租赁知识介绍及相关试题分析

第十五章租赁

本章考情分析

本章2002年试题的分数为1分，2003年试题的分数为1分，2004年试题的分数为3.5分。

从近三年的试题看，本章考试的题型均为客观题，分数不高<客观题的生要考点有：

<1）售后租回业务产生的收益的会计处理：

（2）承租人经营租赁租金费用的计算：

（3）售后租回交易的会计处理；

（4）融资租赁业务的会计处理等.

和2004年版教材相比，不章内容未发生变化。

针对2005年考试，考生应关注的主要内容有：

（1）融资租赁与经营租赁的主要区别：

（2）租赁分类的原则和具体标准；

（3）承租人融资租赁业务和经营租赁业务的会计处理：

（4）出租人融资租赁业务涉及的一些基本概念。

第一节租赁概述

一、与租赁有关的概念

1.租赁，指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。

2.资产余值:是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。

3.担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是

指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余

值。

4.未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。

【例题1】担保余值，就承租人而言，是指（）□

A.由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值

B.在租赁开始H估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值

C.就出租人而言的担保余值加上独立F承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产

余值

D.承租人担保的资产余值加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余

值

【答案】A

5.最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金

和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。但是，如果承租人有购买租赁资产的选

择权，所订立的购价预计将远低丁•行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定

承租人将会行使这种选择权，则购买价格也应当包括在内。

租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额的构成内容也不相同。如果租赁合同没有规定优惠购买选

择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：

<1）租赁期内承租人每期支付的租金；

（2）租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；

（3）租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。

如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括:

（1）自租赁开始R起至优惠购买选择权行使之H止即整个租赁期内承租人每期支付的租金；

<2）承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项。

【例题2】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值

为50万元，与承租人有关的A公司担保余值为20万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万

元。就承租人而言，最低租赁付款额为（）.

A.870

B.370

C.850

D.420

【答案】A

【解析】最低租赁付款额是指.在租储期内,承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或

有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的笫三方担保的资产余值。最低租赁付款额=100X

8+50+20=870万元

6.最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人、但在财务上有能力担保的第三

方对出租人担保的资产余值。

7.或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）

为依据计算的租金。

8.履约成本，是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、

维修费、保险费等。

二、租赁分类的原则

（一）分类时点

承租人和出租人应当在租赁开始H将租赁分为融资租赁和经营租赁。

L租赁的目的，以与租赁资产所有权有关的风险和报酬归属「出租人或承租人的程度为依据，将其分

为融资租赁和经营租赁两类。

（1）融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。

（2）经营租赁，指除融货租赁以外的其他租赁。

2.承租人和出租人均应在租赁开始日对租赁进行分类。

3.原则上，承租人出租人对同一项租赁所划归的类型应当一致。

4.如果承租人和出租人在租赁期内的某一时间同意改变租赁合同的条款（续租除外），由此改变了原来

对租赁的分类，则出租人和承租人均应当根据修订后的租赁颌，重新对租赁进行分类。

<-）具体标准

企业在对租赁进行分类时，应当全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权姑否转移给承租人、承租人是

否有购买租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例等各种因素。满足以下一项或数项标

准的租赁，应当认定为融资租赁：

（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；

（2）承租人有购买租赁费产的选择权，所订立的购价预计将近低于行使选择权时租赁资产的公允价值

（5%,含5%）,因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权：

（3）租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分（75,含75%）o但是，如果租赁资产在开始租赁前已

使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分（75%,含75%）,则该项标准不适用：

（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价追（大

于等于90%）：就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始口租赁资产原账面价

值（大于等于90%）。但是，如果租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产全新时可•使用年限的大部分

（75%,含75%）,则该项标准不适用;

（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。

【例题3】下列哪些项目可认定为融资租赁（）.

