房地产开发会计 课件 第6-10单元 房地产销售的会计核算-房地产开发企业财务会计报告

项目单元六：房地产销售的会计核算一房地产开发企业收取会员费及诚意金的核算房地产开发商为了缓解资金压力在未取得《商品房预售许可证》的情况下，会采取各种方式(申请书、承诺书、订单等)、各种名目(诚意金、VIP会员费等)收取购房准业主的款项，以满足开发项目建设的资金需要，但这部分款项最终通常会退还给客户或转作购房款。按照国家关于商品房预售的有关规定，房地产开发企业要在取得《商品房预售许可证》以后才能够与客户签订商品房认购协议书，即房地产开发企业收取的会员费及诚意金是在商品房预售之前收取的款项。由于会员费及诚意金的非约束性，房地产开发企业不能将其作为预收款项处理，而应作为企业的应付款处理。第一节房地产开发项目预售收款的会计核算会计核算时，会员费及诚意金应在“其他应付款”科目下核算，房地产开发企业可根据实际情况设置明细科目进行辅助核算，以满足管理的需要。“其他应付款”科目贷方登记收到的会员费及诚意金等款项，借方登记退还给客户的会员费及诚意金等款项或转入“预收账款”等科目的款项。【例6-1】2024年10月，某房地产公司开发的项目开始收取有购买意向客户的诚意金，诚意金为每套商品房5万元，当月共收取诚意金3000万元。该项目预计在2024年12月取得商品房预售许可证，并计划于取得预售许可证后马上开盘销售。收取诚意金时，该房地产公司应做如下账务处理：借：银行存款30000000贷：其他应付款--诚意金30000000假设项目于12月15日正式开盘销售，当日退还诚意金500万元，有部分客户签订了商品房认购协议书，这部分客户原交付的2500万元诚意金转为商品房销售定金。对此，该房地产公司应做如下账务处理：借：其他应付款--诚意金30000000

贷：预收账款--销售定金25000000

银行存款5000000二房地产开发企业取得销售定金的会计核算定金是房地产开发企业在签订商品房销售(预售)合同之前收取的款项，在签订销售合同后转作购房款。如果客户在协议规定的期限内不签订购房合同，一般情况下房地产开发企业将不再退还客户已经缴纳的定金。1.定金的会计处理房地产开发企业收取的定金，是在企业已取得预售房许可证并已与客户签订商品房认购协议基础上收取的款项，实质上属于销售款的一部分。因此，定金应视同收取购房款，在“预收账款”科目中核算。(1)房地产开发企业收取销售定金时：借：银行存款贷：预收账款——销售定金(2)房地产开发企业与客户正式签订商品房预售合同时，按转出销售定金的金额：借：预收账款——销售定金贷：预收账款——销售款(3)如果客户违反认购协议的规定，未能最终签订商品房预售合同，按不再退还的定金的金额：借：预收账款——销售定金贷：营业外收入2.定金的税务处理房地产开发企业收取的销售定金视同预收款进行税务处理，因此，房地产开发企业收到预收款时应按照3%的预征率计算预缴增值税。待纳税义务发生时，应按取得的全部价款和价外费用，依据其适用的计税方法计算申报应纳增值税，已预缴的增值税可以按规定抵减。【例6-2】11月15日，某房地产公司开发的项目共收取销售定金1090万元。按照认购协议的规定，12月15日，该房地产公司与其中部分客户正式签订了商品房预售合同，这部分客户已交付的销售定金为872万元。根据上述经济业务，该房地产公司应做如下账务处理。（假设预收款含税税率为9%，预缴税率为3%）(1)收取销售定金时：借：银行存款10900000

贷：预收账款--销售定金10900000(2)预缴增值税时：预缴增值税=10900000÷(1+9%)×3%=300000(元)

借：应交税费--预交增值税300000

贷：银行存款300000(3)签订商品房预售合同时：借：预收账款--销售定金8720000

贷：预收账款--销售款8720000以上经济活动“T”形账户核算如图6-1所示。图6-1某房地产公司定金处理核算“T”形账户三房地产开发企业预售款的会计核算预售款是指房地产开发企业在所售房屋未竣工前收取的商品房销售款，属于预收性质的款项。而相对应的，销售款是指房地产开发企业在所售房屋已经竣工后收取的商品房销售款。预售款和销售款均包括银行发放的按揭贷款。房地产预售收入不是销售房地产的销售收入。房地产开发企业自行开发的房地产销售收入的确认应依据《企业会计准则第14号--收入》进行。根据会计准则等相关房地产收入确认的原则，房地产开发企业在预售房产时不需要确认销售收入。因此，预售款预缴增值税的账户处理与其他的增值税的处理有所不同。预售款预缴增值税是房地产开发企业自行开发项目的特有规定。根据国家税务总局〔2016〕18号公告规定，房地产开发企业在预售阶段收到预售款后，在次月增值税申报期内申报预缴：一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算：应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%适用一般计税方法计税的，按照9%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。【例6-3】2024年10月10日，某房地产公司开发的新城项目，收到交付的预售款890万元，另外还从销售定金转入预售款200万元。该项目按一般计税方法计算，适用税率9%。根据上述经济业务，该房地产公司应做如下账务处理。(1)收到预售款时：借：银行存款8900000

贷：预收账款--销售款8900000(2)销售定金转入时：借：预收账款--销售定金2000000

贷：预收账款--销售款2000000(3)11月增值税申报期内预缴增值税申报时，填写“增值税预缴税款表”，预缴预售款的预征增值税，预征率为3%，预征的计税依据为全部价款和价外费用÷(1+9%)。应预缴税款=预收款÷(1+适用税率或征收率)×3%=10900000÷(1+9%)×3%=300000(元)

