增值税改制对工业企业会计核算影响的研究

摘要绪论1.1研究背景及研究意义1.1.1研究背景增值税至今已经有60余年的历史，自其使用以来，增值税以其特有的优势，对生产、贸易、国家财政等各方面都发挥了避免重复征税、公平税负等重要意义。1994年起，我国开始对增值税进行改制，确立了生产型增值税，并形成与营业税两税平行征收，互不交叉的模式。增值税由生产型转变为消费型是我国税收制度改革的重大举措。我国在2009年1月1日完成了由生产型增值税向消费型增值税的改制。此次增值税改制的核心是允许工业企业在销项税额中抵扣新购进的机器设备所含进项税额（用在非应税项目、免税项目等的机器设备除外）。实践表明，对于我国的财政收入的稳定，工商业发展促进，两税平行的模式发挥了非常重要的作用。但随着经济的发展，经济业务链条加长，两税并行的模式带来了重复征税、税收抵扣链条断裂、税务工作繁多等弊端，对此，2011年起，我国开始启动“营改增”试点，试行营业税改征增值税的改革在上海交通运输业和部分现代服务业开始实行。从2012年8月1日起，到2012年年底，已有10个省市成为“营改增”的试点。增值税改革不单单关乎工业企业的纳税问题，也在一定程度上波及了企业的会计核算。1.1.2研究意义 工业企业财务会计工作之一，是计算税金，合理避税，按期缴税。这也是财务会计工作的重心，工业企业的财务会计人员应密切关注国家各项经济政策，灵活运用所学知识，贯彻落实新经济政策。本文关注增值税改制，一方面，可以让会计人员迅速适应新准则规定进行会计业务处理；一方面认识到税改对企业的深远影响，更快更准的制定企业未来发展规划，充分享受国家税改红利，促进工业企业发展壮大。1.2国内外研究现状1.2.1国外研究现状JenkinsGP（2010）[1]可以发现，增值税改制后，因为固定资产以税外价入账，固定资产账户的金额降低，降低部分为增值税进项税额，是可抵扣项目是应交税费的减项，因此企业在交纳增值税时数额也会减少。城市维护建设税和教育费附加是以纳税人真实交纳的增值税、消费税和营业税三税为税基计算的，企业承担的城市维护建设税和教育费附加因为增值税税负大大减轻而减轻，导致应交税费账户金额降低。M.ShaheEmrana（2011）[2]生产型增值税制下，固定资产不可抵扣的进项税额全部算进固定资产成本，扣除估计净残值后在固定资产估计可使用年限内分摊至累计折旧，处置时将固定资产转入清理账户，购进的进项税额没有抵扣，也就不需要计算销项税额；而消费型增值税制下，固定资产与进项税额分离，固定资产按其实际价值扣除净残值计提折旧，处置时将固定资产转入清理账户，销售或视同销售时贷方计入“应交税费-应交增值税（销项税额）”。BernardSalanie（2012）[3]非正常损耗时由于购进时作了进项税额处理，应进行进项税额转出。可以看出，增值税改制后，因为固定资产成本的降低，会使得固定资产各期累计折旧的减少，进而折旧计入的相关费用科目金额减少。最终影响企业利润。扩围前，营业税企业在取得营业收入时，按照既定的营业税比率计算营业税，是不存在抵扣项目的。IBFD（2006）[4]企业在日常核算时不论上一环节征收与否，本环节均按全额缴纳，重复征收明显。改征增值税后，原营业税企业改为增值税企业也可以出具增值税专用发票，进项税额允许一次性抵扣。从整个产业链看，下游企业购买服务可取的增值税进项发票，进行增值税抵扣，税负减少，所以更愿意与之合作。通过对下游企业的减税，来扩大企业经营业务范围，达到结构性减税的目的。1.2.2国内研究现状增值税从第一次改革试点的启动，便吸引了我国会计界的大幅注意，从各个方面对增值税进行了深入详尽的探讨。雷鸿（2012）[5]认为，中国的会计模式可以归属到“欧洲大陆模式”，但时又倾向于“混合经济模式”。