A.承租人有购买资产的选择权，所订立的购价为1万元，行使选择权时租赁资产的公允价值为25万元

B.租赁期为8年，租赁资产尚可使用年限为10年

C.租赁期为3年，在开始此次租赁前已使用年限为16年，该资产全新时可使用年限为20年

D.租赁开始日最低租赁付款额的现值为905万元，租赁开始日租赁资产原账面价值为1000万元

【答案】ABD

第二节承租人的会计处理

一、承租人对经营租赁的会计处理

【例题4】甲公司于2002年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为4年，设

备价值为200万元，预计使用年限为12年。租赁合同规定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分别为

36万元、34万元、26万元：第2年至第4年的租金于每年年初支付.2002年甲公司应就此项租赁确认的

租金费用为（）万元。（2003年考题）

A.0

B.24

C.32

D.50

【答案】B

【解析】甲公司应就此项租赁确认的租金费用=（36+34+26）+4=24万元

【例题5】甲股份有限公司（以下简称甲公司）于2002年1月1日从乙租赁公司（以下简称乙公司）

租入台全新设品，用于行政管理。租赁合同的主要条款如下：

<1）租赁起租日：2002年1月1日。

（2）租赁期限：2002年1月1H至2003年12月31H.甲公司应在租赁期满后将设备归还给乙公司。

（3）租金总额：120万元。

<4）租金支付方式：在起租日预付租金80万元，2002年年末支付租金20万元，租货期满时支付租

金20万元。

起租日该设备在乙公司的账面价值为500万元，公允价值为500万元。该设备预计使用年限为10年。

甲公司在2002年1月1日的资产总额为1200万元。甲公司对于租赁业务所采用的会计政策是：对于融资

租赁，采用实际利率法分摊未确认融资费用；对于经营租赁，采用直线法确认租金费用.

甲公司按期支付租金，并在母年年末确认与租金白美的费用，乙公司在每年年木确认与租金有关的收

入。同期银行贷款的年利率为6%。假定不考虑在租赁过程中发生的其他相关税钳。

要求：

<1）判断此项租赁的类理，并简要说明理由。

（2）编制甲公司与租金支付和确认租金费用有关的会计分录。

<3）编制乙公司与租金收取和确认租金收入有关的会计分录。

（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）此项租赁属丁•经营租赁。因为此项租赁未满足融资租赁的任何一项标准。

（2）甲公司有关会计分录：

①2002年1月1口

借：长期待摊费用80

贷：银行存款80

②2002年12月31日

借：管理费用60(1204-2=60)

贷：长期待摊费用40

银行存款20

③2003年12月31口

借：管理费用60

贷：长期待摊费用40

银行存款20

<3）乙公司有关会计分录：

①2002年1月1日

借：银行存款80

贷：应收经营租赁款80

②2002年12月31日

借：银行存款20

应收经营租赁款40

贷：主营业务收入60(1204-2=60)

③2003年12月31日

借：银行存款20

应收经营租赁款40

贷：主营业务收入60

二、承租人对融资租赁的会计处理

<-）租赁开始日的会计处理

借：固定资产（最低租赁付款额现值与租赁资产原账面价值孰低）

未确认融资费用

贷：长期应付款（最低租赁付款额）

如果知悉出租人的租赁内含利率，承租人应首选出租人的租赁内含利率作为折现率：其次，才应采用

租赁合同规定的利率作为折现率。

但是如果该项租赁资产占企业资产总额的比例不大（通常指融资租入资产总额小于或等于承租人资产

总额的30%）,承租人在租赁开始日可按最低租赁付款额记录租入资产和长期应付款。

会计分录为：

借：固定资产（最低租赁付款额）

贷：长期应付款（最低租赁付款额）

（二）初始直接费用的会计处理

（三）未确认融资费用的分操

借：财务责用

贷：未确认融资费用

融资租赁下，在分摊未确认融资费用时，承租人应采用合理的方法加以计算。承租人既可以采用实际

利率法，也可以采用直线法、年数总和法等。在采用实际利率法的情况卜.，根据租赁开始日租赁资产和负

债的入账价值确定基础不同，未确认融资费用的分摊可分为下列几种情况：

L租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以出租人的租赁内含利率为折现率。在这

种情况下，应以出租人的租赁内含利率作为分推率。

2.租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以租赁合同规定的利率为折现率。在这种

情况下，应以租赁合同规定的利率作为分摊率。

3.租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值。在这种情况下，既

不能采用出租人的租赁内含利率作为分摊率，也不能采用租赁合同规定的利率作为分摊率，而应重新计算

融资费用分摊率。

【例题6】企业融资租入固定资产，其融资费用的分摊额，应当计入（）。

A.财务费用

B.管理费用

C.营业外支出

D.融资租入固定资产的入账价值

【答案】A

（四）租赁资产折旧的计提

计提租赁资产折I日时，承租人应当采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届

满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；无法合理确定租赁期届满时

能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。如果

承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计提的折旧总额为融资租入固定资产的入账

价值减去担保余值加上预计清理费用：如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保.则应

提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去预计残值加上预计清理费用。

应注意的是：在计提固定资产折旧时应扣除承租人担保余值,

【例题7】承租人采用融资租赁方式租入一台设备，该设备尚可使用年限为10年，租赁期为8年，承

租人租赁期满时以1万元的购价优惠购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为30万元。则该设备计