借：应交税费--预交增值税300000

贷：银行存款300000以上经济活动“T”形账户核算如图6-2所示。图6-2某房地产开发公司预售款核算四按揭保证金的核算实际会计核算中，为便于按揭保证金的划转，在进行房地产销售时，银行会要求房地产开发企业同时开立一个一般结算户和一个按揭保证金户。按揭保证金户是不能随便动用的资金，企业在报建时，国家发展和改革委员会及建设管理委员会都会要求银行开具相应的资金证明，按揭保证金账户的资金是不能计算在内的。(1)收到首付款时：借：银行存款贷：主营业务收入应交税费--应交增值税(销项税额)(2)按揭贷款到账时：借：银行存款其他货币资金--按揭保证金户贷：主营业务收入应交税费--应交增值税(销项税额)(3)承购人违约，贷款银行从按揭保证金户扣款时：借：其他应收款--××贷：其他货币资金--按揭保证金户(4)承购人补缴还款额时：借：其他货币资金--按揭保证金户贷：其他应收款--××(5)按揭保证金解冻时：借：银行存款贷：其他货币资金--按揭保证金户【例6-4】5月10日，某房地产公司采用银行按揭方式销售现房一套，房屋价款872万元(含增值税)，承购人缴纳首付款261.6万元（含增值税21.6万元），按揭贷款610.4万元（含增值税50.4万元）。6月18日，该套商品房银行贷款到账，银行从按揭贷款额中直接收取10%的按揭保证金。放款次月起，承购人开始还贷款。11月18日还款日，承购人未及时还款，贷款银行从公司按揭保证金户扣款30000元；12月5日，承购人补缴了还款额。12月25日，该套商品房房产证书办理完毕，按揭贷款保证金解冻转入对应的一般结算账户。(1)5月10日，承购人支付首付款时：借：银行存款2616000

贷：主营业务收入2400000

应交税费--应交增值税(销项税额)216000(2)6月18日，按揭贷款到账时：借：银行存款6104000

其他货币资金--按揭保证金户610400

贷：主营业务收入5600000

应交税费--应交增值税(销项税额)504000银行收取610.4×10%=61.04万元保证金时：借：其他货币资金--按揭保证金户610400贷：银行存款610400(3)承购人违约，贷款银行从按揭保证金户扣款时：借：其他应收款--××30000

贷：其他货币资金--按揭保证金户30000(4)承购人补缴还款额时：借：其他货币资金--按揭保证金户30000

贷：其他应收款--××30000(5)按揭保证金解冻时：借：银行存款610400

贷：其他货币资金--按揭保证金户610400五销售更名、销售退房、销售换房的核算1.销售更名的核算销售更名是指在商品房预售阶段，原购买人将所购买的商品房转让给新的购买人的行为。需要说明的是，只有在商品房预售阶段才存在销售更名的问题，因为预售阶段商品房还未竣工交付，此时房地产开发企业还未确认为销售收入，因此可以进行销售更名。如果商品房已经交付，则不能采用更名的方式，而应该进行商品房转让，由原购买人与新购买人进行转让，与房地产开发企业不相关。(1)按照规定，房地产开发企业应收取更名费的，应按收到的更名费：借：银行存款贷：营业外收入应交税费--应交增值税(销项税额)(2)发生销售更名时，应单独编制会计分录反映更名情况，按已交房款在“预收账款”科目贷方做相反登记，直接从原客户“预收账款”科目贷方红字转入新客户“预收账款”科目贷方。摘要注明“××更名为××”字样。2.销售退房的核算销售退房和销售更名相同，只有在商品房预售阶段才存在。商品房已经竣工并交付给购房人后发生的退房业务不属于销售退房。购房者在商品房预售阶段发生退房时，应按购房者原交付的房款金额，借记“预收账款”的贷方红字，按收取的罚款等金额，贷记“营业外收入”科目，按实际退回的销售款，贷记“银行存款”“库存现金”等科目。3.销售换房的核算销售换房是在商品房预售阶段发生，购买人将其原购买的商品房更换为新的商品房，并相应结算销售差价的行为。如果购买人所购商品房已经竣工交付，所发生的销售换房就成为购买人的行为，属于先退房，再从房地产开发企业买房的行为。对于销售换房，在账务处理时不走退房程序，直接从原房源“预收账款”科目贷方红字转入新房源“预收账款”科目贷方。销售换房业务发生时必须按新房源开具发票，并收回原开具的发票。同时，房地产开发企业销售部门及财务部门要及时调整房屋销售台账，保持销售信息的准确性和统一性。销售合同已经备案的，必须在撤销备案手续后办理换房业务。如果按揭贷款已经发放，必须在按揭贷款处理完后才能办理换房手续。六代收款项的核算在销售商品房时，房地产开发企业有时会代有关部门向购房者收取房屋的一些办证费用，如产权登记费、住房维修基金等；有时还会代收契税、印花税等；也有可能代收诸如天然气、暖气等集资费，在会计处理上，因为代收费用不符合收入确认条件，所以一般不作为收入处理，而作为往来款项处理。1.代收款项的账务处理房地产开发企业在销售商品房时收取的代收款项应通过“其他应付款”科目核算，在此科目下设置“代收款”二级科目，按照代收款项种类不同分别设置维修基金、产权证手续费等三级科目，进行辅助核算。如果代收款项按规定应计入营业收入缴纳相关税费的，还应予以计提。2.代收款项的税务处理代收款项是否需要缴纳增值税，要先判断这些代收款项是否属于增值税的价外费用。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(以下简称《增值税暂行条例实施细则》)第十二条的规定，价外费用包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：代为收取并符合规定的政府性基金或者行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。在房地产开发企业常见的代收费用中，不属于价外费用的有以下两类。(1)住房专项维修基金住房专项维修基金是属于全体业主共同所有的一项代管基金，专项用于物业保修期满后物业共用部位、共用设施设备的维修和更新、改造。鉴于住房专项维修基金资金所有权及使用的特殊性，对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业，以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征增值税。(2)代收的契税、印花税房地产开发企业为不动产买受人代收转付，并以不动产买受人名义取得票据的办证费、契税、印花税等代收转付费用不属于价外费用的范围。房地产开发企业在代收契税、住房维修基金等费用时，由于个别开发企业代收后未及时缴纳，造成购房者无法办理不动产登记，侵害了购房者利益。目前，有些地方明确规定房地产开发企业不得代收这些款项。除上述列举的住房专项维修基金、契税等，房地产开发企业代收的费用更多被认定为价外费用。例如，对于房地产开发企业代收的天然气初装费、有线电视初装费等，如果企业收取时不能开具委托方的发票，并且合并到房款收入中，此时则应作为价外费用。企业应将代收费用合并到房款中，按房款适用的税率缴纳增值税。为了防止房地产开发企业乱收费，很多地方出台了规定，将新建商品住房的供水、供电、供气、供暖、有线电视等属于房屋公共设施的建设费用，均包含在房屋价格中，房地产开发企业不得另行向购房者收取此类费用。【例6-5】某房地产开发企业于2024年6月销售商品房一套，收到承购人交付的维修基金38000元，相关账务处理如下：(1)收到承购人交付的维修基金：借：银行存款38000