张阳（2014）[6]1993年12月，由国务院发布《中华人民共和国增值税暂行条例》和财政部颁布的《关于增值税会计处理的规定》可以看出，“财税合一”是我国的增值税的会计模式，即提供增值税的会计信息不是由于对会计信息质量的要求而是主要为了满足征税的需要。是以，中国还只是一种增值税的会计核算，并不能说存在增值税会计。孙玉栋，马勋（2013）[7]按照《关于增值税会计处理的规定》的规定，增值税不在损益表之内，是一种价外税。货物一经购入，允许抵扣的进项税额便会由“应交税费应交增值税(进项税额)”科目从货物的采购成本中剔除掉；货物一经销售，便从销售收入中通过“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目将销项税额剔除掉。刘凤娟，郜维良（2011）[8]“主营业务成本”和“主营业务收入”都是不含增值税的科目。区别于别的流转税，增值税不是作为一个费用项目在“营业税金及附加”科目中列示。戴海先，江时益（2010）[9]财政在“八五”重点科研课题《增值税制国际比较》中有过一段阐述:“各个中间环节纳税人的成本中并不包含增值税，因此它在财务报表中也就不体现在支出项目上。”消费者是真正的纳税负担者，尽管每个纳税人都需要承担应税部分的增值税，但是其实只是为政府代收。官波，刘春花（2016）[10]觉得当我国处于经济市场化、国际化程度日渐提高的情况下，我国的社会分工将进一步细化，劳务与货物界限日益模糊，此外劳务与货物贸易的国际竞争更愈演愈烈。在这种大的背景下，营业税、增值税两税平行的缺点更加突出，不论是由国内税制公平方面来看，还是由国际市场税收竞争方面来看，“营改增”是我国增值税改制的当务之急。李静楠，王利泉（2016）[11]研究得出:从营业税、增值税这两个税种的基本概念到征税范畴围及税目再到税收的管理，两税合一都具有可操作性，他们提出先在一定区域内试点进行，发现问题可以及时解决，然后全面实施两税合一政策；贾康指出增值税改革下一阶段的目标是把当前营业税的涉税行业全部纳入增值税的征收范畴，由于改革目标是“营改增”，这将在各个方面影响到将来中央与地方的财政收支活动。许梦博，翁钰栋，李新光（2016）[12]认为在“营改增”结束之后，增值税改革的下一个目标就是增值税的征收范畴扩大，这会使得现今对营业税进行征收的行业归入增值税的征收范畴来消避免重复征税。王玺，李晓，徐国荣.（2016）[13]研究觉得“营改增”并没有进行彻底，由于它仅仅可以减掉固定资产中所购进的机器设备，占比更重的厂房建筑这类似的不动产依旧无法抵扣，因此他觉得“营改增”的意义，比增值税转型的意义要深刻的多。郭瑛（2011）[14]比如：企业领用的原材料以自营方式建造固定资产时的进项税额不能够进行抵扣，由于原材料采购时计算了可抵扣的进项税额，会计人员应作进项税额转出处理，领用的工程物资进项税额同样不可抵扣，而是直接算进建造成本，工程完工后转入固定资产成本。李昭（2015）[15]其他方法得到的固定资产直接按入账价值计入成本。而在消费型增值税制中，企业外购取得固定资产的进项税额允许抵扣，购入时按增值税专用发票上的金额借方计入“应交税费应交增值税（进项税额）”，原先的按购买价款记成本现在需要分摊至进项税额可抵扣部分，即固定资产按扣除增值税进项税后的金额入账。刘晨（2015）[16]自营建造固定资产领取原材料的进项税额允许抵扣，无需进项税额转出，直接将原材料算进在建工程，领用工程物资增值税额允许抵扣，无需计入建造成本。1.2.3文献综述小结从税收的角度来理解，增值税只是根据销售商品或者是提供劳务所收到的价值的新增部分价格来征收税款，虽然也是流转税，但是不会有重复征税的现象。因此，增值税研究特点的核心就是新增部分的价值需要缴纳多少增值税。