会计核算的13项一般原则、会计（六个根本）要素及其特性。

［教学方法］:课堂讲授与课外阅读相结合。

一、课程简介

♦本课程是会计学专业主干课程之一；

♦本课程介绍、阐述工商行业的财务会计的“三基〃（根本概念、根本理论与艰本方法）；

♦本课程教材的编写与教学的组织按“会计六要素〃的思路展开；

第一节会计与财务会计目标

一、会计的社会环境与现代会计的分野对于这一内容，不作要求。

♦本课程的鲜明特征是“内容多且更新快〃、“较复杂〃、“能操作〃、“能理解"；

♦课程学习任务是掌握工商行业企业的根本经济'业务的核算方法，并在学习中注重会计学习方

法的发现、总结与运用。

二、课程的重、难点

第一章各节的理论性都较强，因而都是难点，其中，第四节和第五节是重难点。

第二章比较容易，其各节都不是重难点。

第三章是本课程的重点章之一，其中，第一节和第四节是重难点，第二节是重点。

二、财务会计的目标

财务会计的目标是指财务会计应向谁提供什么财务信息。对于这一问题的答复，西方有决

策有用学派和经管责任学派两大学派，我国《企业会计准则》也有具体规定。

第四章是本课程的重点章之一，其中，第三节、第四节和第七节是重难点。

第五章是本课程的难点章之一，其中，第二节是重难点，第三节和第四节是难点。

第六章是本课程的重点章之一，其中，第二节和笫三节是重难点，第四节和第六节是重点。

第七章比较容易，其各节都不是重难点。

第八章的第五节中的“增值税〃是重难点，对第七节不作要求。应该指出，在本第八章之前的

第二、三、四等章中，就大量地、经常地涉及到“增值税〃这一本章乃至本课程的重难点内容。为

了使大家理解、掌握第八章之前的各章涉中及“增值税〃的大量经济业务的核算，我们将本章第节

五中的“增值税”提前于第一章之后、第二章之前进行学教。

（一）西方财务会计的根本目标

决策有用学派认为财务会计应向（全部）会计信息使用者提供决策有用的财务信息。

经管责任学派认为财务会计应向企业所有者提供企业内部管理当局的受托经管责任完成情况的

财务信息。

第九章的第三节和第六节是难点。

第十章的各节都不是重难点。对该章的三个附录不作要求。

第十一章第一节是重难点，第二节是重点，对第四节和附录不作要求。

本教材观点为上述两学派融合的“有效管理信息论〃：即在人类进入信息时代以来，“决经〃

两大学派既有融合的可能，又有融合的必要；因而财务会II的目标应是“为现在的和潜在的使用者

提供受托经管责任和决策有用信息〃。

第十二章第一节是难点，第三节是重点。

第十三章是本课程的重点章之一，其中，第二节和第三节是重难点。对本章的二个附录不

作要求。

第十四章和第十五章不作要求。

第十六章第二节和第三节是重点，第四节是难点。对第六节和附录不作要求。

三、本课程学习要求

♦思想上同心同德；行动上同心协力；困难前同舟共济。

♦课前预习好；课堂参与、思考好；课间重难点问题复习好；课后作业独立完成好；会计学

习方法总结好。

（二）我国财务会计目标确实定

我国《企业会计准则》规定，（财务）会计信息应当符合国家（进行法制、财政、税收、

货币、产业、福利等宏观调控方面的）宏观经济管理的要求；满足有关各方（投资者、债权人、客

户、职工、社会公众等）了解企、小财务状况、经营成果（和现金流量）的需要：满足企业（内部管

理当局）加强（企业开展战略、职能管理、信用风险等方面）内部经营管理的需要。显然，这是采

用“决策有用学派〃观点。

应该指出，对于第一节会计与财务会计目标，只要求了解上述本教案的这些内容，木节教材所

作深入的、理论性强的介绍，不列入考试范围。

第二节会计确认与会计计量

会计确认与会计计量在财务会计核算（包括确认、计量、记录、报告）中处于核心地位、

起基础性作用。

四、本课程学习动力

除为本专业及工作打基础之外，还有取得“一证三师〃,即取得从业资格的“会计证〃和

技术职称的“（高级）会计师〃、执业资格的“注册会计师〃以及行政职务的“总会计师〃与财务

总监。

一、会计确认

（一）会计确认的涵义与层次

财务会计确实认有“财务会计的初次确认〃和“财务会计的再确认〃二层次，前者即企业

经济业务及其产生的经济数据能否记入、以何会计科目（帐户）记入、何期记入复式簿记系统确实

定，解决“记录〃问题；后者即帐簿信息能否输出（揭示）、以何报表工程输出（揭示）于财务报

告确实定。

五、课程学习方法推介

1.专业学习方法

①财务会计概念（框架）理解法（如会计原则理解法）；

②会计公式理解法（适合于所有结构特殊的帐户等）；

③“证-帐-表"总思路理解法：

④（单笔整体）会计分录助记法；

⑤单个丁字账上考察（“量）法；