贷：其他应付款--维修基金38000(2)支付代收的维修基金：借：其他应付款--维修基金38000

贷：银行存款38000对于房地产开发企业，其主营业务收入主要是指对外转让、销售、结算和出租开发产品等所取得的收入，具体包括土地转让收入(建设场地销售收入)、商品房销售收入配套设施销售收入、代建工程结算收入和出租开发产品的租金收入。其他收入是指商品房售后服务收入，以及销售材料、转让无形资产、出租定装产等形成的收入。一销售收入的确认房地产开发企业自行开发的房地产作为可供销售的开发产品，具有商品的一般特性，因此房地产销售收入的确认应依据《企业会计准则第14号--收入》进行，以下简称收入准则。第二节商品房销售收入的会计核算1.销售收入的确认条件收入准则规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。所谓取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：(1)合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；(2)该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务(以下简称“转让商品”)相关的权利和义务；(3)该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；(4)该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；(5)企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。在合同开始日即满足前款条件的合同，企业在后续期间无须对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。合同开始日通常是指合同生效日。在合同开始日不符合收入准则第五条规定的合同，企业应当对其进行持续评估，并在其满足本准则第五条规定时按照该条的规定进行会计处理。对于不符合收入准则第五条规定的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。没有商业实质的非货币性资产交换，不确认收入。2.销售收入的确认时间根据收入准则，企业还应注意收入的确认时间。收入准则规定，满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；反之则属于在某一时点履行履约义务。(1)客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。(2)客户能够控制企业履约过程中在建的商品。(3)企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度;投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列情况。(1)企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。(2)企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。(3)企业已将该商品实物转移给客户，即客户以实物占有该商品(4)企业已将该商品所有权中的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权中的主要风险和报酬。(5)客户已接受该商品。(6)其他表明客户已取得商品控制权的迹象。3.销售收入的会计确认房地产开发企业应按《企业会计准则》的相关规定合理确认销售收入，并按时办理入账手续。对于房地产开发企业而言，收入的确认一般都是在销售阶段做预收款处理，等基本开发完成后再做收入处理，并结转相关成本。如此操作主要是受房地产开发业务的特殊性影响，在未完工之前，相关成本无法准确计算，如果此时就计算确认收入，那么对相应的销售成本就无法准确计算了。但是，这样处理也是有弊端的，即无法体现财务信息数据的及时性，可能导致大量房地产开发企业连续几年没有收入实现，账面上形成大量预收款，后期又造成大量收入堆积。企业可以根据收入准则，按照签订合同的履约进度，选择时段确认收入陆续实现不用等到后期集中确认而造成收入堆积，不过这样就需要及时合理地确认相应的成本。具体而言，如果企业需要及时确认收入，则选择时段确认较好；如果企业无须及时确认收入，那么还是选择时点确认收入更佳。4.房地产销售收入的增值税处理根据规定，增值税纳税义务、扣缴义务发生的时间为纳税入发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税入销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预正率预缴增值税。如果只是签订了预售合同，房地产项目尚未交付，房地产开发企业需要在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税，后期房地产项目交付后为增值税纳税义务发生时间。二收入确认和计量的步骤根据《企业会计准则第14号--收入》，收入确认和计量大致分为五步。第一步，识别与客户订立的合同。合同是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。合同的存在是企业确认客户合同收入的前提。企业与客户之间的合同一经签订，企业即享有从客户取得与转移商品和服务对价的权利，同时负有向客户转移商品和服务的履约义务。第二步，识别合同中的单项履约义务。履约义务是指合同中企业向客户转让可明确区分商品或服务的承诺。企业应当将向客户转让可明确区分商品(或者商品的组合)的承诺以及向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的，可明确区分商品的承诺作为单项履约义务。例如，企业与客户签订合同，向其销售商品并提供安装服务，该安装服务简单，除该企业外其他供应商也可以提供此类安装服务，该合同中销售商品和提供安装服务为两项单项履约义务。若该安装服务复杂且商品需要按客户定制要求修改，则合同中销售商品和提供安装服务合并为单项履约义务。第三步，确定交易价格。交易价格是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额，不包括企业代第三方收取的款项(如增值税)以及企业预期将退还给客户的款项。合同条款所承诺的对价，可能是固定金额、可变金额或两者兼有。例如，甲公司与客户签订合同为其建造一栋厂房，约定的价款为100万元，4个月完工，交易价格就是固定金额100万元。假如合同约定若提前1个月完工，客户将额外奖励甲公司10万元，甲公司估计合同工程提前1个月完工的概率为95%，则甲公司预计有权收取的对价为110万元，即交易价格包括固定金额100万元和可变金额10万元。第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务。当合同中包含两项或多项履约义务时，需要将交易价格分摊至各单项履约义务，分摊的方法是在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价(企业向客户单独销售商品的价格)的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业分摊至各单项履约义务的交易价格能够反映其因向客户转让已承诺的相关商品而有权收取的对价金额。第五步，履行各单项履约义务时确认收入。企业将商品转移给客户，客户取得了相关商品的控制权，意味着企业履行了合同履约义务，此时，企业应确认收入。企业将商品控制权转移给客户，可能在某一时段内(即履行履约义务的过程中)发生，也可能在某一时点(即履约义务完成时)发生。企业应当根据实际情况，首先判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，如不满足，则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。收入确认和计量五个步骤中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。需要说明的是，一般而言，确认和计量任何一项合同收入应考虑上述所有步骤。但履行某些合同义务确认收入不一定要经过五个步骤，如企业按照第二步确定某项合同仅为单项履约义务时，可以从第三步直接进入第五步确认收入，不需要第四步(分摊交易价格)。三商品房销售应设置的主要会计科目为了核算房地产开发企业转让与销售房地产阶段的业务，房地产开发企业应设置以下会计科目，见表6-1。表6-1商品房销售应设置的主要会计科目科目名称会计核算主营业务收入“主营业务收入”科目核算房地产开发企业对外转让、销售、结算开发产品等所取得的收入。该科目贷方登记企业按规定确认的主营业务收入，借方登记期末结转入“本年利润”科目的主营业务收入。期末，该科目的余额转入“本年利润”科目后无余额主营业务成本“主营业务成本”科目核算房地产开发企业对外转让、销售、结算开发产品等应结转的经营成本。该科目借方登记本期已对外转让、销售和结算开发产品的实际成本，贷方登记期末结转入“本年利润”科目的经营成本。期末，该科目的余额转入“本年利润”科目后无余额应收账款“应收账款”科目核算房地产开发企业因销售开发产品等经营活动应无条件(即仅取决于时间流逝)向客户收取的款项。该科目借方登记企业销售开发产品等经营活动应收取的款项，贷方登记收回的应收账款合同资产“合同资产”科目核算房地产开发企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。该科目借方登记因已转让商品而有权收取的对价金额；贷方登记取得无条件收款权的金额；期末借方余额，反映企业已向客户转让商品而有权收取的对价金额。该科目按合同进行明细核算合同负债“合同负债”科目核算房地产开发企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。该科目贷方登记企业在向客户转让商品之前，已经收到或已经取得无条件收取合同对价权利的金额；借方登记企业向客户转让商品时冲销的金额；期末贷方余额，反映企业在向客户转让商品之前，已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。该科目按合同进行明细核算四特殊情况下商品房销售的会计核算房地产开发企业会计实务中，可能遇到一些特殊的销售商品业务。在将销售商品收入确认和计量原则运用于特殊销售商品收入的会计处理时，应结合这些特殊销售商品交易的形式，并注重交易的实质。1.分期收款销售收入的核算采用分期收款方式销售开发产品，每期实现的销售收入，是按当期收到的价款或合同约定当期应收的价款确定的，即不论价款是否收到，都应按合同规定的时间和金额确认销售收入的实现。而其销售成本的结转时间，应与分期收款销售收入实现的时间相一致，当期结转的销售成本应按开发产品销售成本占销售收入的比例进行计算，其计算公式如下。本期应结转的销售成本=本期确认的销售收入÷销售总收入×销售总成本【例6-6】A房地产公司采用分期收款结算方式出售高级公寓一栋，合同规定总价款为6000000元，相应增值税销项税额为540000元。分三次收取价款：房屋移交时，收取总价款的50%；第二年收取30%；第三年收取20%。该商品房的实际开发成本为5000000元。做如下会计分录：【解析】(1)移交商品房时，结转分期收款销售商品房的实际成本：借：分期收款开发产品5000000