提折旧的期限为（）。

A.10年

B.8年

C2年

D.9年

【答案】A

【解析】计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定

租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧，由于承租人在租赁

期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折旧年限为10年。

【例题8】某项融资租赁，起租口为2001年12月31口，最低租赁付款额现值为700万元，承租人另

发生安装费20万元，设备于2002年6月20日达到预定可使用状态并交付使用，承租人担保余值为60万

元，未担保余值为30万元，租赁期为6年，设备尚可使用年限为8年。承租人对租入的设备采用年限平均

法计提折旧。该设备在2002年应计提的折IH额为（）万元。

A.60

B.44

C.65.45

D.48

【答案】A

【解析】该设备在2002年应计提的折旧额=（700+20-60）+66X6=60万元

（五）履约成本的会计处理

履约成本应在实际发生时，记入"长期待摊费用"、"预提费用"、"制造费用"和"管理费用”等科目。

（六）或有租金的会计处理

或有租金应当在实际发牛.时确认为当期费用（营业费用等）。

（七）租赁期届满时的会计处理：

租赁期届满时，承租人通常对租赁资产有三种选择权：返还、留购和优惠续租。

L返还租赁资产

租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时：

<1）如果存在承租人担保余值，借记”长期应付款一应付融资租赁款"、"累计折旧”科目，贷记“固定

资产一融资租入固定资产”科目；

（2）如果不存在承租人担保余值，借记"累计折旧”科目，贷记”固定资产一融资租入固定资产“科目，

如果还存在净残值，还应借记”营业外支出一处置固定资产净损失”科目.

2.优惠续租相赁资产

留置（大概看一下）

（八）相关会计信息的披露

P320例3：

例3：资料：

1.租赁合同

2001年12月28日，新天地有限责任公司（以下简称“新天地公司”）与西部开发租赁公司（以下简称

"本部公司"）签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：

（D租赁标的物：程控生产线.

（2）起租日：租赁物运抵新天地公司生产车间之日（即2002年1月1日）。

<3）租赁期:从起租日算起36个月（即2002年1月1B-2OO4年12月31日）。

（4）租金支付方式：自起租日起每年年末支付租金1000000元。

（5）该牛.产线在2002年1月1H西部公司的账面价值为26）0000元。

（6）租赁合同规定的利存为8%（年利率）。

（7）该生产线为全新设各，估计使用年限为5年。

<8）2003年和2004年两年，新天地公司每年按该生产线所生产的产品-微波炉的年销售收入的筮向

西部公司支付经营分享收入。

2.新天地

（1）融资租入资产总额占新天地公司资产总额的30%以上，该生产线不需安装。

<2）采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用。

（3）采用年限平均法计提固定资产折旧。

（4）2003年、2004年新天地公司分别实现微波炉销售收入10000000元和15000000元。

<5）2004年12月31日，将该生产线退还西部公司。

会计处理：

1.租赁开始日的会计处理

第一步，判断租赁类型

本例中租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的6（跣，（小于75%）,没白满足融资租赁的第

3条标准；另外，最低租赁付款额的现值为2577100元（计算过程见后）大于租赁资产原账面价值的90%,

即2340000元（2600000X90%）,满足融资租赁的第4条标准，因此，新天地公司应当将该项租赁认定为融

资租赁。

第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值

本例中新天地公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁付

款额的折现率。

最低租赁付款额=各期租赁之和+承租人担保的资产余值

=1000000X3+0=3000000（元）

计算现值的过程如下：

每期租金1000000元的年金现值=1000000XPA（3,8%）

杏表得知：

PA（3,8%）=2.5771

每期租金的现值之和=1000000X2.5771=2577100（元）小于租赁资产账面价值2600000元。

根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2577100元。

第三步，计算未确认融资费用

未确认融资费用=最低租赁付款额-租赁开始H租赁资产的入账价值

=300000-2577100=422900（元）

第四步，会计处理

2002年1月1日，租入程控生产线

借：固定资产一融资租赁固定资产2577100

未确认融资费用422900

贷：长期应付款一应付融资租赁款3000000

2.分摊未确认融资费用的会计处理

第一步，确定融资费用分摊率

由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因比该折现率就是其融资费用的分摊率，即

8%.

