审计原理与实务（第3版）课件 第5章 审计证据与审计工作底稿

第5章

审计证据与审计工作底稿目录01

审计证据02

审计工作底稿引导案例：未能获取审计证据怎么办？鹏博士公司审计案例中喜会计师事务所对鹏博士公司2023年年报审计时，发函293份有128份未回函，且无法实施替代审计程序获取充分、适当证据，无法判断应收账款、营业收入等报表项目的真实性、准确性和完整性，最终出具无法表示意见的审计报告。恒大地产审计案例普华永道在恒大地产2019年、2020年年报审计中，多项程序失效未发现财务造假。2020年抽取50个地产项目样本，接受恒大替换的37个样本且未对被替换样本执行替代程序，其中32个被替换项目存在虚假收入，金额达667.6亿元，占当年收入14.97%，普华永道因此被证监会处罚，没收业务收入27735849.06元，罚款297358490.60元，签字注册会计师也受到警告和罚款。思考：未能获取审计证据，注册会计师应当如何做？审计证据01一、审计证据的含义

01审计证据的定义审计证据是注册会计师为得出审计结论和形成审计意见而使用的信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含信息和其他信息。

02会计记录中的信息包含：总账和明细账（如主营业务收入总账与明细账）记账凭证（如销售交易记账凭证）原始凭证（如支票存根、发票等）其他支持性凭证（如银行对账单、合同等）。

03其他信息包括：从外部独立来源获取的会计记录以外的信息从被审计单位内部获取的除会计记录以外的信息通过审计程序获取的信息注册会计师编制获获取的可以通过合理推断得出结论的信息（一）审计证据的充分性

充分性的定义充分性是对审计证据数量的衡量，指审计证据数量足以支持注册会计师的审计结论，是得出结论所需的最低数量要求。

与样本量的关系主要与选取测试项目的数量相关，如检查销售发票是否附出库单时，从1000张中选取200个样本比100个样本的证据更充分。

成本效益原则并非数量越多越好，需考虑成本效益。若检查100张发票已能确定价格与价目表一致，检查第101张则属不必要，过多收集会增加审计成本、降低效率。二、审计证据的特征（二）审计证据的适当性—相关性01相关性的定义相关性指审计证据与审计程序目的及特定认定之间保持合理逻辑关联。不相关的证据即使可靠、数量多也无法证明，会浪费时间和成本。02发货单与销售发票追查示例从发货单追查至销售发票，可确定是否每张发货单均开具发票，但不能确定是否虚开发票；从销售发票追查至发货单，可确定是否虚开发票，但不能确定是否所有发货单均开票。03存货监盘案例存货监盘结果与存货的存在认定相关，但无法证明存货的所有权和价值，需结合其他证据判断。（二）审计证据的适当性——可靠性

可靠性的定义可靠性是审计证据的可信赖程度，取决于来源、性质及取证环境，不可靠的证据即使数量多、相关也无法证明。判断原则：（1）外部证据与内部证据外部证据通常比内部证据可靠，如银行对账单比银行存款余额调节表可靠；从外部独立来源获取的证据（如银行询证函回函）比其他来源更可靠。（2）内部控制对可靠性的影响内部控制有效时内部生成的证据更可靠。（3）直接证据与间接证据直接获取的证据（如观察控制运行）比间接或推论得出的证据（如询问控制运行）更可靠。（4）文件等形式证据与口头证据文件记录形式（纸质、电子等）证据比口头证据更可靠，口头证据需其他证据支持。（5）原件与复印件从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。（6）不同来源或不同性质从不同来源获取的审计证据或不同性质的审计证据能够相互印证，则相关的审计证据具有更强的说服力。三、评价审计证据的特殊考虑（一）对文件记录可靠性的考虑审计工作不涉及鉴定文件真伪，但需考虑可靠性，识别文件可能伪造时应进一步调查，如直接向第三方函证、聘请专家鉴定。（二）对审计成本的考虑在保证充分、适当证据前提下控制成本，但不可替代程序不得因成本高或难实施而减少，如存货监盘是证实存货存在的不可替代程序，必须执行。（三）使用被审计单位生成信息的考虑使用被审计单位生成信息时，需评价其准确性、详细性和完整性，如审计收入时需确定价格信息准确性及销售量数据完整性。（四）利用管理层的专家的工作的考虑拟利用管理层专家工作时，应评价专家的胜任能力、专业素质和客观性，以及其工作用作审计证据的适当性。审计工作底稿02一、审计工作底稿的含义审计工作底稿的定义审计工作底稿是注册会计师对制订的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录，是审计证据的载体。审计工作底稿的形成与过程反映其形成于审计过程，也反映了整个审计过程，完整记录审计工作的轨迹。审计工作底稿的作用是注册会计师得出审计结论、发表审计意见的基础，也是审计工作完成情况的证明。（一）审计工作底稿的要素

