审计学：原理与案例 第4版 课件 6审计证据与审计工作底稿

《审计学：原理与案例》

第6章审计证据与审计工作底稿思维导图引例根据p134引例“什么样的审计证据能支持审计报告？”质疑与思考：支持审计报告的审计工作底稿和审计证据应当具有什么特征？科学实验、法律案件和财务报表审计种证据的不同特征比较基础科学实验法律案件财务报表审计证据用途确定提出的假设确定被告是否有罪确定财务报表是否公允表达所用证据的特征反复实验的结果直接证据和证人及有关各方的证词由审计师、第三方和客户形成的各类审计证据评价证据的单位和个人科学家陪审团和法官审计师根据证据所得出结论的肯定程度从不肯定到接近肯定排除合理怀疑来定罪高水平保证结论的特征研究结论是否正确当事人有罪或无罪出具某种类型的审计报告根据证据得出错误结论的典型后果研究结论与现实不符罪犯没有受到惩罚或无辜者被判有罪财务报表使用者作出错误决策，审计师可能被起诉审计证据支票、电子资金转账记录、发票、合同、总账、明细账、记账凭证和未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整，以及支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据表。被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等；通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性的证据等；以及自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种计算表、分析表等审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。审计证据财务报表依据的会计记录中含有的信息其他信息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息审计证据的特性充分性：审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。适当性：对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。

注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。审计证据的相关性在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。（2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。审计证据的可靠性审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常会考虑下列原则：（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。（2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。（3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。（4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。（5）从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。充分性和适当性的关系审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，二者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。审计证据的特殊考虑1/3１.文件记录真伪的考虑审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控制的有效性。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。待续审计证据的特殊考虑2/32.证据相互矛盾时的考虑如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。

待续审计证据的特殊考虑3/33.对使用被审计单位内部生成的信息的特殊考虑如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。4.获取证据成本与证据的有用性之间的关系注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。

获取审计证据的审计程序分类目的性质具体审计程序风险评估程序评估财务报表层次和认定层次重大错报风险必要文件检查，观察，询问，分析程序控制测试测试内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性，从而支持或修正重大错报风险的评估结果当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支持评估结果；（2）仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据。文件检查，观察，询问，重新执行实质性程序以发现认定层次是否存在重大错报。必要实物检查，函证，重新计算，文件检查，询问，重新执行，分析程序审计的具体程序１.检查记录或文件检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。检查记录或文件的目的是对财务报表所包含或应包含的信息进行验证。２.检查有形资产检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。检查有形资产程序主要适用于存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产等。检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。待续审计的具体程序３.观察观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。例如，对客户执行的存货盘点或控制活动进行观察。

４.询问询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息，注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。

待续审计的具体程序５.函证函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。６.重新计算重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。待续审计的具体程序８.分析程序分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。７.重新执行重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。不同审计程序决定审计证据的适当性不同项目提供者独立性生成信息的内控有效性审计师直接获知的程度提供者的资质证据的客观性实物检查高不确定高通常都高高函证高高低不确定高文件检查不确定不确定低不确定高分析程序高不确定低通常都高通常低询问低不适用低不确定不确定重新计算高不确定高高高重新执行高不确定高高高观察高不确定高高中等

某一种审计测试可以运用几种审计程序获取证据审计测试证据类型实物检查函证文件检查观察询问重新执行分析程序重新计算风险评估√√√√控制测试√√√√交易实质性测试√√√√分析程序√√余额细节测试√√√√√√审计工作底稿审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。审计工作底稿的作用