第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用

未确认融资费用分摊表（实际利率法）

2002年1月1日金额单位：元

H期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额

①②③二期初⑤X8%④=②⑥期末⑤=期初⑤■④

（1）2002.1.1

（2）2002.12.31

（3）2003.12.31

（4）2004.12.31

合计

1000000

1000000

1000000

3000000

206.168

142.661.44

74070.56*

422900

79.832

857338.56

925929.44*

25771002577100

1783268

925929.44

0

*做尾数调整。74070.56=1000000-925929.44

925929.44=925929.44-0

对P322”表15-1未确认融资加用分摊表（实际利率法）”的说明：

每期摊销的未确认融资费用=每期期初应付本金余额X实际利率

其中：应付本金余额=长期应付款余额（应付本金和应付利息余额）-未确认融资费用余额（应付利息

余额）

2002年1月1日应付本金余额为2577100元，2002年应摊销的未确认融资费用（即确认的融资费用）

=2577100X8%=206168元，2002年12月31日支付相金时，长期应付款余额减少1000000元，即应付本金

和利息减少1000000元，确认的融资费用使应付利息减少206168元，因此，2002年12月31H应付本金

减少额为793832元（1000000206168）。2003年12月31口应挺销的未确认融资费用（确认的融资物用）

=(2577100-793832)X8%=142661.44元,依此类推。

第三步，会计处理

2002年12月31日，支付第一期租金

借：长期应付款一应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

2002年1月-12月，每月分撞未确认融资费用时

借：财务费用(2061684-12)17180.67

贷：未确认融资费用17180.67

2003年12月31口，支代•第二期租金

借：长期应付款一应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

2003年1月T2月，每月分摊未确认融资费用时

借：财务费用(142661.444-12)11888.45

贷：未确认融资镀用11888.45

2004年12月31日，支任•第三期租金

借：长期应付款一应付融资租赁款1000000

贷：银行存款1000000

2004年1月12月，每月分摊未确认融资贽用时

借：财务费用(74070.56+12)6172.55

贷：未确认融资费用6172.55

3.计提租赁资产折旧的会计处理

第一步，融资租入固定资产折旧的会计处理

第二步，会计处理

2002年2月28日,计提本月折旧

借：制造费用一折旧费(809724.82+11)73611.35

贷：累计折旧73611.35

2UU2年3月一2U04年12月的会计分录，同上。

4.或有租金的会计处理

2003年12月31日，根据合同规定应向西部公司支付经营分享收入150000元。

借：营业责用100000

贷：其他应付款100000

2004年12月31日，根据合同规定应向西部公司支付经营分享收入150000元。

借：营业费用150000

贷:其他应付款一西部公司150000

5.租赁期届满时的会计处理：

2004年12月31日，将该生产线退还西部公司

借：累计折旧2577100

贷：固定资产一融资租入固定资产2577100

6.财务报告中的披露:

【例题9】A公司于2003年12月10日与B租赁公司签订了一份设备租赁合同。合同主要条款如卜.:

<1)租赁标的物：甲生产设备。

(2)起租日：2003年12月31日。

(3)租赁期：2003年12月31H至2005年12月31FE

(4)租金支付方式：2004年和2005年每年年末支付租金1000万元。

(5)租赁期满时，甲生产设备的估计余值为200万元，其中A公司担保的余值为100万元，未担保的

余值为100万元。

(6)甲生产设备为全新设备，2003年12月31日的原账面价值为1922.40万元，预计使用年限为3

年。

(7)租赁年内含利率为6%。

(8)2005年12月31H,A公司将甲生产设备归还给B租货公司。

甲生产设备于2003年12月31日运抵A公司，当日投入使用。A公司当日的资产总额为4000万元，

其固定资产均采用平均年限法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均采用实际利率法摊销，并假定未

确认融资费用在相关资产的折IH期限内掩销.