增值税最后是全数由消费者来负担，增值税逐一环节征税，同时也逐一环节扣税。因此这就意味着消费者在购买商品的时也购买了商品的增值税。在增值税改制之前，每一种商品都面对着各种要素需要进行重复征税，最后也就会造成商品的市场价格虚增同时也会波及企业的市场销售。我国税制构造中最主要的两个部分就是营业税及增值税。因为部分历史上的原因，我国实行的是粗放型的经济发展模式，在实施前期两种税制并存，我国地方的经济增长很大程度上是营业税所推进的，地方的财政收入也得到了发展。但是，不利之处也非常明显。1.3本文研究思路与结构本文的研究思路是通过了解增值税改制的过程，找到增值税改制对各个行业的影响，以及对企业的内部核算的影响，从而找到应对方法。本文总共分为六个部分：第一部分旨在介绍增值税的国内外研究现状；第二部分旨在介绍增值税改制的发展历程；第三部分主要研究增值税改制中营改增对各个行业的影响；第四部分主要研究营改增对工业企业的会计核算的影响；第五部分主要研究企业的应对方法，第六部分总结本文的不足与展望。2增值税改制的主要发展历程从1994年起，我国的增值税正式成立，在市场发展的过程中，增值税也在不断改革，重点的改革内容是由生产型增值税转型为消费型增值税，以及营业税改征增值税。2.1增值税转型从1994年起，我国税制开始改革，达成了营业税和增值税共存的现状。现代意义上的增值税正式成立。到2004年7月，为了给纳税人减负，增值税开始了由生产型增值税向消费性增值税的转型，并在东北地区“三省一市”的八个行业启动试点。我国直到2009年1月1日，在保持现有的增值税税率不变的条件下，准许全国范畴内的全部增值税一般纳税人把新购入的设备所含的进项额进行抵扣，下期可以继续抵扣本期没抵扣掉的增值税额。此外，国外购入的设备的增值税免收政策以及外商投资企业购入我国设备时增值税退税政策也将相应的取消，同时将小规模纳税人的税率降到3％，矿产品增值税的征税率重新提高至17％。到此时我国的增值税完全转变为消费性增值税。2.2营业税改增值税由于我国市场的高速发展，征收营业税越来越显现出不合理性与缺陷性，2010年底，《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》提出，增值税的征收范畴需要增大，同时也应该对应的的降低营业税等的征收，适当对消费税的征收范畴和税率构造进行调整，完善税收政策以利于产业构造的升级和服务业的发展。在2011年3月开展的第十一届人大四次会议上通过了《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年（2011年～2015年）规划纲要》，明确提出了“增值税的征收范畴需要增大，同时也应该降低对营业税等的征收”、“联合增值税改革，把生产性服务业的税收制度完善”，提出了营业税改征增值税的观点。2011年10月26日，在国务院召开的常委会上，敲定了实施增值税的深入改革，提出在对上海的交通运输业及现代服务业进行试点，同时在已有的17%增值税以及13%的基础上，新加了两种低税率11%和6%，交通运输业适用11%的税率。2011年11月16日，由财政部、国家税务总局所印发的《营业税改征增值税试点方案》，敲定了“营改增”的具体实施内容。营业税改征增值税在试点启动。2011年11月24日，上海市国家税务局、上海市地方税务局联合发布《关于本市贯彻落实财政部和国家税务总局有关营业税改征增值税试点文件的意见》，全面部署了在2012年1月1日起沪营业税改增值税试点的工作安排。2011年12月19日，上海市国家税务局、上海市地方税务局发布《关于营业税改征增值税试点纳税人资格认定及相关管理事项的公告》及《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策具体操作事项的公告》对营业税改征增值税的一些事宜作了具体细化。2012年1月1日，上海交通运输业和现代服务业的营业税改征增值税试点正式启动。