⑥多个丁字帐联系考察法（丁字帐图示法）；

（二）会计确认的标准

1.可用货币计量：

经济业务及其产生的经济数据“能否记入〃复式簿记系统确实定标准。

帐簿信息“能否输出（揭示）〃于财务报告确实定标准。

2.符合会计要素定义和特性：

经济业务及其产生的经济数据“以何会计科•目记入〃复式簿记系统确实定标准。

帐簿信息”以何报表工程输出（揭示）〃于财报确实定标准。

⑦静态与动态（会计要素、会计公式、帐户指标、会计报表等）、流动与非流动（会计要素分类、

会计报表工程等）、货币与非货币考察法；

⑧两方（会计等式、会计分录、会计报表等两方）考察法；

⑨经济业务图示法；

⑩相关会计主体核算联系考察法。

3.以权责发生制为时间基础：

经济'业务及其产牛的经济数据“何期记入〃复式簿记系统确实定标准。

帐簿信息“何期输出（揭示）〃于财务报告确实定标准。

2、一般学习方法

包括定义要点法；整体考察法；难点分解法；问题实质（关键）法；类比法；图表比较

法；多角度考察法；归纳法；规律总结法；习题精练法；触类旁通法等。

4.客观性：经济业务及其产生的经济数据“客观记入〃复式簿记系统确实定标准。帐簿信息“客

观输出（揭示）〃于财务报告确实定标准。

5.合法性：经济业务及其产生的经济数据“合法记入〃复式簿记系统确实定标准。帐簿信息“合

法输出（揭示）〃于财务报告确实定标准。

6.相关性：经济业务及其产生的经济数据”相关记入〃复式簿记系统确实定标准。帐簿信息“相

关输出（揭示）〃于财务报告确实定标准。

注：1—3为“解决会计核算问题〃的“根本确实认标准〃；4—6则为“解决会计监督问题〃的

“补充确实认标准〃。

例：“某企业某年元月通过开户行预付全年的财产保险费12万元〃这一经济业务。

六、本课程教材的特点：“新、详、全〃

七、本课程参考书籍

①中华人民共和国财政部：《企业会计制度》，经济科学出版社，2001年。

②财政部会计司：《企业会计制度讲解》，中国财政经济出版社，2001年5月。

二、会计计量

（一）会计计量的含义：

经济业务及其所产生的经济数据以何（货币）金额记入复式簿记系统、帐簿信息以何（货

币）金额输出（揭示）于财务报告的计算与衡量。

注意：P24顺数第十七、十八行的一句和P25顺数第五、六行的一句。

③财政部注册会计师考试委员会办公室：《会计》

（2002年度注册会U师全国统一考试指定辅导教材），

中国财政经济出版社，2002年3月。

④中华人民共和国财政部于1992年—2002年制定、修订的近20个会计准则及其“指南〃与“讲

解〃。（学员们可结合自己的会计专业水平和工作实际选购）

八、本课程考试题型

单项选择题、多项选择题、判断题、名词解释题、简答题、'业务题（含计算、会计分录）。

上面是对本课程教学的儿个相关问题所作的简单说明。

（二）会计计量的构成要素

会计计量包括计量尺度、计量单位和计量属性等三个构成要素。

1.会计计量尺度

会计以货币量为主要计量尺度（记录、报告企业的生产经营活动）。这包含两层含义，一

是从货币量、实物量、劳动量中选择货币量为会计的土鎏计量尺度；二是也用实物量、劳动量等非

货币计量指标，乃至诸如企业新产品研究与开发情况的好坏、企业雇员素质的上下等非计量指标作

为会计计量的重要补充。

2.会计计量单位

会计计量单位有名义计量单位（或变动的计量单位或不相同购置力计量单位）和一般购置

力计量单位（或不变的计量单位、固定的计量单位、相同购置力计量单位）等两类。

应从“不同时期〃的角度把握上述会计计量单位的类别。

例如：B企业在年初物价指数为100时以200万元的价格购入一台机器，而年末物价指数

为110时以330万元的价格购入了一台设备。

此例中，如果考虑购置力变化地将某一时期的（固定资产）货币量经调整后与另一时期的（固

定资产）货币量相加得出固定资产总额[200X110/市0（年初的20071元调整为按年末购置力II

量单，立表示，且为220万元）+330=550；或200+330X100/110（年末的330万元调整为按年

初购置力计量单位表示，且为300万元）=500],则采用的会计计量单位是一般购置力计量单位

（固定资产总额都按年末或年初的购置力计量单位表示）；

否则，如果不考虑购置力变化地将某一时期的（固定资产）货币量不经调整后与另一时期

的（固定资产）货币量相加得出固定资产总额[200+330=530],则采用的会计计量单位是名义计

量单，立。

现行各国会计实务普遍采用的会计计量单位是“前者〃。因前者符合“币值不变假设〃且

可简化计量工作量。

3.会计计量属性

会计计量属性包括历史本钱、现行本钱、现行市价、可实现净值和未来现金（净）流入的