1.审计工作底稿是形成审计结论、发表审计意见的直接依据；2.审计工作底稿是评价考核注册会计师专业能力和工作业绩，并明确其审计责任的主要依据；3.审计工作底稿是审计质量控制与监督的基础；4.审计工作底稿对未来审计业务具有参考备查作用。编制审计工作底稿的文字编制审计工作底稿的文字应当使用中文。少数民族自治地区可以同时使用少数民族文字。中国境内的中外合作会计师事务所、国际会计公司成员所和联系所可以同时使用某种外国文字。会计师事务所执行涉外业务时可以同时使用某种外国文字。审计工作底稿控制的目标无论业务工作底稿存在于纸质、电子还是其他介质，会计师事务所都应当针对业务工作底稿设计和实施适当的控制，以实现下列目的：（1）使业务工作底稿清晰地显示其生成、修改及复核的时间和人员；（2）在业务的所有阶段，尤其是在项目组成员共享信息或通过互联网将信息传递给其他人员时，保护信息的完整性；（3）防止未经授权改动业务工作底稿；（4）允许项目组和其他经授权的人员为适当履行职责而接触业务工作底稿。纸质底稿转换成电子底稿的要求如果原纸质记录经电子扫描后存入业务档案，会计师事务所应当实施适当的控制程序，以保证：（1）生成与原纸质记录的形式和内容完全相同的扫描复制件，包括人工签名、交叉索引和有关注释；（2）将扫描复制件，包括必要时对扫描复制件的索引和签字，归整到业务档案中；（3）能够检索和打印扫描复制件。会计师事务所应当保留已扫描的原纸质记录。审计工作底稿要素功能表

序号要素名称功能1被审计单位名称明确审计客体2审计项目名称明确审计内容3审计项目时点或期间明确审计范围4审计过程记录记载审计人员所实施的审计测试的性质、范围、样本选择等重要内容5审计标识及其说明方便工作底稿的检查和审阅6审计结论记录CPA的专业判断，为支持审计意见提供依据7索引号及页次方便存取以及交叉索引使用，便于日后参考及计算机处理8编制者姓名及编制日期明确工作职责，便于追查审计步骤及顺序9复核者姓名及复核日期明确复核责任10其它应说明事项揭示影响CPA专业判断的其它重大事项，提供更详尽的补充信息完善审计工作底稿主要内容

1.完善的审计工作底稿表头审计工作底稿标题（包括被审计单位名称，审计项目名称及财务报表日或其覆盖的会计期间）、编制者姓名及编制日期、复核者姓名及复核日期（明确责任）、索引号及编号（形成逻辑性的工作分类）；2.未审情况（报表数）3.审计过程记录及其审计标识特征项目或事项的识别特征（被测试的项目或事项表现出的象征或标志，通常具有唯一性）；重大事项；针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况；审计标识及其说明。4.审定情况（已审数）5.审计结论审计工作的每一部分都应包括相关结论，是审计师对财务报表发表审计意见的基础（1）**内部控制有效（**内部控制存在重大缺陷）（2）原编报**可以确认（经调整**可以确认）C1-3固定资产增加检查表客

户

名

称请在C1-1中输入企业全称

签名日期索

引

号审

计

项

目

编制人

1900/1/0C1-3会计期间或截止日请在C1-3中输入审计截止日复核人

页次1/1序

年凭证号金

额资产名称数量工程入帐依据及编号付

款

方

式折旧率折旧额资产是否实际存在（抽查）备

注号月日货币资金往来帐户

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说明与调整：根据固定资产增加明细账抽查万元，占本年增加额的%，且固定资产增加管理较好（差）；抽查结果未发现差错（抽查发现如下异常：）。结论：（经审计调整后，）固定资产增加可以确认。

C1-1固定资产及累计折旧审定表客

户

名

称请在C1-1中输入企业全称

签

名日

期索引号审

计

项

目

编制人

C1-1会计期间或截止日请在C1-3中输入审计截止日复核人

页次1/1索引号资产分类期初余额期初调整期初审定本期增加增加调整增加审定其中工程转入本期减少减少调整减少审定期末余额期末调整期末审定一、固定资产原价

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房屋建筑物

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-二、累计折旧

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-三、固定资产净值

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-∧、S、G∧、T/B∧、T/B∧、S、G∧、T/B∧、T/B∧、T/B∧、S、G∧、T/B∧、T/B∧、S、G∧、T/B∧、T/B