要求：(1)判断该租赁的类型，并说明理由。

(2)编制A公司在起租日的有关会计分录。

(3)编制A公司在2004半年末和2005年年末与租金支付以及其他与租赁事项有关的会计分录(假定

相关事项均在年末进行账务处理)。(金额单位用万元表示)

【答案】

(1)本租赁属于融资租赁。

理由：该最低租赁付款额的现值=1000/(1+6%)+1000/(1+6%)2+100/(1+6%)2=1922.40万元，占

租赁资产原账面价值的90%以上，因此符合融资租赁的判断标准，该项租赁应当认定为融资租赁。

(2)起租日的会计分录：

最低租赁付款额=1000X2+100=2100万元

租赁资产的入账价值=1922.40万元

未确认的融资费用=2100-1922.40=177.60万元

借：固定资产一融资租入固定资产1922.40

未确认融资费用177.60

贷：长期应付款一应付融资租赁款2100

(3)①2004年12月313

支付租金：

借：长期应付款一应付融贲租赁款1000

贷：银行存款1000

确认当年应分摊的融资费用：

当年应分摊的融资费用=1922.40X6%=U5.34万元

借：财务费用115.34

贷：未确认融资费用115.34

计提折旧:

计提折旧=<1922.40-100)/2=911.20万元

借：制造费用一折旧费911.20

贷：累计折旧911.20

②2005年12月31□：

支付租金：

借：长期应付款一应付融资租赁款1000

贷：银行存款1000

确认当年应分摊的融资费用：

当年应分摊的融资费用=[1922.40-(1000-115.34)]X6%=62.26万元

借：财务费用62.26

贷：未确认融资费用62.26

计提折旧：

计提折旧=（1922.40-100）/2=911.20万元

借：制造费用一折旧费911.20

贷：累计折旧911.20

归还设备：

借：长期应付款一应付融资租赁款100

累计折旧1822.40

贷：固定资产一融资租入固定资产1922.40

第三节出租人的会计处理

一、出租人对经营租赁的会计处理

某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人某些费用等。在出租人提

供了免租期的情况卜，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在祖赁期扣除免租期后的期间内按直线法或

其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将

该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。

二、出租人对融资租赁的会计处理

<-）租赁开始口的会计处理

借：应收融资租赁款（最低租赁收款额）

未担保余值（未担保余值）

贷：融资相赁资产（租赁资产原账面价值）

递延收益（最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额）

注：最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和等于租赁资产原账面价值。

<-）初始直接费用的会计处理：计入管理费用

（三）未实现融资收益分配的会计处理

出租人在实际收到租金时，将租金中所含融资收入确认为当期收入，其会计分录为：

借：银行存款

贷：应收融资租赁款

借：递延收益

贷：主营业务收入

（四）租金逾期未能收回情况下的会计处理：

根据谨慎性原则的要求，超过一个租金支付期末收到租金，出租人应停止确认租金中所含的融资收入，

其已确认的收入应当冲网。转做表外核算，实际收到租金时将其中所含的收入确认为当期的收入。这一规

定既体现r谨慎性原则的要求，也有利于出租人加强对租金回收的管理，及时催收租金，提高资金的使用

效益。

【例5】西部公司根据与城建公司签订的租赁合同的规定，从2002年1月1H起，每6个月支付一期

租金，每期租金中所含融资收入均为1000000元，「•每月末根据合理的分配方法确认当期的融资收入。

假定在2002年12月31日，仍未收到第一期租金。有关的会计处理（本例，假定只涉及逾期租金中所含融

资收入的账务处理问题）为：

L2002年12月31日，应将已确认的第一期租金中所含的融资收入予以全部冲回。

借：主营业务收入一融资收入

贷：递延收益一未实现融资收入

2.假定在2003年5月15日收到第一期租金,确认所含融资收入1000000元。

借：递延收益一未实现融资收益1000000

贷：主营业务收入-通资收入1000000

（五）应收融资租赁款坏账准备的计提

对应收融资相赁款与未确认融资费用的差额部分计提坏账准备。

（六）未担保余值发生减少的会计处理重新计算租赁内含利率。

（七）或有相金的会计处理

（八）租赁期届满时的会计处理

1.收回租赁资产，通常有可能出现以下四种情况：

<1）存在担保余值，不存在未担保余值。

（2）存在担保余值，同时存在未担保余值。

<3）存在未担保余值，入存在担保余值。

（4）担保余值和未担保余值均不存在.

