教学材料《会计》-第七章

第七章

投资性房地产案例导入

房地产开发商的待售楼盘是投资性房地产吗？第一节

投资性房地产概述第二节

投资性房地产的确认和初始计量第三节

投资性房地产的后续计量第四节

投资性房地产的转换与处置案例分析

投资性房地产的确认返回案例导入

房地产开发商的待售楼盘是投资性房地产吗？新会计准则非常引人注目的一点是关于投资性房地产的后续计量引入了“公允价值模式”。有媒体如此评论：“在近年中国各地房价大幅上涨的背景下，如果拥有‘投资性房地产’的上市公司一旦采用公允价值，其业绩会产生‘三级跳’，届时出现每股收益3元甚至5元的公司均是可能的。”投资性房地产准则真有如此大的魔力吗？这无疑是一个值得研究和探讨的话题。学习完本章内容，相信大家会对这个问题有一个比较清晰的认识。案例思考：（1）房地产开发商的待售楼盘是投资性房地产吗？为什么？（2）投资性房地产有几种计量模式？返回第一节

投资性房地产概述一、投资性房地产的定义与特征

投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产和自用房地产在实物形态上完全相同，例如都表现为土地使用权、建筑物或构建物等，但在产生现金流量的方式上具有各自的特点和显著的差异。房地产投资是为了赚取租金或资本增值，或两者兼有。因此，投资性房地产产生的现金流量在很大程度上独立于企业持有的其他资产，而自用房地产必须与其他资产如生产设备、原材料、人力资源等相结合才能产生现金流量。下一页返回第一节

投资性房地产概述二、投资性房地产的范围1.属于投资性房地产的范围（1）已出租的土地使用权。（2）持有并准备增值后转让的土地使用权按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。（3）已出租的建筑物。上一页下一页返回第一节

投资性房地产概述2.不属于投资性房地产的范围（1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。企业出租给本企业职工居住的宿舍，即使按照市场价格收取租金，也不属于投资性房地产。这部分房产间接为企业自身的生产经营服务，具有自用房地产的性质。（2）作为存货的房地产，是指房地产开发企业销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发企业的存货。上一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产的确认

将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念；其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：与该资产相关的经济利益很可能流入企业，该投资性房地产的成本能够可靠计量。下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量二、投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量。（1）外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。上一页下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量【例7−2】某公司2012年3月10日考虑到大量资金闲置，房地产价格增值潜力较大，决定将闲置的2000万元现金用于购置房地产，并对外出租。公司在购置房地产过程中支付相关税费100万元。（1）采用成本模式后续计量，则：借：投资性房地产 21000000贷：银行存款 21000000（2）采用公允价值模式后续计量，则：借：投资性房地产——成本 21000000贷：银行存款 21000000上一页下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量（2）自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。【例7−3】A公司是一家建筑公司，为了降低经营风险，于2012年1月1日开始在企业拥有的一块地皮上自行建造一幢商务办公楼，拟用于对外招租。工期为1年，于2012年12月31日完工。工程期间发生人工费用600万元，投入工程物资3000万元，假设无相关税费。工程开工时，所占用地皮的账面价值为4000万元，在“无形资产”科目核算（以下会计分录中的单位为万元）。上一页下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量（1）工程领用物资时：借：在建工程 3000贷：工程物资 3000（2）分配工程人员工资时：借：在建工程 600贷：应付职工薪酬 600上一页下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量（3）将土地使用权的账面价值在开工时转入工程成本：借：在建工程 4000贷：无形资产 4000（4）工程完工时：借：投资性房地产 7600贷：在建工程 7600上一页下一页返回第二节

投资性房地产的确认和初始计量（3）以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。【2013年《初级会计实务》考试真题·单选题】2012年1月1日，英明公司与乙公司签订一份租赁合同，将当日购入的一幢写字楼出租给乙公司，租赁期为2012年1月1日至2014年12月31日。该写字楼购买价格为1000万元，外购时发生直接费用15万元，为取得该写字楼所有权另支付了契税85万元，上述款项均以银行存款支付完毕。不考虑其他因素，则英明公司该项投资性房地产的入账价值为

万元。

（

）A.1000 B.1015 C.1100 D.1085【正确答案】C【答案解析】英明公司该项投资性房地产的入账价值＝1000＋15＋85＝1100（万元）。上一页返回第三节