其中：

说明：结论：经审计调整后，固定资产及累计折旧余额可以确认。审计底稿索引号、页次与交叉索引审计工作底稿索引号可以由事务所自己规定的按审计的各类工作底稿分类编码，用于日后方便查找底稿的索引。索引号是CPA为整理利用审计工作底稿，将具有同一性质或反映同一具体审计对象的工作底稿分别归类，形成相互联系、相互控制的特定编号；页次是同一索引号下不同审计工作底稿的顺序编号。两者结合构成每一审计工作底稿唯一的标识符号，因此，索引号应准确表达对应审计工作底稿的类型和性质，相互之间既有紧密的关联作用和勾稽关系，又用明显的排他性和唯一性，不允许重复。页次一般依次编号，并以分数形式（如2/3）表示。页次编排时应连续，防止跳号、缺号或重号。审计工作底稿的交叉索引用于指明信息的来源或去向。延时付底稿内容索引号一、业务完成阶段审计工作底稿A报告书流程控制表Aa主任会计师（质量监管部）复核表(代签发单)Ab追加复核表Ac质量监管部技术复核表Ad部门负责人复核表Ae项目负责人复核表Af项目基本情况表Ag审计报告、审定财务报表及附注A1业务完成阶段审计工作A2账项调整分录（AJE）汇总表A3重分类分录（RJE）汇总表A4底稿内容索引号重大事项概要汇总表A14管理层声明书A15管理层签署的正式财务报表A16审计总结A17审定财务报表分析性复核A18审计工作完成情况核对表A19与主审注册会计师的沟通记录和报告资料A20与参审注册会计师的沟通记录和报告资料A21与监管机构的沟通记录和报告资料A22底稿内容索引号列报调整汇总表A5未更正错报汇总表A6资产负债表试算平衡表A7利润表试算平衡表A8现金流量表底稿A9股东权益变动表底稿A10总结会会议纪要A11与治理层的沟通函A12专业意见分歧解决表A13底稿内容索引号（一）控制测试工作底稿D1、采购与付款循环D1控制测试D1控制测试汇总表D11控制测试程序表D12控制测试过程D132、工薪与人事循环D2控制测试D2控制测试汇总表D21控制测试程序表D22控制测试过程D233、生产与仓储循环D3控制测试D3控制测试汇总表D31控制测试程序表D32控制测试过程D334、销售与收款循环D4控制测试D4控制测试汇总表D41控制测试程序表D42控制测试过程D435、筹资与投资循环D5底稿内容索引号（二）实质性程序工作底稿E-H资产类E1、货币资金

货币资金实质性程序表E01货币资金审定表E011库存现金监盘表E012银行存款（其他货币资金）明细表E013银行存单检查表E014对银行存款余额调节表的检查E015银行存款函证结果汇总表E016银行询证函E017货币资金收支检查情况表E018货币资金截止性测试E0192、交易性金融资产

交易性金融资产实质性程序表E02交易性金融资产审定表E021交易性金融资产明细表E022交易性金融资产函证情况汇总表E023证券投资询证函E024交易性金融资产监盘表E025第三方保管交易性金融资产询证函E026证券经销商保管的交易性金融资产询证函E027交易性金融资产公允价值复核表E028审计过程记录记录特定项目或事项的识别特征记录重大事项记录针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况在审计说明中体现，其简繁程序受制于审计项目的性质、目的和要求，被审单位的经营规模等诸多因素。CPA用简练的语言陈述查证事实，如有调整事项，一定记录调整分录。特定项目或事项的识别特征1.在以日期或编号作为识别特征时，注册会计师需要同时考虑被审计单位对订购单编号的方式，例如，若被审计单位按年对订购单依次编号，则识别特征是××年的××号；若被审计单位仅以序列号进行编号，则可以直接将该号码作为识别特征；2.对于需要选取或复核既定总体内一定金额以上的所有项目的审计程序，注册会计师可能会以实施审计程序的范围作为识别特征，例如，总账中一定金额以上的所有会计分录；3.对于需要系统化抽样的审计程序，注册会计师可能会通过记录样本的来源、抽样的起点及抽样间隔来识别已选取的样本，例如，若被审计单位对发运单顺序编号，测试的发运单的识别特征可以是，对4月1日至9月30日的发运台账，从第12345号发运单开始每隔125号系统抽取发运单；4.对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间、被询问人的姓名及职位作为识别特征；5.对于观察程序，注册会计师可能会以观察的对象或观察过程、观察的地点和时间作为识别特征。重大事项注册会计师应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大事项。重大事项通常包括：1.引起特别风险的事项；2.实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；3.导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；4.导致出具非标准审计报告的事项。注册会计师应当及时记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论，包括讨论的内容、时间、地点和参加人员。审计标识一览表14N/B无此情况，不适应注：以上为常用的审计标识符号，底稿中另用审计标识符号请加以说明审计标识是CPA用以表达各种审计含义的书面符号。适当运用审计标识可以缩短工作时间，提高工作效率（但也应防止过度使用，否则一张底稿将变成甲骨文字，让人讳涩难懂），审计标识一览表应事先说明其确切含义，CPA在审计过程中应当保持其前后一致和不同标识的唯一性。审计工作底稿的编制与复核阅读p152-154审计工作底稿的编制与复核，用自己的话描述以下问题（不能照本宣科）：1.一张完善的工作底稿必须具备的内容有哪些？2.控制测试形成的审计工作底稿有哪几个层次？他们的关系是什么？3.实质性测试形成的审计工作底稿有哪几个层次？他们的关系是什么？4.描述一下审计工作底稿的多级复核。审计工作底稿多级复核制度项目组内部复核高级审计人员对低级审计人员工作的一级复核项目质量控制复核多级复核的内容和侧重点不同，一级复核更加详细全面，职务越高复核越更加原则和重要。项目合伙人复核项目经理复核事务所专职复核机构复核审计项目组内部复核审计项目组内部复核是指审计项目组内经验较多的人员(包括项目合伙人)复核经验较少人员的工作。1.复核人员职责(1)应当知悉并解决重大的会计和审计问题;(2)考虑会计和审计问题的重要程度;(3)必要时修改总体审计策略和具体审计计划。2.复核事项(1)审计工作是否已按照法律法规、相关职业道德要求和审计准则的规定执行(2)重大事项是否已提请进一步考虑;(3)相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行;(4)是否需要修改已执行审计工作的性质、时间安排和范围;(5)已执行的审计工作是否支持形成的结论，并已得到适当记录;(6)获取的审计证据是否充分、适当，足以支持审计结论;(7)审计程序的目标是否已经实现。