贷：开发产品--商品房5000000(2)移交房屋,收取50%的价款时:

借：银行存款3270000

贷：主营业务收商品房销售收入3000000

应交税应交增值税(销项税额)270000同时，结转相应的经营成本：借：主营业务成本——商品房销售成本2500000

贷：分期收款开发产品2500000企业在第二、第三年收取价款时，分别按各自的比例确认销售收入，结转销售成本和计算税金及附加。2.委托方式销售开发产品销售收入的核算采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现。(1)采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额，于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。(2)采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格，于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。(3)采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。(4)采取基价(保底价)并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基价加按超过基价分成比例计算的价格，于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。下面主要介绍支付手续费方式和视同买断方式下的会计处理。(1)支付手续费方式房地产开发企业采取支付手续费方式委托销售商品房的，在委托房地产代理销售机构销售商品房时因不需要进行实物交付，通常不应确认销售商品房收入，也不需要进行会计处理，而应在符合收入确认条件时确认销售商品房收入的实现。实现收入时，借记“银行存款”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目；结转成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目；提取税金，借记“税金及附加”科目，贷记“应交税费”科目。销售成立后，按合同或协议约定支付给房地产代理销售机构的手续费应作为销售费用处理，借记“销售费用”“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“银行存款”科目等。【例6-7】某房地产公司委托甲专业销售公司销售其开发的商品房，双方约定，房屋销售价格由房地产公司定价，销售收款后甲专业销售公司按售价的2%收取手续费。月末，该房地产公司收到甲专业销售公司开具的代销清单，共销售房屋10套，售价共计500万元。房屋开发成本为350万元。不考虑税金因素。【解析】(1)委托销售时，因不需要进行实物交付，不需要进行分计处理(2)承购人交纳房款时，依据收款收据记账联，收账通知等收款证明进行会计处理；借：银行存款5000000