投资性房地产的后续计量一、采用成本模式后续计量

在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或进行摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。【例7−4】某公司于2009年12月10日以银行存款购入某栋商务楼作为投资性房地产，购置价为1400万元，税费100万元，使用年限为15年，假设无残值，企业采取平均年限法计提折旧。该房地产出租年租金为200万元，于年末一次性结算。该公司采用成本模式对投资性房地产进行核算（以下会计分录中的单位为万元）。下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量（1）购入投资性房地产时：借：投资性房地产 1500贷：银行存款 1500（2）2010年应计提的折旧：借：其他业务成本 100贷：投资性房地产累计折旧（摊销） 100（3）收取租金时：借：银行存款 200贷：其他业务收入 200

上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量二、采用公允价值模式后续计量1.采用公允价值模式的前提条件采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。（2）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量2.采用公允价值模式进行后续计量的会计处理资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产（公允价值变动）”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量【例7−5】甲公司2009年年末支付1000万元购置了一栋办公楼，用于出租，属于投资性房地产。甲公司与乙公司签订经营租赁合同，从2010年1月1日起，租期三年，每年租金80万元，在年初一次性收取。甲公司对该投资性房地产采用公允价值计量模式。已知2010年年末该投资性房地产的公允价值为1100万元；2011年年末该投资性房地产的公允价值为1150万元（以下会计分录中的单位为万元）。（1）2009年购建房地产时：借：投资性房地产——成本 1000贷：银行存款 1000上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量（2）2010年年初收到租金：借：银行存款 80贷：预收账款 80（3）2010年年末确认收入和确认公允价值变动损益：借：预收账款 80贷：其他业务收入 80借：投资性房地产——公允价值变动损益 100贷：公允价值变动损益 100上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量（4）2011年年初收到租金：借：银行存款 80贷：预收账款 80（5）2011年年末确认收入和确认公允价值变动损益：借：预收账款 80贷：其他业务收入 80借：投资性房地产——公允价值变动损益 50贷：公允价值变动损益 50上一页下一页返回第三节

投资性房地产的后续计量三、投资性房地产后续计量模式的变更

企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

上一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置一、投资性房地产的转换

房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产。1.转换日的确定（1）投资性房地产开始自用，是指投资性房地产转为自用房地产。其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。（2）作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日。下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置2.房地产转换的会计处理（1）在成本模式下，将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的账面余额，借记“投资性房地产”科目，贷记“开发产品”等科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，应按其在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入“投资性房地产”科目、“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目、“投资性房地产减值准备”科目。将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”“累计折旧”“固定资产减值准备”等科目。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置【例7−6】某公司2008年12月31日在自有土地上建成一座厂房，此在建工程的账面成本为800万元（折旧期限20年，按平均年限法计提折旧，预计无残值），建成初衷是作为自用的车间，但由于产品销路不畅于2010年1月1日将此厂房出租，租期为10年，出租时该厂房已计提减值准备10万元。公司采用成本模式对投资性房地产进行核算（以下会计分录中的单位为万元）。借：投资性房地产 800累计折旧 40固定资产减值准备 10贷：固定资产 800投资性房地产累计折旧 40投资性房地产减值准备 10上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（2）公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，以转换日公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与账面价值的差额，作为公允价值变动损益，计入当期损益。将投资性房地产转为自用时，应按其在转换日的公允价值，借记“固定资产”等科目，按其账面余额，贷记“投资性房地产（成本、公允价值变动）”科目，按其差额，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置【例7−8】乙公司将原采用公允价值计量模式计价的一幢出租用厂房收回，作为企业一般性固定资产处理，在出租收回前，该投资性房地产的成本和公允价值变动明细科目分别为700万元和100万元（借方）。（1）如果在转换日厂房的公允价值是840万元。会计处理：借：固定资产 840贷：投资性房地产——成本 700——公允价值变动 100公允价值变动损益 40上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（2）如果在转换日厂房的公允价值是780万元。会计处理：借：固定资产 780公允价值变动损益 20贷：投资性房地产——成本 700——公允价值变动 100上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（3）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，按照转换当日的公允价值计量。转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为其他综合收益。企业在处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务成本）。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的公允价值，借记“投资性房地产（成本）”科目；按其账面余额，贷记“开发产品”等科目；按其差额，贷记“其他综合收益”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，按其在转换日的公允价值，借记“投资性房地产（成本）”；按已计提的累计折旧等，借记“累计折旧”等科目；按其账面余额，贷记“固定资产”等科目；按其差额，贷记“其他综合收益”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置【例7−9】企业将一幢自用的厂房作为投资性房地产对外出租。该厂房的账面原值为1000万元，已计提折旧400万元，计提减值准备100万元。假定该企业对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。（1）转换当日公允价值为480万元。该厂房转换前的账面价值为1000－400－100＝500（万元），公允价值480万元小于账面价值20万元，应直接计入当期损益。其会计处理为（单元为万元）：上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置借：投资性房地产——成本 480固定资产减值准备100累计折旧400公允价值变动损益20贷：固定资产1000上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（2）转换日公允价值为530万元。公允价值大于账面价值30万元，应直接计入资本公积。会计处理为（单元为万元）：