现值等五种。我们可结合实例从“时态〃、”交易类型〃和“投入产出类型〃等方面进行把握。

♦历史本钱（或实际本钱）是过去的时态、实际的交易、购取的投入产出类型。如：“某企业1999

年购入A设备共实际支出100万元〃，则该A设备的历史本钱（实际本钱）就是100万元。

♦现行本钱（重置本钱）是现在的时态、假设的交易、购取的投入产出类型。如：“目前购入上

述A设备需要支出130万元〃，则该A设备的现行本钱（重置本钱）就是130万元。

♦现行市价是现在的时态、假没的交易、出售的投入产出类型。如：“某企业持有短期股票投资

若干股，其目前的市场价格为100万元〃，则该短期股票投资的现行市价就是100万元。

♦可实现净值是现在的时态、假设的交易、出售的投入产

出类型。如：“某企业2001年末'库存商品'帐户余

额为1000万元，其估计售价、估计销售税费分别为1200万元、250万元〃。则该库存商品

的可实现净值就是950万元。

♦未来现金（净）流入的现值（或收益现值）是未来的时态、假设的交易、出售的投入产出类型。

如：“某企业于2002年10月6日取得面值为100万元的'长期债权投资一一债券投资'，该债

券未来收回债券本金与利息的现值为110万元。〃则该长期债权投资一一债券投资的未来现金（净）

流入的现值（或收益现值）就是110万元。

按先后顺序，上述五种会计计量属性的客观性依次递减.，而相关性则依次递增。

我国《企业会计准则》、《企业会计制度》（第十一条第十款）规定采取“以历史本钱为

主的会计计量属性〃。

三、会计确认与会计计量的关系

会计确认着重解决财务会计的定性问题，是会计计量的前提；而会计计量着重解决财务会

计的定量问题，是会计确认的结果或继续。

应该强调指出，本课程后述的“编制会计分录的'先确认后计量’的思路和步骤”，正是

以此“会计确认与会计计量的关系〃为理论依据的。

第三节会计核算的根本前提

己在“基础会计〃课程中进行“会计核算根本前提〃的教学。在这里，对“货币计量假设〃

作一简要补充：

“货币计量假设〃包含如下三层含义：

①会计以货币量为主要计量尺度（记录、报告企业的生产经营活动）。这又包含两层含义,

一是从货币量、实物量、劳动量中选择货币量为会“的主要“量尺度；二是也用实物显、劳动量等

非货币计量指标，乃至诸如企业新产品开发与研究情况的好坏、企业雇员素质的上下等非计量指标

作为会计计量的重要补充。

②多种货币并存的单位，应选取其中的一种货币咋为记帐本位币。

③人为假设主要计量尺度一一货币的币值不变，即“币值不变假设〃。应该指出，在此“币

值不变假设〃下，“会计计量单位〃必然为“名义货币计量单位〃，因为在“币值不变假设〃下“不

同时期〃的“货币计量单位〃肯定会不经调整地相加，而且这样相加有意义。

这是对“会计核算的根本前提〃所作的必要补充。

第四节会计要素及其特性

第五节会计核算的一般原则

对于第四节和第五节，已经在《基础会计》课程中进行了重点介绍和学习。应该指出，这

两节内容都十分重要，应重点掌握。其中，第五节会计核算的一般原则是本课程乃至本专业理解性

学习的工具性的经常涉及的知识。

对于这一节内容，应结合本课程后述“根本经济业务〃的会计处理深入理解、切实把握客观

性原则（可信性原则）、相关性原则、权责发生制原则、配比原则、稳健（保守）性原则、历史本

钱原则、划分收益性支出与资本性支出的原则、重要性原则和（经济）实质重于（法律）形式原则。

在这里，对稳健（保守）性原则、历史本钱原则和重要性原则强调、补充介绍如下：

1、稳健（保守）性原则

稳健（保守）性原则是指在存在不确定因素的情况下，应持保守主义立场，在公式“资产

（一般对会计信息提供者有利）+费用（不利）=负债（不利）+所有者权益（有利）+收入（有

利与不利）〃中，不得少核算或不得低估费用和负债，不得多核算或不得多计资产与收入；对于可

能发生的费用，应当加以合理估计或核算。

例如，《企业会计制度2001》规定，企业应该在期末时对“应收帐款〃和“其它应收款”

计提“坏帐准备〃。这就是运用“稳健（保守）性原则〃的具体表达。而且，企业还应该在期末时

计提短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、委托贷款减值准备、固定资产减值准

备、在建工程减值准备和无形资产减值准备等准备。这些都是运用“稳健（保守）性原则〃的具体

表达。

2、历史本钱原则

历史本钱原则是指企业应将取得资产时实际发生的本钱作为该资产的入账价值;其后，如

该资产发生减值，则应按《企业会计制度》等规定计提坏帐准备、存货跌价准备等相应的减值准备;