贷：合同负债5000000(3)收到代销清单，支付甲专业销售公司销售手续费时，依据销售公司开具的代理销售发票和付款证明进行会计处理；借：销售费用100000

贷：银行存款100000(4)房屋竣工验收，移交承购人时，应确认商品房销售收入：借：合同负债5000000

贷：主营业务收入5000000(5)确认收入的同时，结转房屋销售成本：借：主营业务成本3500000

贷：开发产品--商品房3500000(2)视同买断方式采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。【例6-8】某房地产公司委托甲专业销售公司销售其开发的商品房10套，协议价为500万元，增值税销项税额为45万元，成本为350万元。代销协议约定，双方签订代销协议后，无论商品房是否能够卖出、是否获利，均与房地产公司无关。【解析】某房地产公司委托甲专业销售公司代销商品，属于视同买断方式。该房地产公司的会计处理如下：(1)代销商品房移交甲专业销售公司时，确认销售收入。借：应收账款5450000

贷：主营业务收入5000000

应交税费--应交增值税(销项税额)450000(2)结转房屋销售成本。借：主营业务成本3500000

贷：开发产品--商品房3500000(3)收到甲专业销售公司销售商品房款，依据银行收账通知等收款证明进行会计处理：借：银行存款5450000

贷：应收账款5450000五销售面积差的会计核算面积差是指房地产开发企业销售的商品房竣工交付时，实际销售面积与原签订销售合同时的预计销售面积之间存在的差异。面积差的处理方式是房地产开发企业与客户在销售合同中重要的约定事项，一般情况下，其约定的处理方式有以下两种。1.实际销售面积超出原预售面积的部分实际销售面积超出原预售面积的部分，由房地产开发企业负担，客户不需要补交房款。对于该处理方式，房地产开发企业则不需要进行账务处理。2.按实际销售面积结算价款，多退少补对于这种处理方式，面积差的账务处理如下，(1)房地产开发企业退还面积差涉及的房款，应按退还的金额:借:预收账款贷:银行存款等(2)房地产开发企业收到客户补交的面积差房款，应按收到的金额:借:银行存款等贷:预收账款竣工交付时，将其从“预收账款”科目转入“主营业务收入”科目。【例6-9】1月，某房地产公司所建商品房竣工交付时，根据合同规定共收取面积差545万元(含增值税45万元)。对于该项经济业务，该房地产公司应做如下账务处理。(1)收到补交面积差房款时:借:银行存款5450000贷:预收账款5450000(2)结转收入时:借:预收账款5450000贷:主营业务收入5000000应交税费--应交增值税450000房地产开发企业会计核算是遵循收入和成本配比的原则进行，即房地产开发企业根据收入实现原则确认销售收入和销售面积时，应同时结转相应的开发产品的销售成本。一开发产品成本的会计核算与税务处理开发产品竣工验收达到预定可使用状态，成本结算完成后，编制《开发产品成本明细表》，详细列明每种开发产品的总成本、总面积、单位面积成本和总套数等信息，使用的面积要和测绘部门出具的实测面积一致。开发产品的分类要根据成本核算对象的划分和实际核算需要进行确定。《开发产品成本明细表》作为开发产品成本结转的依据，附在凭证后面，借记“开发产品”的相关明细科目，贷记“开发成本”的相关明细科目。第三节商品房销售成本的会计核算与税务处理【例6-10】某房地产开发公司开发的项目于2024年10月竣工交付，该商品房全部对外销售，开发过程中共发生开发成本50000万元。商品房竣工交付时，该公司根据有关原始凭证结转库存产品成本，做如下账务处理；借：开发产品500000000贷：开发成本500000000开发产品的会计成本与计税成本基本保持一致。二开发产品销售时成本的会计核算与税务处理会计期末根据收入确认原则分产品确认实现的销售收入和销售面积，同时根据实际销售面积结转相应的开发产品销售成本。结转的已实现销售开发产品成本=已销售的建筑面积×该开发产品单位建筑面积成本账务处理为：借记“主营业务成本”科目，贷记“开发产品”科目。结转销售成本时，编制《开发产品成本明细表》并附在凭证后面，该表详细登记实现销售的每套房源信息。【例6-11】（接前例）某房地产公司开发的项目于2024年10月竣工交付，该商品房全部对外销售，开发过程中发生开发总成本50000万元。该项目总可售建筑面积为10万平方米，商品房竣工交付时，已实现销售建筑面积6万平方米。该公司根据有关原始凭证结转开发产品销售成本，做如下账务处理：该开发产品单位建筑面积成本=总成本÷总可售建筑面积=50000÷10=5000(元/平方米)结转的已实现销售开发产品成本=已销售的建筑面积×该开发产品单位建筑面积成本=6×5000=30000(万元)借：主营业务成本300000000货：开发产品300000000三成本差异的会计核算与税务处理成本差异发生在土地增值税清算之前的，应先在开发成本中归集，然后按已售与未售的比例，分别转入“主营业务成本”和“开发产品”科目。成本差异发生在土地增值税清算之后，差异较小的，可作为销售费用；若差异很大，可申请重新清算土地增值税，即重新进行成本费用的认定和土地增值税清算，但在实际工作中，很难得到税务机关的认同。因为这意味着前期企业多交了土地增值税，若税务机关认同重新清算，企业可能就会要求退还前期多交的土地增值税。本章小结房地产开发企业收取的会员费及诚意金是在商品房预售之前收取的款项。会计核算时，会员费及诚意金应在“其他应付款”科目下核算。房地产开发企业收取的定金，实质上属于销售款的一部分，在“预收账款”科目中核算。房地产开发企业收取的销售定金视同预收款进行税务处理，房地产开发企业收到预收款时应按照3%的预征率计算预缴增值税。房地产预售收入不是销售房地产的销售收入，根据会计准则等相关房地产收入确认的原则，在预售房产时不需要确认销售收入。房地产开发企业在预售阶段收到预售款后，按照3%的预征率预缴增值税。房地产开发企业应收取更名费的，应通过营业外收入核算，发生销售更名时，应单独编制会计分录反映更名情况，按已交房款在“预收账款”科目贷方做相反登记，直接从原客户“预收账款”科目贷方红字转入新客户“预收账款”科目贷方。购房者在商品房预售阶段发生退房时，应按购房者原交付的房款金额，登记“预收账款”的贷方红字，按收取的罚款等金额，贷记“营业外收入”科目，按实际退回的销售款，贷记“银行存款”“库存现金”等科目。对于销售换房，在账务处理时不走退房程序，直接从原房源“预收账款”科目贷方红字转入新房源“预收账款”科目贷方。房地产开发企业在销售商品房时收取的代收款项应通过“其他应付款”科目核算。如果代收款项按规定应计入营业收入缴纳相关税费的，还应予以计提。