项目质量控制复核项目质量控制复核是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具审计报告前，对项目组作出的重大判断和在准备审计报告时得出的结论进行客观评价的过程。1.项目合伙人在项目质量控制复核中的责任(1)确定会计师事务所已委派项目质量控制复核人员;(2)与项目质量控制复核人员讨论在审计过程中遇到的重大事项，包括项目质量控制复核中识别的重大事项;(3)在项目质量控制复核完成后，才能出具审计报告。2.项目质量控制复核评价的事项(1)项目组作出的重大判断;(2)在准备审计报告时得出的结论。审计工作底稿的归档待续1.审计工作底稿通常不包括的内容审计工作底稿通常不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等2.归档期限审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的六十天内。

审计工作底稿的归档待续3.同一客户不同业务的归档如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，会计师事务所应当将其视为不同的业务，根据制定的政策和程序，在规定的归档期限内分别将审计工作底稿归整为最终审计档案。如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，会计师事务所应当将其视为不同的业务，根据制定的政策和程序，在规定的归档期限内分别将审计工作底稿归整为最终审计档案审计工作底稿的归档待续4.保存年限会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存十年。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存十年。对于连续审计的情况，当期归整的永久性档案虽然包括以前年度获得的资料（有可能是10年以前），但由于其作为本期档案的一部分，并作为支持审计结论的基础，因此，注册会计师对于这些对当期有效的档案，应视为当期取得。如果这些资料在某一个审计期间被替换（例如，被审计单位因增加注册资本而变更了营业执照），被替换资料可以从被替换的年度起保存十年。审计工作底稿的归档待续5.归档的性质在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计师可以作出变动，主要包括：（1）删除或废弃被取代的审计工作底稿；（2）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；（3）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；（4）记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。归档后审计工作底稿变动待续1.在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿。删除：主要是指将删除整张原审计工作底稿，或以涂改、覆盖等方式删减原审计工作底稿中的全部或部分记录内容。废弃：主要是指将原审计工作底稿从审计档案中抽取出来，使审计档案中不再包含原来的底稿。归档后审计工作底稿变动待续2.一般情况下，在审计工作底稿归档之后不需要对审计工作底稿进行修改或增加。注册会计师发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿的情形主要有以下两种：(1)注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分(2)审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。归档后审计工作底稿变动待续3.在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：（1）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；（2）修改或增加审计工作底稿的具体理由；（3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。审计报告日后对审计工作底稿的变动待续审计报告日后对审计工作底稿的变动在审计报告日后，如果发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加的审计程序，或导致注册会计师得出新的结论，注册会计师应当记录：（1）遇到的例外情况；（2）实施的新的或追加的审计程序，获取