除此类法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者之外，会计主体一律不得自行调整其帐面

价俏。本原则本身的依据是历史木钱“有依据可杳核、易确审易取得、比较可靠”或“客观性较

强〃。

例如，短期股票投资取得时应按取得时的实际本钱作为该短期股票投资的入帐价值；但

在期末时，如果该短期股票投资的市价低于本钱，则该短斯股票投资应改以“市价〃作为入帐价值。

3、重要性原则

重要性原则是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模（量），根

据特定的经济业务对会计信息使用者的经济决策影响的大小，来选择适宜的（充分准确严格的或适

当简叱的）会计方法和程序。如果经济业务本身的性质重要，经济业务所涉及的金额较大，经济业

务对会II信息使用者的决策影响较大，则应对该经济业务采取充分准确严格的会“方法和程序进行

核算；否则，则应对该经济业务采取适当简化的会计方法和程序进行核算。

如果经济业务本身的性质重要，经济业务所涉及的金额较大，经济业务对会计信息使用者

的决策影响较大，则应对该经济业务采取充分准确严格的会计方法和程序进行核算；否则，则应对

该经济业务采取适当简化的会计方法和程序进行核算。

例如，企业财务报表中各报表工程的排列先后、各报表工程在详略程度上的安排、得出报表工

程金额的会计核算方法、附表的安排以及附注的安排等，都充分、具体地表达了重要性原则的要求。

以上是对第四节和第五节所作的强调和补充。

第二章前奏增值税

如前所述，第八章第五节中的“（P325-335）增值税〃是第八章乃至本课程的重难点，由于在

第八章之前的第二、三、四等章中，就大量地、经常地涉及到“增值税〃第八章乃至本课程的重

难点内容。为了使大家理解、掌握第八章之前的各章中涉及“增值税〃的大量经济业务的核算，

我们将第八章第五节中的“增值税〃提前于此第一章之后、第二章之前进行教学。

一、增值税的概念

增值税是对在我国境内销售或进口货物以及提供给税劳务的单位和个人，就其增值额为征

税对象而征收的一种流转税。对于增值税概念，应把握增值额、纳税义务人、流转税等三个概念要

点。

增值税概念中所涉及的“增值额〃是指企业或其他生产经营者在一定时期的生产经营活动中

所创造的新增价值，即企业或其他生产经营者在一定时期内因销售应税商品或提供给税劳务所取

得的收入大于其购进商品或取得劳务时支出的金额的差额。例如，A商店96年3月销售收入、

购货本钱分别为100百万、80百万元，则其增值额为20百万元。

我国税法规定，增值税的纳税义务人是在我国境内堆置货物的单位和个人（即工商企业）、

在我国境内进口货物的单位和个人以及在我国境内提供加匚、修理修配劳务的单位和个人。为便于

记忆，可将增值税的纳税义务人简要地表述为“增值税的纳税义务人是增值税应税货物和劳务的‘销

（受）加进者'"o

应该指出，94年之前我国增值税的纳税义务人主要是工业企业，但是，鉴于增值税本身

在征税机制上的科学性，为了表达增值税在生产经营更大范围内普遍适应原则，94年税制改革时

我国扩大了增值税纳税义务人的覆盖范围，将增值税的纳税义务人定为上述“增值税的纳税义务人

是增值税应税货物和劳务的‘销（受）加进者'〃。

我国税法进一步规定，按经营规模大小（即“年销售额〃）和会计核算是否健全，增值税

纳税义务人分为“小规模纳税人”和“一般纳税人〃两类。每一增俏税纳税义务人的类别具体由纳

税人的主管税务机关认定。

应该明确的是，增值税应纳税额的计算、帐户设置与会计分录等增值税的会计核算都因增

值税的这二类纳木兑义务人而不同。

二、增值税应纳税额的计算

1.一般纳税人应纳增值税税额的计算

某期应纳税额=当期销项税额一当期进项税额

=当期不含税销售价款X税率一当期进项税额

-［当期含税销售价款：（1+税率）］X税率一当期进项税额

对于上述“增值税一般纳税人的某期应纳税额的计算公式〃，我们指出如下四

,占、、、•

①实际工作中，“当期销项税额〃需要通过“当期不含税销售价款X增值税税率〃或“［当

期含税销售价款小（1+增值税税率）］X增值税税率〃的具体计算才能得出。其中，“增值税税率〃

可能是17%的根本税率，或13%的低税率，也可能是0%的零税率；由于增值税是增值税税额在计算

应纳税额的不含税销售价款之外的“价外税”，计算”当期销项税额”的“被乘数”是“当期不含

税销售价款〃而不是“当期含税销售价款〃。

例如，”A商店向丁个人销售服装一套，不含税铛售价款、含税销售价款分别是100元、

117元，增值税税率为17%",这一业务中，A商店因这一销货业务而增加的“当期销项税额〃

需要通过“不含税销售价款100元又增值税税率17%=17元〃或“［含税销售价款117元+（1

+增值税税率17%）］义增值税税率17%=17元〃的具体计算才能得出。

②实际工作中，“当期进项税额〃可通过“符合抵扣条件的增值税扣税凭证〃直接获得，

不需要通过“当期不含税购货价款X增值税税率〃的具体计算。例如，"A商店购货的不含税采

购本钱为80元,从销货企业取得的符合抵扣条件的增值税专用发票上注明增值税额为13.6元〃

这一业务中，A商店因这一购货'业务而增加的“当期讲项税额〃可通过“符合抵扣条件的增俏税

专用发票〃直接获得为13.6元,不需要通过“当期不含税购货价款80元X增值税税率17%=13.6

元"的具体II算。

应该强调指出，上述公式中，“当期进项税额的抵扣"务必要以从销货企业取得的'增值