1.审计工作底稿的标题（1）被审计单位名称（可简称）（2）审计项目名称（某财务报表项目或审计程序及实施对象名称）（3）审计项目时点或期间（资产负债表日或底稿覆盖会计期间）。

2.审计过程记录(1)涵盖实施的审计程序的性质、时间安排和范围，实施结果及获取的审计证据；(2)具体项目或事项的识别特征；(3)重大事项；(4)不同来源或性质审计证据不一致的处理。二、审计工作底稿的要素与格式（一）审计工作底稿的要素3.审计结论

对被审计事项作出职业判断，得出审计结论，描述已实施审计程序的结果、是否实现审计目标、重大事项如何得到解决，例如“销售交易相关控制有效运行”“营业收入没有发现重大错报”。4.审计标识及其说明

审计工作底稿中可使用各种审计标识，需要说明其含义，且保持前后一致。这些标识及其完整的含义应详细记录于审计标识一览表，以供检查、复核者正常阅读。5.索引号及页次

索引号按审计工作内容、层次分类编号，具有唯一性，如固定资产审定表索引号为DZ5；页次以分数形式表示同一索引号下底稿顺序，如2/8表示本页为该索引号下8页中的第2页，需连续编排。（一）审计工作底稿的要素

6.编制者姓名及编制日期审计工作的执行人员在审计工作底稿上签名并注明完成审计工作的日期

7.复核者姓名及复核日期、复核范围审计工作的复核人员在底稿上签名并注明完成复核的日期以及复核的事项。编制与复核签名均可采用简签格式，并记录于审计标识一览表。（二）审计工作底稿的格式

分析表示例【详见教材71页】以应收账款周转分析表为例，包含预期值、可接受差异额、实际差异及审计程序与结论等内容，如ABC公司应收账款周转天数实际80天，预期72天，差异8天，经分析无重大异常。

细节测试工作底稿示例【详见教材72页】如营业收入审定表，列示本期未审数、账项调整、审定数及上期审定数等，通过调整分录对提前确认的主营业务收入100000元进行处理；主营业务收入明细表则按月份列示明细项目金额并与明细账、总账核对。三、审计工作底稿编制的要求

及时性要求注册会计师应当及时编制审计工作底稿，确保审计过程的及时记录。

清晰性要求编制的审计工作底稿应使未曾接触该审计项目的有经验的专业人士清楚了解实施的审计程序、结果、证据、重大事项及结论、重大判断。

底稿范围界定已被取代的草稿、不全面或初步思考记录、作废文本及重复文件记录不能作为审计工作底稿；被审计单位或第三方提供的资料需实施必要审计程序并形成记录后，方可作为底稿组成部分。1.复核人员与复核范围

一级复核实施主体由项目组内富有经验的人员（或项目经理）实施现场复核。

一级复核核心内容包括审计工作是否符合职业准则和法律法规、重大事项是否提请进一步考虑、相关事项是否适当咨询并记录结论、是否需修改审计程序的性质/时间/范围、已执行工作是否支持结论并记录、审计证据是否充分适当、审计程序目标是否实现。