2.优惠续租租赁资产

（九）相关会计信息的披露

P328

【例6】租赁合同资料同例3。西部公司的有关资料如下：

<1）采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。

（2）2003年、2004年新天地公司分别实现微波炉销售收入10000000元和15000000元，根据合同

规定，这两年应向该公司取得的经营分享收入分别为100000元和150000元

（3）200，1年12月31日，从新天地公司收回该生产线。

会计处理：

（1）租赁开始日的会计处理

第一步，计算开始H的会计处理

根据租赁内含利率的定义，即租赁内含利率是指在租赁开始三，使最低租赁收款额的现值与未担保余

值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。

由于本例中不存在与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余

值，因此最低租赁收款额等于最低租赁付款额，即租金X期数+承租人担保余值=1000000X3+0=3000000

（元），因此有

1000000XPA（3,R）=2600000（租赁资产的原账面价值）

即，租赁内含利率为7.利率

第二步，计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益

最低租赁收款额+未担保余值=（最低租赁付款额+第三方担保的余额）+未担保余值

=［（各期租金之和+承租人担保余值）+第三方担保的余位升未担保余值

=［（1000000X3+0）+0］+0=3000000（元）

最低租赁收款额=1000000X3=3000000（元）

最低租赁收款额的现值=1000000XPA（3,7.51%）

=2600000（元）

未实现融资收益=（最低机费收款额+未担保余值）-（最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值）