税专用发票'、从海关取得的‘增值税完税凭证'、收购废旧物质和农产品的'收购凭证'或从交通

运输企业取得的，运费结算单据，等“符合抵扣条件的增值税扣税凭证〃为依据。

实际工作中，能提供这些“符合抵扣条件的增值税扣税凭证〃的增值税纳税义务人，一般

都是经营规模较大、会计核算健全。正因为如此，我国税法以“经营规模大小（即'年销售额

和会计核算是否健全〃为标准，将增值税的纳税义务人分为“因经营规模大，会计核算健全，而能

提供符合抵扣条件的增值税扣税凭证以至能抵扣增值税进项税额的淮纳蛆〃和“因经营规模

小，会计核算不健全，而不能提供符合抵扣条件的增值税扣税凭证以至不能抵扣增值税进项税额的

小规模纳税人〃o

③上述计算公式属于“扣税法〃而不是“扣额法〃，仍表达了“增值税对增值额征税〃的

特点。上述“A商店购货的不含税采购本钱为80元，从销货企业取得的符合抵扣条件的增值税专

用发票上注明增值税额为13.6元；而且，A商店向丁个人销售服装一套，不含税销售价款是100

元，增值税税率为

这两笔经济业务中，虽然A商店因这两笔购销货业务而增加的“当期应纳税额〃应采用“应

纳税额=不含税销售价款100元X税率17%—当期讲项税额13.6元=3.4元〃计算公式计算得出，

而不采用“应纳税额=增值额；100-80'X增值税税率17%=3.4元〃的计算公式计算得出，但

这两个计算公式所计算的结果必然都是3.4元。因此，上述计算公式属于“扣税法〃而不是“扣额

法〃，仍表达了“增值税对增值额征税〃的特点。（实际工作中，增值税应纳税额的计算采用“扣

税法〃而不采用“扣额法〃的原因是“扣税法〃比“扣额法〃更容易操作）

17%，zo

④上述A商店的两笔购销货业务一例中，A商店所购进的不含税进价为80元的货物，只要

本期购进了，不管这一本期购进的货物在本期出售与否、出售多少，这一本期购进的货物的增值

税额13.6元，可在本期全额抵扣。由此可知，上述“增值税一般纳税人的某期应纳税额的“算

公式〃采用的是“购进（非实销、非实耗）扣税法〃。（这是因为，实际工作中，“购进扣税法"

比“实销、实耗扣税法〃更容易操作）。

例如，P327例2的两笔购货、销货业务增加的“当期应纳税额〃=不含税销传价款60

五元X税率17%—当期进项税额6.8万元=3.4万元〃。

2.增值税小规模纳税人的应纳税额的计算

某期应纳税额=当期不含税销售价款X征收率

=［当期含税销售价款+（1+征收率）］X征收率

对于上述“增值税小规模纳税人的某期应纳税额的计算公式〃，我们指出如下三点：

①公式中的“被乘数〃仍是“当期不含税销售价款〃或“［当期含税销售价款+（1+征

收率）］〃而不是“当期含税销售价款〃。这是因为无论针对增值税一般纳税人还是针对增值税小

规模纳税人，增值税总是增值税税额在计算应纳税额的不含税销售价款之外的“价外税〃。

②实际工作中，“增值税小规模纳税人的某期应纳税额的计算公式〃中绝对不能进行“当期进项

税额的抵扣"，即使增值税小规模纳税人取得了“增值税专用发票〃、“增值税完税凭证〃、“收

购凭证〃或“运费结算单据〃等“增值税扣税凭证〃也是如此。这是因为，如前所述，增值税小规

模纳税人“因经营规模小会计核算不健全而不能提供符合能扣条件的增值税扣税凭证,以至不能抵

扣增值税进项税额〃。

③在上述“增值税小规模纳税人的某期应纳税额的计算公式〃中绝对不能进行“当期进项

税额的抵扣〃的规定下，在增值税小规模纳税人与增值税一般纳税人要“具有相同的税负水平〃下，

“增值税小规模纳税人的某期应纳税额的计算公式〃中的“乘数〃不能仍然是“增值税税率〃，而

应是小于“增值税税率17%或13%〃的“增值税征收率6%或4%〃o

④采用上述计算公式计算“增值税小规模纳税人的某期应纳税额〃，简便、易操作，仍表达了“增

值税对增值额征税〃的特点。

例如，P335例7的两笔购货、销货业务增加的“当期应纳税额〃=[当期含税销售价款90000

元;（1+征收率6%）]X征收率6%=5094.33元〃。

三、增值税的核算

1.一般纳税人企业的增值税核算

（1）帐户设置：在增值税核算上，一般纳税人企业开设的“应交税金一应交增值税〃帐户

应是具有五借方专栏、四贷方专栏的多栏式明细帐户。“应交税金一应交增值税〃帐户的五借方专

栏包括进项税额、已交税金、减免税款、出口抵减内销产品应纳税额、（月未）转出未交增值

税；

四贷方专栏则是销项税额、出口退税、进项税额转出、（月未）转出多交增俏税。（各专

栏的夜算内容见《企业会计制度2001》）o其中，要求掌握进项税额、已交税金、销项税额和进

项税额转出等四个专栏。

（2）帐务处理举例

♦举例一（改见P327例2）

①丙服装厂（一般纳税人）本期从乙布料厂购进布匹，增值税专用发票上注明其价款40

万元，增值税额6.8万元，已收到开户行的付款通知但货物尚耒入库；（入库、生产领用业务

略）。

②该企业本期向丁等个人销售服装，不含税价款60万元，增值税率17%,款收入行。

③该企业全部上交本月增值税3.4万元，已收到开户行的付款通

知。

对于这一组经济业务，丙服装厂应编制如下会计分录：

①借：物质采购400000

应交税金一应交增值税（进项税额）68000

贷：银行存款468000

②借：银行存款702000

贷：主营业务收入600000

应交税金一应交增值税（销项税额）102000

③借：应交税金一应交二曾值税（已交税金）34000

贷：银行存款34000

在这里，结合这组经济业务的第三笔业务，重点学习和掌握“编制会计分录的'先确认后计量'

的思路和步骤〃如下:

第一步，根据经济业务发生时所取得的原始凭证，确认此经济业务所涉及的次会要素名称

及其类别。例如，丙服装厂在上述第三笨业务发生时所取得的原始凭证是“银行存款付款通知〃：

确认此经济业务所涉及的次会要素名称及其类别有负债类的“应交税金一一应交增值税〃和资产类

的“银行存款〃。应该强调指出，此第一步是编制会II分录的关键步骤，这一关键步骤要求我们熟

悉、了解在第•章绪论中所补充介绍的“会计科目（次会要素）名称表〃。

第二步，确认经济业务所涉及的各个次会要素的货币量的增减情况，并根据帐户的结构（帐

户结沟可归纳为一句话，即“资产类和费用类帐户的借方登记这两类次会要素的货币量的增加额〃）

确定汜帐方向。

例如，确认丙服装厂的上述第三笔业务所涉及的“应交税金一一应交增值税〃和“银行存

款"两个次会要素的货币量都减少，并根据“资产类和费用类帐户的借方登记这两类次会要素的

货币量的增加额〃这一帐户结构总规定，确定借记“应交税金一一应交增值税（己交税金）〃和

贷汜“银行存款〃的记帐方向。

第二步，计量经济业务所涉及的各个次会要素的货币量增减的金额，并编出会计分录。例

如，计量丙服装厂的上述第三笔业务所涉及的“应交税金一一应交增值税〃和“银行存款〃两个次

会要素的货币量都减少了34000元，并编出上述第三笔会计分录。

应该指出，由第一章第二节会计确认与会计计量可知，上述的“编制会计分录的'先确认

后计量’的思路和步骤中，第一步和第二步是解决“会计确认〃问题，而第三步则是解决“会计计

量〃问题。实际工作中，常常是采用上述“先确认后计量〃的思路和步骤编制会计分录。编制会计

分录的这一思路和步骤是以第一章第二节所述“会计确认是会计计量的前提，会计计量是会计确认

的继续〃为理论依据的。

还应该指出，在会计师、注册会计师等各种形式的《财务会计学》考试中，业务题或会计分录

编制题一般都占40%左右的比重。从这•角度讲，通过多练习熟练地掌握上述“编制会计分录的‘先

确认后计量’的思路和步骤〃是学习《财务会计学》的钥匙。

以上是结合上述一组经济业务的第三笔业务，对“编制会计分录的'先确认后计量’的思

路和步骤〃所作的重点学习。

为了考察、明确“应交税金一应交增值税〃帐户的:进项税额〃、“销项税额〃和“己交税金〃

照迪栏的大人或壬里酒在编随睥上笔会U分录之后，登记“应交税金一

礴丽w哪邮暝牌网M翼明单型肉税脚电⑶3。。。

③（已文税金⑼

Nl、N2、N3：针对上述“应交税金一一应交增值税〃帐户借方登记的68000元进项税额、

贷方登记的102000元销项税额和借方登记的34000元已交税金，作如下三点说

明：①我们知道，”增值税的最终负担者是增值税应纳税货物或劳务的最终消费

置一增值税的最终收入者是税务部门〃，例如“丁个人购服装付现金1170元（含增值税170元）

而负担增值税170元〃；而且，丁所负担的这170元增值税不是由丁自己上交给税务部门的，而

是由该服装各生产、销售环节上的各个企业代丁上交给税务部门的。

②对上述3个丁字帐联系考察可知，上述①②③等3等业务的3笔分录在“应交税金一一应交

增值税〃核算上的最终结果是：通过“应交税金一一应交增值税〃科目的2借1贷对该帐户的期

末余额没有影响。一方面（左边）银行存款减少68000+34000元，另一方面（右边）银行存款

又增加相等的金额102000元。

另外，我们将财政部颁发的《企业会计制度2001》所规定的会计科目汇总成会计科目（次

会计要素）名称表［源于财政部颁发的《企业会计制度200D］，供大家学习时尤其是编制会计分

录时杳找使用。在这张表格中，带有下划线的会计科目是要求重点掌握的会计科目，而带有括号的

会”科目则是不作要求的会iI科目。

由此可见，该丙服装企业并没有负担增值税额;而且，“应交税金一一应交增值税〃帐户的

“进项税额〃、“销项税额〃和“已交税金〃专栏的实质分别是“代垫”（丙服装企业代丁等服

装的最终消费者向“乙布料企业〃、最终向税务部门垫付）、“代收〃（内企业代税务部门最终

向丁等服装的最终消费者收取）、;绘，（丙企业代丁等服装的最终消费者向税务部门交纳）。

还应该指出，此表所列的各会计科目，其实就是“次会计要素〃；从编制会计分录的角度

讲，称“次会计要素〃比称“会计科目〃更好理解。这是因为，资产、负债等是根本会计要素或主

要的会计要素，那么资产、负债等主要会计要素所属的“现金、短期借款等会计科目〃，当然就是

次要的会计要素或次会计要素；

（应该指出，这是采用“多个J-字帐联系考察法〃考察“应交税金一一应交增值税〃帐户的“进

项税额〃、“销项税额〃和“己交税金〃专栏的实质；而且，常常采用此法考察有关复杂会计核

算问题的实质）0

从编制会计分录的角度讲，称“现金会计科目的货币量数量增加180元〃不好理解，而称“现金

次会计要素的货币量数量增加180元〃就好理解了。关于会计科目就是次会计要素、编制会计分录

时称“次会计要素〃比称“会计科目〃更好理解的系统论述，参见《会计研究》2000年第7期中

罗飞、唐国平所撰《财务会计要素及其体系新论》一文。

序号与名称