代收款项是否需要缴纳增值税，要先判断这些代收款项是否属于增值税的价外费用。在房地产开发企业常见的代收费用中，住房专项维修基金、代收的契税、印花税不属于价外费用。对于房地产开发企业，其主营业务收入主要是指对外转让、销售、结算和出租开发产品等所取得的收入。其他收入是指商品房售后服务收入，以及销售材料、转让无形资产、出租定装产等形成的收入。对于房地产开发企业而言，收入的确认一般都是在销售阶段做预收款处理，等基本开发完成后再做收入处理，并结转相关成本。房地产开发企业的收入确认和计量大致分为识别与客户订立的合同、识别合同中的单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至各单项履约义务、履行各单项履约义务时确认收入务五步。为了核算房地产开发企业转让与销售房地产阶段的业务，房地产开发企业应设置主营业务收入、主营业务成本、应收账款、合同资产、合同负债会计科目。采用分期收款方式销售开发产品，每期实现的销售收入，是按当期收到的价款或合同约定当期应收的价款确定的，即不论价款是否收到，都应按合同规定的时间和金额确认销售收入的实现。实际销售面积超出原预售面积的部分，由房地产开发企业负担，客户不需要补交房款。对于该处理方式，房地产开发企业则不需要进行账务处理。按实际销售面积结算价款，多退少补。会计期末根据收入确认原则分产品确认实现的销售收入和销售面积，同时根据实际销售面积结转相应的开发产品销售成本。成本差异发生在土地增值税清算之前的，应先在开发成本中归集，然后按已售与未售的比例，分别转入“主营业务成本”和“开发产品”科目。本章结束项目单元七：房地产开发企业自持物业的会计核算房地产开发企业的自持物业是指房地产开发企业开发的非销售的、主要用于自持经营或租赁使用的物业，一般也称为经营性物业。经营性物业，是指经营性、收益性房产，如房地产开发企业开发建设并拥有所有权的写字楼、商场、购物中心、购物广场以及工业厂房和仓库等经营性不动产。房地产自持物业分为出租物业与自营物业两种。根据《企业会计准则》，已出租的物业应纳入投资性房地产核算，尚未出租的及自营物业应纳入固定资产核算，下面分别讲解这两类自持物业的会计核算。一房地产开发企业出租物业的初始计量(一)出租物业的确认出租物业是指房地产企业开发的以出租为目的的房地产。根据《企业会计准则》，投资性房地产包括已出租的土地使用权、已出租的建筑物、持有并准备增值后转让的土地使用权。因此，房地产企业的出租物业应作为投资性房地产进行核算。1.出租物业的确认条件根据《企业会计准则》，投资性房地产同时满足下列条件，应予以确认：(1)与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；(2)该投资性房地产的成本能够可靠地计量。对于房地产企业的出租物业，确认为投资性房地产的条件有以下两个：(1)出租物业竣工验收并达到预定可使用状态；(2)出租物业的租赁期开始。第一节房地产开发企业出租物业的会计核算2.出租物业的入账范围根据《企业会计准则》规定，投资性房地产应当按照成本进行初始计量。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成(包括土地开发费、建安成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等)。对于房地产开发企业，出租物业按照出租物业开发产品成本进行初始计量。（二）出租物业的账务处理1.会计处理建造成本应先归集于“开发成本”科目，待项目竣工且租赁开始日，将建造成本与土地成本一并转入“投资性房地产”科目，借记“投资性房地产”科目，贷记“在建工程”“无形资产”科目。若房地产企业的房产建成后，最初并未确定作为投资性房地产，也可先记入“固定资产--不动产”科目，等以后再转入“投资性房地产”科目。2.明细核算由于出租物业是分区域出租，因此要按照不同业态进行辅助核算，单独归集每个出租业态的建造成本，使每个业态成本具有可计量性，防止因部分出租造成投资性房地产难以确认。房地产开发企业在“投资性房地产”科目下按照不同的业态分别设置明细科目，计提折旧时可以按类进行。【例7-1】某房地产公司竣工的购物中心于2025年2月1日开业，总成本为5亿元，总建筑面积10万平方米，出租面积比例为80%。该公司根据有关原始凭证，应做如下账务处理：已出租部分成本=总成本÷总建筑面积×出租面积=总成本×出租面积比例=50000÷10×80%=40000(万元)借：投资性房地产--购物中心400000000贷：开发成本400000000(三)出租物业暂估入账的账务处理房地产开发企业出租物业开业产生租金收入时，如果成本决算还没有完成，应按照预算成本暂估入账并提取折旧，待实际成本确定时再进行调整。【例7-2】2024年12月31日，某房地产公司开发的购物中心竣工，但成本决算还未完成。按预算成本，该购物中心开发成本总计5亿元，总建筑面积10万平方米。2025年2月该购物业中心成本决算完成，实际成本总计为5.5亿元。该公司根据有关原始凭证，应做如下账务处理(以上金额均为不含税金额)，不考虑税金：(1)暂估入账时。借：投资性房地产--购物中心--暂估入账500000000贷：开发成本--暂估入账500000000(2)实际成本确定时。先将暂估入账时的会计分录用红字冲回，再做如下账务处理：借：投资性房地产--购物中心550000000贷：开发成本550000000二房地产开发企业出租物业收入的会计核算(一)出租收入的确认根据税法的规定，房地产开发企业出租业务应缴纳的税金包括增值税、房产税等，均成按照出租收入计算，而不按实际收到的租金来计算，因为房地产企业实际收到的租金可应按实际收到的租金可能包含预收性质的租金。因此，房地产开发企业在收到租金时，应按实际收到的租金金额开具收款收据，在确认租金收入时，才向客户开具租赁发票。房地产企业于会计期末根据相关出租合同约定，按照权责发生制原则确认租金的入，租金收入通过“其他业务收入”科目核算。(二)租金收入的账务处理房地产开发企业按合同约定收到租金时，借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目。每一会计期间确认租金收入时，根据按权责发生制原则计算的该会计期间应确认租金收入的金额，借记“预收账款”科目，贷记“其他业务收入”科目。一次性收取租赁费的，增值税的纳税义务发生时间是收到预收款的当天。发生租赁合同中止，退还租金时，按退还的租金金额，借记“预收账款”等科目，贷记“银行存款”等科目。【例7-3】某房地产公司与某客户签订租赁合同，租赁合同中的租赁期限为2025年1月1日到2025年3月31日。2025年1月1日该公司实际收到金额31.50万元（其中租金30万元，增值税为1.5万元）。