=3000000-2600000=400000（元）

第三步，判断租赁类型

本例中租赁期（3年）占租赁资产尚未可使用年限（5年）的60%（小于75%）,没有满足融资租赁的第

3条标准；另外，最低租赁收款额的现值为2600000元大于租赁资产原账面价值的90%即2340000元

（2600000X90%）,满足融资租赁的第4条标准，因此，西部公司应当将该项租赁认定为融资租赁。

第四步，会计处理

2002年1月1R,租出程控生产线

借：应收融资租赁款3000000

贷：融资租赁资产2600000

递延收益一未实现融资收益400000

（2）未实现融资收益分配的会计处理

第一步，计算租赁期内各租金收取期应分配的未实现融资收益（见表15-3）

未实现融资收益分配表（实际利率法）

2002年1月1日金额单位：元

日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额

①②③二期初⑤X7.5嗨②-③期末⑤=期初⑤■④

（1）2002.1.1

（2）2002.12.31

（3）2003.12.31

（4）2004.12.31

合计

1000000

1000000

1000000

3000000

195260

134824.03

69915.97*

400000

804740

865175.97

930084.03*

26000002600000

1795260

930084.03

0

对"表15-3未实现融资收益分配表（实际利率法）”的说明：

每期摊销的未实现融资收益=每期期初租赁投资净额余额X实际利率

其中：租赁投资净额余额=应收融资租赁款余额（应收本金和应收利息余额）+未担保余值余额一递延

收益余额（应收利息余额）

2002年1月1H租赁投资净额余额为2600000元，2002年起摊销的未实现融资收益（即确认的融资

收入）=2600000X7.51%=195260元。2002年12月31日收到租金时，应收融资租赁款余额减少1000000元，

即应收本金和利息减少10000D0元，确认的融资收入使应收利息减少195260元,因此,2002年12月31

日租赁投资净额减少额为804：40元（1000000-195260）。2003年12月31日应摊销的未确认融资收入（确

认的融资收入）=（2600000-804740）X7.51%=134824.03元,依此类推。

第二步，会计处理

2002年12月31日，收到笫一期租金

借：银行存款1000000

贷：应收融资租赁款1000000

2002年1月T2月，每月确认融资收入时

借：递延收益一未实现融资收益（195260^-12）16271.67

贷：主营业务收入-彼资收入16271.67

2003年12月31日，收到第二期租金

借：银行存款1000000

贷：应收融资租赁款1000000

2003年1月T2月，每月确认融资收入时

借：递延收益一未实现融资收益（134824.034-12）11235.34

贷：主营业务收入-制;资收入11235.34

2004年12月31日,收到第三期租金

借：银行存款1000000

贷；应收融资租赁款1000000

2004年1月-12月,每月确认融资收入时

借：递延收益一未实现融资收益（69915.97+12）5826。33

贷：主营业务收入-满资收入5826.33

（3）或有租金的会计处理

2003年12月31日，根据合同规定应向新天地公司收取经营分享收入100000元

借：应收账款一新天地公司100000

贷：主营业务收入-魂资收入100000

2004年12月31日，根据合同规定应向新天地公司收取经营分享收入150000元

借：应收账款一新天地公司150000

贷：主营业务收入-压资收入150000

（4）租赁期届满时的会计处理

2004年12月31日，将该生产线从新天地公司收回，作备查登记。

（5）财务会计报告中的列示与披露（略）

【例题10］下列关于出租人对融资租赁会计处理的表述中，正确的有（）。（2004年考题）

A.发生的初始直接费用,应直接计入当期损益

B.实际收到的或有租金,应计入当期营业外收入

C.有确由证据表明应收融资租赁款将无法收回时,应按应收融资租赁款余额全额计提坏账胜备

D.逾期一个租金支付期尚未收到租金时，,应停止确认融资收入,并将已确认的融资收入予以冲回

E.当有确凿证据表明未担保余值已经减少,应重新计算租赁内含利率,并将由此而引起的租赁投资净额

的减少确认为当期损失

【答案】ADE

【解析】实际收到的或有租金，应计入当期营业收入；对应收融资租赁款坏账准条的计提，应按应收融

资租赁款余额减去未实现融资收益的差额部分合理计提坏账准备

【例题1D2001年12月1H,广厦建筑材料制造有限公司与中国华东租赁公司签订了一份租赁合同。

合同主要条款如下：

<1）租赁标的物：建筑枸件牛.产线。

<2）起租口：租赁物运抵广原建筑材料制造有限公司生产车间之口（即2002年1月1口）。

<3）租赁期：2002年1月1日—2004年12月31日，共3年。

（4）租金支付方式：每年年初支付租金270000元。

（5）租赁期届满时建筑枸件生产线的估计余值：117000元。

其中：由广厦建筑材料制造有限公司担保的余值为100000元：未担保余值为17000元。

<6）该生产线的保险、维护等费用由广厦建筑材料制造有限公司自行承担，每年10000元。

（7）该牛.产线在2002年1月1日的原账面价值为835000元。

（8）出租人租赁内含利率为9.03治期数为2、利率为9.03%的普通年金现值系数为1.7384；期数为

3、利率为9.03%的复利现值系数为0.7715。

（9）该生产线估计使用年限为6年。承租人采用年数总和法计提折旧。

（10）2004年12月31E,广厦建筑材料制造有限公司将该生产线交回中国华东租赁公司。

<11）出租方采用实际利率法分配未实现融资收益。

要求：

<1）判断出租人（中国化东租赁公司）的租赁类型。

（2）计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益。

（3）il•算租赁期内各期应分配的未实现融资收益、填列未实现融资收益分配表。

未实现融资收益分配表单位：元

日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额（增加额）租赁投资净额余额

2002.1.1

2002.1.1

2002.12.31

2003.1.1

2003.12.31

2004.1.1

2004.12.31

合计

（4）编制出租人会计分录。

【答案】

（1）判断租赁类型

本题中，租赁开始日最低租货收款额的现值为821918元（计算过程见后），大于租赁资产原账面价值

的90%即751500元（835000X90$）,符合融资租赁的判断标准，所以，这项租赁应当认定为融资租赁。

（2）计算租赁开始日最低租赁收款额及其现值和未实现融资收益

最低租赁收款额+未担保余值=（最低租赁付款额+第三方担保的余值）+未担保余值=[<270000X

3+100000）+0]+17000=927000元

最低租赁收款额=27UUOUX3+1UU0UU=91OUOO元

最低租赁收款额的现值=270000+270000X1.7584+100000X0.7715=821918元

未实现融资收益=（最低租赁收款额+未担保余值）-（最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值）