一、资产类

1.现金13.（应收补贴款）

2.鼎〒在瓠（应收及预付帐项八次要素）

3.其他贷而资金14.物资采购或在途物资

（贲而资金三次会计要素）15.以材料

4.柏朋投贲16.包装物

5.短明投资跌价准留17.低值易耗品

0s期投资二次会计要素）18.材料成本差异

6.应收票据19.（自制半成型）

7.应收股利20.生存座存

&应收利惠21.（商品迸请差价）

9.应收账款22.委托加工物资

10.耳他应收款23.委托代德商品

11.坏帐;隹品24.受托代济商品

12.预付账款25.存货跌价准爆

26.分明收款发出总品37.在津T程减值。条

（存贲13个次合计要素）38.固定资产清理

27.待摊费用（固定资产七次会计要素）

（待摊费用一个次会计要素）39.无形铲

（流动资产的五方面的27个40.无形资产减值准备

次会计要素）（无形资产二次合计要素）

28.长期股权投资41.未确认融资费用

29.长明债权投资42.长期1待摊费用

30.曾明母负姆值准备43.待处理财产损次

31.屋托货款）（其他资产三个次会计要素）

（长期投资的四次会计要素）（资产4个次合计雯素）

32.固定资产

33.累计折旧二、负债类

34.固定资产减值准备

35.工程物资的.施明借款

续表36.在建工程45.应付案据

46.应付强超59.应付债券

47.预收*剃60.长曲应付款

48.（忧消侬款）61.（专项应付款）

49.应付工资62.遨延税款

50.应付福利费（长期负债五次会计要素）

51.应付股利或应付利泡（负债19个次合计要素）

52.应至说金

53.苴他应交款三、所有者权益类

54.耳他应付款

55.饕盥…63.实收资本或股本

56.世嗜r价值）64.（己归还投资）

57.预计负值65.资本公职

（流动负债的14个次会计66.盈余公平

要素67：―一而漏

58.长期借款68.利润分配

（所有者权益的六次会计要素）

四、成本类

69.生产成本77.营业费用

70.制造费用78.管理费用

71.（劳务成本）79.财务费用

（成本三次会计要素）（营业利润的八个次

会计要素）

五、损益类80..览U殛

81补贴收入）

72.主营业务收人82.营业外收入

73.主营业务成本83.营业外支出

74.主营业务税金及附加（利两总额或税前利

（主营业务利润的三次润1坊次会计要素）

会计要素）84.所得税

75.其他业务收入85.以前年度损益调整

76.苴他业务支出（净利融税后利润

的14个次会计要素）

③若上述一组业务的第一笔业务仅改为“丙服装厂（一般纳税人）本期以银行存款购进

固定资产〃呢？对“丙服装厂（一般纳税人）本期以银行存款购进固定资产〃这一业务，因为丙

服装厂是增值税应税货物固定资产的最终消费者，所以丙服装厂应负担购进增值税应税货物固定

资产的增值税68000元。

在会计核算上，就是丙服装厂的该购货业务所涉及的68000元增值税应不能抵扣，不

能咋为“进项税额〃核算，而应记入“固定资产〃科目。与此相反地，在上述“丙服装厂（一般

纳税人）本期以银行存款购管布匹〃业务中，丙服装厂不是增值税应税货物布匹的最终消费者,

因而其没有负担增值税额,其购货业务所涉及的68000元增值税能抵扣地作为了“进项税额〃核

算。

以上是举例一，其所涉及的三笔会计分录应熟练堂握和理解。

♦举例二：P329例3（收购免税农产品或废旧物质业务）

如前所述，实际工作中，常常是采用“先确认后计量〃的思路和步骤编制会计分录。对于

此笔经济业务，由“该企业收购农业产品实付300000v而可先确认借记“物质采购”科目和贷记

“银行存款〃科目，由“税法规定增值税一般纳税人企业收购农产品可按收购凭证所列收购金额的

10%达行增值税进项税额的抵扣"而还应确认借记“应交税金一一应交增值税（进项税额）〃科目；

“后计量〃的三个金额分别是“300000元与300000X10%元之差〃、300000X10%元、300000

7Lo

♦举例三：P329例4（视同销售货物业务）

采用“先确认后计量〃的思路和步骤编制甲企业和乙企业的这一经济业务的会计分

录。

对于甲企业此笔经济业务，由“甲企业用自产产品对乙企业投资，该产品本钱为元、计

税吩格为160000元，该产品的增值税税率为17%〃而可先确认借记“长期股权投资〃科目和贷

记“库存商品”科目，由“税法规定增值税一般纳税人企业对将自制的货物用作对外投资业务,

在漕值税核算上应作视同销售货物处理〃而还应确认贷记“应交税金一一应交增值税（销项税

额）〃科目；“后计量〃的三个金额分别是“元与x17%元之和〃、元、X17%

7Lo

对于乙企业此笔经济业务，由“乙企业接受甲企业的自产产品投资，该产品本钱为元、

计税价格为1600000元，该产品的增值税税率为17%〃而可先确认借记“库存商品”科目和贷记

“实收资本〃科目，由“税法规定增值税一般纳税人企业接受投资企业的自产产品投资业务，在

增值税核算上可作视同购进货物处理〃而还应确认借记“应交税金一一应交增值税（进项税额）"