3“应改增”的必要性3.1促进税制体制的改革“营改增”改革政策是我国税收制度改革进程中关键的一步，在我国税收体制的完善和发展过程中，发挥了十分重要的影响，我国的税收体制，在体制内涵的完善和发展中得到发展，因此只有一直对国家税制体制制度进行强化，丰富国家税收体制的内涵，这样才可以让我国税收体系得到发展和完善。从国家的角度而言，国家经济够早的完善取决于税制体制的完善与否，假如作为经济发展后盾的税收体制不能够完善起来，那么如何能实现对经济的飞速发展和生长。从某些角度看，税收制度改革对国民经济的发展起到了重要影响，为了要实现经济快速发展，必须实行营业税改征增值税的体制改革、强化税制改革。3.2改善国民经济的发展为了要达成国民经济的发展和繁荣，税制改革势在必行。在对政策体制的内涵进行丰富的同时，还需要深入了解国民经济在发展中所具备的问题，并且对税制改革中存在的问题进行改善，改进税制体制中存在的问题。而税制的改革又是国民经济进步的支撑，因此我们要及时做出对合理税制的调整，否则将很难做到快速发展我国经济。在营业税改征增值税的税改制度中，政策重点靠改善和解决现有税收政策所存在的问题，通过用增值税来替换营业税，成功地改善了重复收税，同时也为解决税收政策中的问题起了重要的作用，因此，只有持续地对税制进行调整，才能够做到对国民经济的发展的促进和人们生活水平的提高。3.3促进企业的发展模式的有机转变“营改增”的实行在很多方面对企业的发展起到了推动作用，第一，企业在对自身的经营模式和运营方式的选择时多了很多的自主权，这样可以有利于企业在之后的发展过程中能够形成自身独特的经营模式以及发展思路，也能极大地推动企业的发展。“营改增”的严格实行，在企业的经济效益上发挥了很大的支持和推动的作用，让企业有机会和能力更好地扩大发展规模，加深企业的收益，实现经济的可持续增长。此外，企业的发展也会带动GDP的增长，使得国民经济的发展也得到推进。3.4促进企业的发展模式的有机转变从我国如今的税收制度来看，大力推进营业税改征增值税的发展，能够大大改善我国之前重复征税的税收弊端，对我国税收制度进行强化；此外还可以大大减少企业的税负成本，提高企业的利润率，使得企业的经营和发展更加稳定和持久；并且有利于社会分工发展的专业化，从而推动我国经济构造的不断调整和完善。3.5同国际接轨增值税已经日益发展成为一种比较完善和成熟的税种了，从国际上的角度来看，增值税在其他很多发达国家被采用和接受，由此可见，增值税的存在顺应了国际化发展的趋势，发展增值税的同时也能推进我国经济的发展，并且也是我国经济发展到一定阶段的必然存在。

4“营改增”对工业企业会计核算的影响4.1账务处理方面影响分析价内税与价外税的区别在于税费额度以及价格之间的联系，在供货商和劳务提供商看来，营业税改征增值税之后，由于增值税属于价外税，可能导致供货商以及劳务提供商收入的经济效益会减少；而在工业企业看来，在“营改增”实行之后，不动资产与无形资产都属于固定资产，同时作为购货方以及劳务的提供方，营改增也同样会使他们的经济收益受到影响。4.2对企业资产负债表的影响分析固定资产是企业资产的一部分，当固定资产发生变化时，也会对企业的综合经济能力造成极大的影响，固定资产的价值的改变会导致企业固定经济价值的改变。固定资产值、应交税费以及累计折旧等都属于资负表的所列项目，可是因为营业税改征了增值税，那么，最后计算出来的余额则会变少。当原有的固定资产没有发生改变时，企业就可以产生更多的经济效益，那么表现出的利润值就更大，同时，增值税的额度也会增大。