=927000-835000=92000元

（3）计算租赁期内各期应分配的未实现融资收益、填列未实现融资收益分配表。

未实现融资收益分配表单位：元

日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额（增加额）租赁投资净额余额

2002.1.1收取第一期租金前835000

2002.1.1270000270000565000

2002.12.3151020（565000X9.03%）（51020）616020

2003.1.1270000270000346020

2003.12.3131246（346020X9.03%）（31246）377266

2004.1.1270000270000107266

2004.12.319734（9200051020-31246）（9734）117000

合计81000092000718000117000

（4）编制出租人的会计分录

2002年1月1H,按最低租赁收款额确认为应收融资租赁款

借：应收融资租赁款一广原公司910000

未担保余值17000

贷：融资租赁资产835000

递延收益一未实现融资收益92000

(2)2002年1月1日,收到第一年的租金

借：银行存款270000

贷：应收融资租赁款一广厦公司270000

(3)2002年12月31日，确认融资收入

借：递延收益一未实现融资收益51020

贷：主营业务收入-礴资收入51020

(4)2003年1月1日，收到笫二年的租金

借：银行存款270000

贷：应收融资租赁款一广厦公司270000

(5)2003年12月31日，确认融资收入

借：递延收益一未实现融资收益31246

贷:主营业务收入-渔资收入31246

<6)2004年1月1口，收到第三年的租金

借：银行存款270000

贷：应收融资租赁款广汉公司270000

(7)2004年12月31日，确认融资收入

借：递延收益一未实现融资收益9734

贷：主营业务收入-崩资收入9734

(8)2004年12月31日,收回该生产线

借：融资租赁资产100000

贷：应收融资租赁款一广厦公司100000

借：融资租货资产17000

贷：未担保余值17000

第四节售后租回交易的会计处理

一、售后租回形成融资租赁

如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并按该项租赁资产

的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

二、售后租回形成经营租赁

如果售后租回交易形成•项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并在租赁期内按照

租金支付比例分摊。

【例题12］在售后租回交易形成融资租赁的情况下，对所售资产的售价与其账面价值之间的差额，应

当采用的会计处理方法是()o

A.计入递延损益

B.计入当期损益

C.售价高于其账面价位的差额计入当期损益，反之计入递延损益

D.售价高于其账面价值的差额计入递延损益，反之计入当期损益

【答案】A

【例题13】2001年12月31H，甲公司将一栋管理用办公楼以176万元的价格出售给乙公司，款项已

收存银行。该办公楼账面原价为300万元，己计提折旧160万元，未计提减值准备：预计尚可使用寿命为

5年，预计净残值为零。2002年1月1日，甲公司与乙公司签订了一份经营租赁合同，将该办公楼租回：

租赁开始口为2002年1月1口，租期为3年；租金总额为48万元，每月末支付。假定不考虑税物及其他

相关因素，上述业务对甲公司2002年度利润总额的影响为（）万元。（2004年考题）

A.-44

B.-16

C.-4

D.20

【答案】C

【解析】此项交易属于售后租回交易形成经营租赁，每年支付为租金相同，所以上述业务使甲公司2002

年度利润总额减少=48+3-[176-（300-160）]+3=4万元。

第十六章债务里组

本章考情分析

本章2002年试题的分数为1分，2003年试题的分数为1.5分，2004年一道计算及会计处理题与本章

有关。

从近三年的试题看，本章分数不高。试题的题型包括单项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的

是债权人取得非现金资产入账价值的确定。计算及会计处理题考核的是债务重组与投资相结合的业务。

和2004年版教材相比，人章内容未发生变化。

针对2005年考试，考生应关注的主要内容有：

（1）债务重组日的确定；

（2）债务重组会计处理的一般原则；

<3）各种情况债务重组债权人和债务人的会计处理等。

第一节债务重组概述

一、债务重组的概念

指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。

债务重组定义表明，不论何种债务重组形式，只要修改了原定债务偿还条件的，即债务重组时确定的

债务偿还条件不同于原协议的，均作为债务重组。例如，债权人同意债务人延期偿还债务，但延期付款债

务人仍按原账面价值偿还，属于债务重组。但是债务人发行的可转换债券按正常条件转换为股权，不属于

债务重组。债务人破产清算时，发生的债务重组，非持续经营不靠数。债务人借新债务还旧债务，不属于

债务重组。

二、债务重组方式

债务重组的方式包括：

<1）以低于债务账面价值的现金清偿债务：

（2）以非现金资产清偿债务；

（3）债务转为资本；

（4）修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息，延长债务偿还期限并

减少债务本金或债务利息等；

（5）以上两种或两种以上方式的组合。

三、债务重组日

指债务重组完成口，即债务人履行协议或法院裁定，将有关资产转让给债权人、将债务转为资本或修

改后的偿债条件开始执行的日期。

如果是属于即期的债务重组，解除债券债务关系的时间就算数。对于远期的债务重组，新的偿债条件

开始执行的日期

注意：本章债务重组是指持续经营情况下的债务重组。

【例题1】甲企业2001年4月1日欠乙企业货款1000万元，到期日为2001年5月1日