科目；“后计量〃的三个金额分别是“元、X17%元、元与X17%元之和〃。

思考：增值税一般纳税人身份的企业，对于哪些经

济业务在增值税核兑上应作“视同销售货物〃处理？

♦举例四：P331例5（进项税额转出业务）

该企业的“购料付款并入库业务〃及其会计分录属于正常业务和正常分录。

采用“先确认后计量〃的思路和步骤编制该企业的工程领用材料业务的会计分录。对于此

笔经济业务，由“该企业将该批外购材料全部用于在建工程工程〃而可先确认借记“在建工程〃科

目和贷记“原材料”科目，由“税法规定增值税•般纳税人企业对将外购的货物用作在建工程业务,

在增值税核算上应作进项税额转出处理〃而还应确认贷记“应交税金一一应交增值税（进项税额转

出）〃科目；“后计量〃的三个金额分别是“200000元与34000元之和“、34000元、200000元。

为了考察、明确“应交税金一一应交增信税〃帐户的“讲项税额转出“专栏的实质，对于上

赣耨务,看蓼燃g籁在分录之后'登嚏明皆金一一应交增值税〃帐户及其对应帐

SlhodT痴。凯而赢初&■（进项国前转出）一丽恻愤

对上述3个丁字帐联系考察可知，上述①②笔业务的两笔会计分录在“应交税金一一应交增值

税〃核算上的最终结果是，通过“应交税金一一应交增值税〃科目的1借1贷对该帐户的期末余额

没有影响，一方面（左边）银行存款减少34000元，另一方面（右边）在建工程增加金额34000

yiso

由山:可见，该企业负担了在建工程所领用材料购进时的增值税进项税额34000元。这样核算是合理

的，因为将外购材料最终用于在建工程而使该企业最终是这•外购增值税应税货物材料的最终消费

者，因而该企业应负担该材料购进时的增值税进项税额34000元。

在会计核算上，就是该企业该购货业务所涉及的34000元增值税应（最终）不能抵扣，（最

终）不能作为“进项税额〃核算；在原基于增值税应税工程（生产产品领用）之目的正常购入原材

料业务已发生、“进项税额〃己核算（即购料付款并入库业务的会计分录已编制）的情况下，必须

做上述“进项税额转出〃的核算。因此，进项税额转出的实质是进项税额冲销。（应该指出,这又

是采用“多个丁字帐联系考察法〃考察“应交税金一一应交增值税〃帐户的“进项税额转出〃专栏

的实质）思考：增值税一般纳税人身份的企业，对于哪些经济

业务在增值税核算上应作“进项税额转出“处理？

针对上述两个思考题，为便于记忆，列出“进项税额转出业务〃与“视同销售货物业务〃的

助记图如下:

用物的来源货物的用途

①g进货物①韭应泣（免晚）坝日.在津工

程.集体阖利、个人栏快

②目物凫物（在产品「②非正常损失、非合理（途中、

平成茂:产成品）库中）损耗（因自灭,百理不

③国）.捐出二分给投资各.设

③其他（委托加工.受

托代销、fiA＞捐入、有两个以上机构并实行统一核

盘盘.交换取得萼）弹的纳税人将比物从一机沟移

送至非同一县（市）的K他机

忸用于销售

上述「进项税额转11HL务〃与“视同销售货物'业务〃的助记图中，将“二种货物的来源”

与“三种货物的用途〃结合起来考察,共有9种类型的业务。这9种类型的业务中，在增值税核

算上，仅已连线的三类业务（呈反2字状）是“进项税额转出业务〃，未连线的6类业务则是“视

同第售货物业务〃。（应该指出，这是采用图表比较法或图表助记法记忆是杂问题）

♦举例五：P333例6（转出多交增值税、未交增值税的帐务处理）

这组经济业务的前四笔和第六笔业务的会计分录，前面已进行了学习。

对第五笔经济业务，由“该企业月木盘亏原材料（原因待查）〃而可先确认借记“待处理财产

损溢"科目和贷记“原材料〃科目，由“税法规定增值税一般纳税人企业外购的货物发生盘亏业务,

在增值税核算上可作进项税额转出处理.〃而还应确认贷记“应交税金一一应交增值税（进项税额转

出）”科目；“后计量〃的三个金额分别是“50000元与8500元之和"、50000元、8500元。

对第七笔经济业务，由“月末将本月应交未交增值税转入未交增值税明细帐户,而可先确认

借记“应交税金一一应交增值税〃科目和贷记“应交税金一一未交增值税〃科目；“后计量〃宜通

过“应交税金一一应交增值税〃帐户来进行，即根据在这笔经济业务之前发生的所有经济业务的会

计分录，登记“应交税金一一应交增值税〃帐户，并考虑该帐户的期初余额，在该帐户上计量出“本

月应交未交增值税的金额2350元〃如下：

应该指出，这是采用“单个「字帐上考察法〃（此具体为单个“应交税金——应交增值税"

帐上考察法）计量会计分录的金额:而且，常常采用此法计量有关复杂会计分录的金

部

另外，对P331“进出口业务“，不作要求。

以上是一般纳税人企业的增值税核算。这是应掌握的重难点。

2、小规模纳税人企业的增值税核算

（1）帐户的设置：在增值税核算上，小规模纳税人企业开设的“应交税金一应交增值税〃

帐户应是三栏式明细帐户。“销售货物或应税劳务计算应交增值税但未交时〃贷记该帐户、“实交

增值税时"借记该帐户。应该指出，增值税小规模纳税人或本没有或不存在进项税额、已交税金、

销项税额、进项税额转出等专栏之说！

(2)帐务处理举例

♦举例六：P335例7

采用“先确认后计量〃的思路和步骤编制该小规模纳税企业的这两笔经济业务的会计分

录。

对于该企业的这笔购货业务，由“该小规模纳税企业购入原材料价款50000元、增值税额

8500元，开出承兑的商业汇票"而可先确认借记“物质