账务处理如下：(1)1月1日收到金额时。借：银行存款315000贷：预收账款315000(2)取得租金时增值税纳税义务发生。借：预收账款15000贷：应交税费——应交增值税（销项税额）15000(3)1月末确认当月租金收入时。（30万元÷3=10万元）借：预收账款100000贷：其他业务收入100000(三)免租期收入的账务处理房地产开发企业在房产出租业务中，有时会给承租人一定额度的租金优惠，该租金优惠通常以免租期的形式体现。免租期租金收入的确认原则：在增值税确认方面，《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第86号)规定：纳税人出租不动产，租赁合同中约定免租期的，不属于《营业税改征增值税试点实施办法)(财税〔2016)36号文件附件1)第十四条规定的视同销售服务。即房产出租期间的免租期没有租金收入，不作为视同销售，不计算缴纳增值税。【例7-4】某房地产公司将位于市中心一房产出租给客户，该房产原值10000万元，租赁合同从2024年9月1日至2027年12月31日，免租期为4个月(即从2024年9月1日至2024年12月31日)，第一年租金(不含税，下同)为200万元，此后每年递增10%。租金分3年支付，每年于年初收取当年租金。租赁收入按照9%的税率计算缴纳增值税。2022年年初收取租金为200万元，应纳增值税额=200×9%=18(万元)。借：银行存款2180000贷：其他业务收入2000000应交税费--应交增值税（销项税额）1800002023年年初收取租金=200×(1+10%)=220(万元)，应纳增值税额=220×9%=19.8(万元)借：银行存款2398000贷：其他业务收入2200000应交税费--应交增值税（销项税额）1980002024年年初收取租金=200×(1+10%)2=242(万元)应纳增值税额=242×9%=21.78(万元)借：银行存款2637800贷：其他业务收入2420000应交税费--应交增值税（销项税额）217800三房地产开发企业出租物业后续支出的会计核算与出租物业有关的后续支出，满足资产确认条件的，应计入出租物业的成本；不满足资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。(一)维修费用的账务处理一般情况下，出租物业投入使用之后，由于建筑物磨损、各组成部分耐用程度不同等原因，可能出现房屋设施的局部损坏。为了保证出租物业的正常使用，开发企业将对房屋进行必要的维修。房屋的日常维修通常不符合资产的确认条件，在发生时可直接计入当期损益。房地产开发企业发生的日常维修支出应直接计入当期损益，允许抵扣的进项税额记入“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目。日常维修费用发生时，按照维修支出的金额，借记“其他业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目。【例7-5】某房地产公司将其拥有的房屋对外出租，租赁期限为2024年1月1日至2025年12月31日。该公司于2024年6月5日发生建安维修支出5000元(不含税)，允许抵扣的进项税额为450元。根据相关原始凭证，该公司账务处理如下：借：其他业务成本5000应交税费--应交增值税（进项税额）450贷；银行存款5450根据《企业所得税法》的规定，该房地产公司发生的房屋维修支出允许在企业所得税税前扣除。(二)装修费用的账务处理根据《企业会计准则》的规定，房地产企业发生的装修费在一般情况下可以对未来产生一定的经济利益，因此，对于符合资产确认条件的出租物业的装修费。应计入出租物业的成本，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”等科目。通常在实际操作中，发生的装修费用，在“投资性房地产”科目下设置“装修费用”明细科目核算，不计残值，按10年计提折旧。对于二次装修发生的装修费用，应在“投资性房地产--装修费用”科目中核算，同时，应当终止原装修部分的账面价值，将原账面价值一次性记入“营业外支出”科目。【例7-6】2024年5月某房地产公司开发的大型购物中心竣工，为满足购物中心开业的要求，该公司共花费6000万元进行装修，取得允许抵扣的进项税额为540万元，通过银行存款支付，于2024年8月底装修完毕。该装修费用相对开发成本占比较大，公司根据相关原始凭证，编制会计分录如下：借：投资性房地产--装修费用60000000应交税费--应交增值税（进项税额）5400000贷：银行存款65400000该公司装修费用采用直接法，按10年计提折旧，2024年9月计提折旧50万元(6000÷10÷12)，会计分录如下：借：其他业务成本500000贷：投资性房地产累计折旧5000002025年5月该公司对该购物中心进行重新装修，装修费用总计5000万元，取得允许抵扣的进项税额为450万元，于2025年9月装修完毕。借：投资性房地产--装修费用50000000应交税费--应交增值税（进项税额）4500000贷：银行存款54500000同时终止原装修费用的账面价值，原装修费用已累计计提9个月，折旧额为：9×50=450(万元)，会计分录如下：借：营业外支出55500000投资性房地产累计折旧4500000贷：投资性房地产--装修费用60000000(三)改建支出的账务处理房屋的改建支出是指改动建筑物结构并延长该建筑物使用年限的改造支出。根据《企业会计准则》，由于房地产企业发生的改建支出延长了该建筑物的使用年限，对未来产生了一定的经济利益，因此，房地产企业对于出租物业的改建支出符合资产确认的条件，应该予以资本化。在实际操作中，出租物业发生改建支出时，应将该出租物业原值、累计折旧和减值准备转入“在建工程”科目，并停止计提折旧。发生的改建支出，通过“在建工程”科目核算。在出租物业改建支出完工并达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“投资性房地产”科目，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。【例7-7】2024年6月某房地产公司对其拥有的大型购物中心进行改造，购物中心停止营业，改造时该购物业中心原值30000万元，累计折旧10000万元，账面净值为20000万元。共发生改造支出5000万元，增值税450万元。该公司根据相关原始凭证，做如下账务处理：(1)转销原值和已计提折旧时。借：投资性房地产累计折旧100000000在建工程200000000贷：投资性房地产300000000(2)发生改建支出时。