4.3对企业利润表的影响分析原有的营业税金及附加的营业税金由于营业税改征为增值税，将不再列入营业税金及附加这个项目中来核算，在短时间内，相关的营业税额度和附加的额度降低，同时降低了成本，增加了利润。不过从长远的角度来说，成本费用降低了，也建设了税务的支出，这将推动企业更快地发展，使企业的规模增大，很大程度地促进了生产力的提高。4.4对企业现金流量表的影响分析同其他不同类型的企业相比，建筑企业的筹资活动、经营活动以及投资活动等也都需要现金流，但是在营改增之后，大部分企业的现金流都会被市场因素所左右。比如建筑企业等在开始一项工程的时候，会购入必需的设备以便于施工可以按进度进行，因为增值税的可抵扣性是其特性之一，企业发生投资建设时所产生的现金流将会在现金流量表上反映，现金流相较于营业税较少，同时增值税额度增加也是由于企业经营活动受到了成本费用减少的影响。而当企业进行筹资时，会出现大量进入的现金流，阶段性的融资，同时融资还会产生利息，这些无疑都会影响到企业的资金流量，使得企业的还债负担增加。4.5对人工成本与设备使用方面的影响分析在工业企业成本支出中，所有费用基本上都可以获取增值税发票--除劳务和其他费用外，当有比较高的进项占比时，企业可能可以在“营改增”中获利。在工业企业，原材料所占得比例大概达到60%--在所有的成本支出中，而人工成本以及采购设备的费用，及租赁费用是不能进行销项税额抵扣的。所以，假如工业企业想要进行人工成本与销项税额的抵扣，还可以采取的是劳务分包的形式，因为在支付分包的费用时，通常也可以取得增值税的发票。

5我国企业如何应对营业税改增值税5.1科学的进行会计处理企业原有的税务环境在“营改增”政策开始实行之后发生了很大的变化，这使得企业财会计人员在企业平时的经营活动中，不仅仅要制定各种各样的方案来应对核算过程中可能会遇到的问题，还必须对税务风险进行防范。增值税核算工作的基础即将销项税额和进项税额进行匹配，所以，在交纳税金之前，企业需要及时的进行具体经营收入的比对，在二者不匹配的情况下才可以及时做出调整。此外，在不同地区，税率的计算方法也会有差异，为了能够使企业受益在正确核算税金的基础上得到最大保障，财务人员就需要能够找到最合理的计算方法核算税金。5.2健全企业定价机制在“营改增”政策开始实行之后，企业必须要通过把完善的定价机制建立起来才能适应税制改革对企业造成的影响。而在建立完善的定价机制时，企业要深入的对“营改增”进行研究，同时严格审查进行投标的各个企业，会计人员和企业需要根据“营改增”的要求，深入分析企业所处市场的市场环境，制定出最合理的比价计算方法，此外，还需根据企业自身的具体情况来调整和优化计算方法，合理并且充分的利用企业的资金，避免造成资源浪费。5.3加强会计人员的业务水平在“营改增”政策开始实行之后，企业的财务核算受到了很大的影响。此次税制改革不单单针对企业面对的税负问题，同时也使得企业之前的会计核算的系统也受到影响而发生了变化。税改对企业的影响也导致对会计人员核算能力要求的提高，加强会计人员的业务能力迫在眉睫。为了能让会计人员深入研究和了解改革的相关知识并且全面提升自身综合素质，企业需要为会计人员进行培训。而在对会计人员进行培训时，还需要积极调动他们的主观能动性，让他们能够主动进行学习并且提升自身综合素质，这样才能更快地掌握和运用政策知识。而只有当会计人员深入了解掌握了政策和知识之后，企业才能更好地提升整体会计核算水准，才可以通过合理利用政策来为企业取得更高更有效的经济收益。5.4完善财务管理制度为了顺应新的税收政策的要求，当增值税的税制发生变化时，一个企业内部的财务管理制度和系统也必须跟着做出相应的改变。由此来降低和规避在生产与经营的过程中企业会碰到的各类风险。首先，为了给纳税工作打好基础，要把企业的会计核算程序规范起来。