一级复核主要作用及时发现和解决审计过程中的问题，确保审计工作按规范推进。四、复核审计工作底稿（一）项目组内部复核1.复核人员与复核范围二级复核实施主体由项目经理（或签字注册会计师）实施现场复核。二级复核重点内容涵盖已完成审计计划及重大修改事项、重要财务报表项目、特殊交易或事项（如债务重组、关联方交易等）、重要会计政策与估计变更、重大事项概要、建议调整事项、管理层声明书等关键文件、审计小结、已审计财务报表和拟出具审计报告等。二级复核质量目标确保审计工作底稿充分适当、审计程序合规、重大错报风险应对恰当、判断合理、调整事项正确、未更正错报影响不重大、财务报表编制合规且审计意见恰当。

01三级复核实施主体由项目合伙人实施，是对项目经理复核的再监督。

02三级复核关键内容包括已完成审计计划及重大修改事项、重大事项概要、特别风险审计领域及应对措施、项目组作出的重大判断、建议调整事项、管理层声明书等关键文件、审计小结、已审计财务报表和拟出具审计报告等。

03三级复核责任定位项目合伙人对审计项目总体质量负责，对项目组按事务所复核政策和程序实施的复核负责，无需复核所有底稿，但需确保重大事项得到恰当处理，对底稿负最终复核责任。1.复核人员与复核范围审计项目复核贯穿审计全过程，随着审计工作的推进，复核人员在计划审计阶段、实施审计阶段和完成审计阶段应及时复核相应的工作底稿。所有底稿复核均应在出具审计报告前完成。2复核时间项目合伙人应当对审计项目的总体质量负责，对项目组按照会计师事务所复核政策和程序对底稿实施的复核负责。3复核责任（一）项目组内部复核（二）项目质量复核（必要时）

项目质量复核定义指在报告日或报告日之前，由项目质量复核人员对项目组作出的重大判断及据此得出的结论作出的客观评价。

1.适用范围与人员要求适用于（1）公开交易实体财务报表审计业务；（2）法律法规要求实施的业务；（3）质量风险高的业务。

2.项目质量复核人员人员由会计师事务所统一委派，需独立于项目组，具备胜任能力、能提供业务咨询且满足独立性要求。

3.项目质量复核的事项复核事项包括前期复核执行情况、独立性评价、特别风险及应对措施、重大判断、意见分歧咨询结论、沟通记录、工作底稿支持性、财务报表与审计报告合规性等；

4.质量复核时间只有完成了项目质量复核，才能签署审计报告，但并非所有项目质量复核都是临近出具审计报告前才实施。

5.复核责任项目质量复核不能替代、减轻项目合伙人对底稿的复核责任，完成后才可签署审计报告。（一）审计工作底稿的归档

归档的性质审计工作底稿归档属于事务性工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。

归档期限规定审计报告日后60天内完成归档；若未能完成审计业务，归档期限为中止审计业务日后60天内。

归档事务性工作内容包括删除或废弃被取代的审计工作底稿，对底稿进行分类、整理和交叉索引等。五、审计工作底稿的管理（二）审计工作底稿的保存期限保存起始时间自审计报告日或中止审计业务日起计算保存期限。最低保存年限审计工作底稿至少应保存10年。（三）审计工作底稿的修改

修改前提完成审计档案归档工作后，如发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，可进行修改。

修改记录要求需记录修改或增加审计工作底稿的时间和人员、复核的时间和人员，以及修改或增加的理由。

废弃底稿处理不正确或者被代替的审计工作底稿不必保存，以保证审计工作底稿的准确性和规范性。（四）审计档案的组成

初步业务活动工作底稿包含初步业务活动程序表、前后任注册会计师沟通函、