借：在建工程50000000应交税费--应交增值税(进项税额)4500000贷：银行存款54500000(3)改造完成时。借：投资性房地产250000000贷：在建工程250000000以上经济活动“T”形账户核算如图7-1所示。图7-1某房地产开发公司改建支出核算“T”形账户根据《企业所得税法》，发生的房屋改造支出按照延长后的使用年限计提折旧并进行税前扣除。四房地产开发企业出租物业后续计量的会计核算企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，只有在满足特定条件(即有确凿证据表明其所有投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得)的情况下，才可以采用公允价值模式进行后续计量。即《企业会计准则第3号--投资性房地产》适当引入公允价值模式，在满足特定条件的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。本书仅介绍成本计量模式的账务处理。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照《企业会计准则第4号固定资产》或《企业会计准则第6号--无形资产》的有关规定，按期(月)计提折旧或摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧”科目。按照《企业会计准则第8号--资产减值》的有关规定，经减值测试后投资性房地产确定发生减值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。根据税法，企业可自行确定计提折旧的净残值率，但实务中一般将其确定为5%。【例7-8】2025年1月，某房地产开发公司计划购入一栋写字楼用于对外出租。2月9日，该房地产公司与乙公司签订了经营租赁合同，约定自办公楼购买日起将这栋写字楼出租给乙公司，租期2年。3月10日，该公司实际购入写字楼，支付价款1500万元和税金75万元。该写字楼剩余使用年限为25年，预计净残值60万元，采用直线法计提折旧。2025年12月31日，该栋写字楼发生减值30万元。假设房地产公司采用成本计量模式。房地产公司的账务处理如下：(1)2024年3月10日，公司购入写字楼。借：投资性房地产--写字楼15000000应交税费--应交增值税（进项税额）750000贷：银行存款15750000(2)2025年4—12月，房地产公司每月计提折旧（1500-60）÷25÷12=4.8万元。借：其他业务成本48000贷：投资性房地产累计折旧48000(3)2025年年末，计提投资性房地产减值准备。借：资产减值损失300000贷：投资性房地产减值准备300000五房地产开发企业投资性房地产转换的会计核算房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。房地产转换是针对房地产用途发生改变而言，而不是后续计量模式的转变。企业必须有确凿证据表明房地产用途发生改变，才能将投资性房地产转换为非投资性房地产或者将非投资性房地产转换为投资性房地产，如自用的办公楼改为出租等。确凿证据包括两个方面：一是企业董事会或类似机构就改变房地产用途形成正式的书面决议；二是房地产因用途改变而发生实际状态上的改变，如从自用状态改为出租状态。(一)投资性房地产的转换形式投资性房地产的转换形式主要包括：（1）投资性房地产改为自用；(2)房地产开发企业将用于经营出租的投资性房地产重新开发；(3)作为存货的房地产改为出租；(4)自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值；(5)自用建筑物停止自用，改为出租。(二)投资性房地产转换日的确定转换日的确定关系到资产的确认时点和入账价值。转换日是指房地产的用途发生改变、状态相应发生改变的日期。转换日的确定标准主要包括：(1)投资性房地产开始自用，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。(2)投资性房地产转为存货，转换日为租赁期届满、企业董事会或类似机构做出面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期。(3)作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，转换日应当为租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。(4)自用土地使用权停止自用，改为用于资本增值，转换日为企业停止将该项土地使用权用于生产商品、提供劳务或经营管理且管理层做出房地产转换决议的日期。(三)投资性房地产转换为非投资性房地产的会计核算结合前文内容，此部分仅讲解采用成本模式进行后续计量的投资性房地产转换为自用房地产。企业将采用成本模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。转换日，按该项投资性房地产的账面余额、累计折旧或摊销、减值准备等，分别转入“固定资产”“累计折旧”“固定资产减值准备”等科目；按投资性房地产的账面余额，借记“固定资产”或“无形资产”科目，贷记“投资性房地产”科目；按已计提的折旧或摊销，借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目，贷记“累计折旧”或“累计摊销”科目；原已计提减值准备的，借记“投资性房地产减值准备”科目，贷记“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目。【例7-9】2024年5月9日，某房地产公司将出租在外的土地使用权收回，开始用于本公司建造自用办公楼。该块土地使用权的账面净值为2370万元（原值为2600万元，累计已摊销200万元，已提减值准备30万元）。假设该房地产公司采用成本计量模式。转换日，房地产公司的账务处理如下：借：无形资产--土地使用权23700000投资性房地产累计折旧2000000投资性房地产减值准备300000贷：投资性房地产23700000累计摊销2000000无形资产减值准备300000(四)非投资性房地产转换为投资性房地产的会计核算结合前文内容，此部分仅讲解成本模式下，对非投资性房地产转换为投资性房地产的后续计量。(1)作为存货的房地产转换为投资性房地产作为存货的房地产转换为投资性房地产，通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经