企业要充分的了解所处的税务环境，并根据环境来制定规范会计核算的制度，充分考虑企业的全局以及整体的利益，正确分析各个具体的项目并且进行核算，将单独进行核算、账目分开进行落到实处。其次是要规避增值税的发票风险。因为企业的营运效益会受到增值税税额抵扣的巨大影响，所以企业应该要在对增值税发票的开具、领用以及领用上进行严格的把关，同时为了规范以及约束对票据的管理还需将完善严密的制度建立起来。再者，企业在发票开具的流程上，应该建立完善详细的流程，使得各项行为能够做到有监督有审核，才能够确保财务数据和发票的完整和真实，避免让企业遭受不必要的损失。5.5加强发票管理工作从营业税改征增值税以来，增值税的额度也会随着工业企业经营过程中每项不同的产品的改变而改变，因此，为了控制增值税额度，要重视各个方面的因素。企业要深入研究税收的改革制度，将改革后制度的优势发挥到极致，同时也要尽可能的避免改革所带来的不利影响。例如要先了解清楚合同的采购方或者分包方是不是一般纳税人，这样才能更好的进行进项税额的抵扣，获取更大的优势。同时，选择供货商的重要依据还包括：了解采购商是否是一般纳税人、能否开具增值税专用发票且有多大比例可以进行进项税额的抵扣等，有选择性的与其进行合作，这样才能极大程度的利用财务信息，对企业的采购等进行合理规划。5.6做好税务筹划影响工业企业的成本因素有很多，而增值税在很多方面也会受到成本因素的影响，因此企业的效益收成本管理的影响很大。比如说工业企业对原材料的使用和需求很大大，当工业运输需求较大时，为了降低运输成本，可设立一些运输的子公司；而反过来，当需求较小的时候，企业为了能够最大程度的进行进项税额抵扣，就可选择性的找那些具有资格可以开专用发票的运输公司。此外，及时有效的进行增值税发票的抵扣也是关键，因此为了避免收到进项发票后没有及时的入账而导致影响到抵扣税费、加重了企业税收的负担，财务管理部门要建立起完善的管理体制，及时与其他部门沟通，以免造成一些不必要的损失。另外，还有已税收入和未税收入的转换、价外税的计算等一系列的问题也是实际管理过程中需注意的关键，企业还需做好对税收优惠政策、折扣额等的筹划工作。

6结论与展望如今，我国又开始了新一轮的税收制度改革，营业税改征增值税对各方面都影响深远。对增值税改革的加深已经进入关键时期。但是因为现在的营业税还处于过渡时期，制度上还会有很多的缺陷，例如在征税的范畴、征收税率的设计以及减免等优惠政策这些方面，只能在之后的政策改革进程中慢慢进行完善。我国还处于营业税改征增值税的初始阶段，所以使得许多企业还面临着十分大的竞争以及压力，但是有挑战便有机遇，对于我国企业而言，在以后的经营和发展过程中需要更加深入的认识营业税改征增值税的政策，同时结合社会经济的发展环境以及企业自身优势来创造一个更好的发展平台给自身企业，并为之后的发展打下坚实而牢固的基础，这样才能既提高企业在市场和社会上的影响力，又能为企业带来更大的利润。这同时也是一种“双赢”推进了我国税收制度的完善和深入。本文只是针对营改增对工业企业的降低成本进行减负的情况进行了一些浅薄的分析和研究，提出了一些应对措施。假如，在以后的发展过程中，在某一天，增值税完全的替代了营业税，那么，这又会是完全不同的税收环境及税收政策，我们无法预期其给各行各业的发展带来的影响，只能靠时间来验证各项措施的可行性，并及时调整和完善相应的措施。对于完善税收政策以及各项支持企业发展的措施，我们期待能有更多的学者与专家，共同讨论和研究营改增政策，这样才能使全国的企业在税收方面尽可能的减轻负担，进一步发展自身，同时带动我国国家实力的发展，努力把我国建设为更好更强的国家。

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