借：投资性房地产——成本530累计折旧400固定资产减值准备100贷：固定资产1000其他综合收益30上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置投资性房地产转换的会计分录（如表7−1

和表7−2

所示）：1.非房地产企业2.房地产企业

二、投资性房地产的处置1.处置成本模式计量的投资性房地产处置时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目；按该项投资性房地产的账面余额，贷记“投资性房地产”科目；按其差额，借记“其他业务成本”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置【例7−11】某公司于2008年12月10日以银行存款购入某栋商务楼作为投资性房地产，购置价为1400万元，税费100万元，使用年限为15年，假设无残值，企业采取平均年限法计提折旧。该房地产出租年租金为200万元，于年末一次性结算。公司采用成本模式对投资性房地产进行核算。公司于2010年1月1日以3000万元的价格对外转让。2008年12月10日购入的该幢商务楼，已通过银行转账收取转让价款。假设不考虑其他税费（单位为万元）。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（1）取得投资性房地产处置收入：借：银行存款 3000贷：其他业务收入 3000（2）结转投资性房地产成本：借：投资性房地产累计折旧 100其他业务成本 1400贷：投资性房地产 1500上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置2.处置公允价值模式计量的投资性房地产处置时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产（成本）”科目，贷记或借记“投资性房地产（公允价值变动）”科目；同时，按该项投资性房地产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”“其他业务成本”科目。按该项投资性房地产在转换日计入其他综合收益的金额，借记“其他综合收益”科目，贷记“其他业务收入”“其他业务成本”科目。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（1）将收到的款项计入其他业务收入；（2）将账面价值转入其他业务成本；（3）将公允价值变动损益科目的金额转入其他业务成本；（4）将转换日计入资本公积的金额转入其他业务成本。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置【例7−12】甲公司将一幢出租用厂房出售，取得收入3000万元，款项已存入银行。甲公司对该厂房采用公允价值模式计量。处置当日，该投资性房地产的成本和公允价值变动明细科目分别为2500万元和200万元（借方），假设不考虑相关税费。会计处理（单位为万元）：上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置（1）借：银行存款3000贷：其他业务收入3000（2）借：其他业务成本2700贷：投资性房地产——成本2500——公允价值变动200（3）借：公允价值变动损益200贷：其他业务成本200投资性房地产处置的会计分录，如表7−3所示。上一页下一页返回第四节

投资性房地产的转换与处置三、与投资性房地产有关的信息披露企业应当在会计报表附注中披露与投资性房地产有关的下列信息：（1）投资性房地产的种类、金额和计量模式；（2）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况；（3）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响；（4）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响；（5）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。上一页返回案例分析投资性房地产的确认

宏远公司新购一栋写字楼，打算将一层用于对外出租，其余楼层作为本企业的办公场所。对外出租的写字楼一层为宏远公司唯一对外出租的资产。有关该写字楼的相关资料如下：1.2005年4月5日，宏远公司购入写字楼。写字楼一层每平方米购买成本（包括相关税费）为3.6万元，共计2600平方米；其余楼层每平方米购买成本（包括相关税费）为1.8万元，共计32000平方米；购买成本总计为66960万元，宏远公司即日付清全部款项。2.写字楼预计使用年限为30年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧（为简化起见，假定除投资性房地产转换日须单独计提截至转换日的折旧外，其他情况下均于每年12月31日计提折旧）。下一页返回案例分析3.2005年6月28日，宏远公司与B公司签订了经营租赁合同，将写字楼的一层出租给