教学材料《会计学基础》-第3章

为了在账户中记录经济业务的发生情况，除了设置会计科目、开设账户外，还必须采用一定的记账方法。所谓记账方法就是指在账簿中登记各项经济业务的方法。记账方法是随着社会经济的发展而产生并发展的，在会计的发展过程中，曾采用过单式记账法和复式记账法。一、单式记账法所谓单式记账法是指对发生的经济业务一般只在一个账户中进行登记，而且，通常情况下只重视对现金收付以及债权、债务的核算方法。例如，用银行存款4000元购买材料时，只在“银行存款”账户登记减少4000元，不登记“原材料”账户；或者在“原材料”账户上登记增加4000元，而不登记“银行存款”账户。账户之间没有对应关系，记账也没有互相平衡的概念。因此，单式记账法是一种比较简单的、不完整的记账方法，不能全面、系统地反映经济业务的来龙去脉，也不便于检查账户记录的正确性和完整性，只能在商品经济尚不发达，经济业务十分简单的情况下使用。第一节复式记账原理下一页返回二、复式记账法随着社会生产的进一步扩大，经济活动内容日益复杂，为了满足经济管理的需要，产生更为科学的记账方法，即复式记账法。复式记账法是相对单式记账法而言的。所谓复式记账法，就是指对于任何一笔经济业务都要用相等的金额，在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记的记账方法复式记账法是以会计基本等式为理论基础创立的。在企业的生产经营活动中，每一笔经济业务的发生都会引起会计要素的有关项目发生增减变动。不是引起资产和权益同时变化，就是引起资产内部或权益内部的变化。为了全面、完整地反映各会计要素的增减变动情况及其结果，就必须采用复式记账法。例如：以银行存款4000元购买材料时，一方面要在银行存款账户中登记减少4000元，另一方面还要在原材料账户中登记增加4000元；再如，企业从银行提取现金500元，这项经济业务，一方面要反映企业的库存现金增加了500元，另一方面还要反映企业的银行存款减少了500元。第一节复式记账原理上一页下一页返回复式记账是一种科学的记账方法，它可以全面地、相互联系地反映各个会计要素的增减变化情况和结果。另外，由于复式记账法是以会计等式为基础而建立起来的，在每一项经济业务发生后，都以相等的金额在有关账户中进行登记，因而便于用试算平衡的原理来检查账户记录的正确性。在我国，复式记账法按其采用的记账符号、记账规则、试算平衡的不同，可分为三种：增减记账法、收付记账法和借贷记账法。目前借贷记账法是全世界范围内通用的记账方法。我国1993年7月1日开始实施的《企业会计准则》中已经明确规定了我国采用借贷记账法因此，下面仅以借贷记账法为例来解释复式记账第一节复式记账原理上一页返回借贷记账法是以“借”和“贷”作为记账符号，对发生的经济业务都要用相等的金额，在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记的一种复式记账方法一、借贷记账法的产生和发展借贷记账法大约产生于12世纪末13世纪初的意大利。当时，随着资本主义经济的大发展，在13一15世纪的意大利沿海出现了城市早期金融业，从而产生了以“借”、“贷”为记账符号，对一项经济业务引起的经济内容的增减变动，以相等的金额同时从两方面进行登记的借贷复式记账方法。借贷复式记账法经历了300多年的发展与完善，从金融业逐步渗透到工商业，由佛罗伦萨簿记、热那亚簿记法最终发展为较为成熟的威尼斯复式簿记。1494年，意大利数学家、会计学家卢卜·帕乔利公开出版了《算术、几何及比例概要》一书，以三十六章的内容全面论述了当时流行于意大利的威尼斯复式簿记，这就是著名的“簿记论”。从此，借贷记账法在意大利得到了广泛的传播和进一步完善，并相继在欧洲的荷“今、德国、法国、英国等国家传播。第二节借贷记账法下一页返回借贷记账法的产生与运用，标志着会计记账方法由单式记账法发展为较为科学合理的复式记账法，标志着世界会计发展进入了近代会计发展阶段。18世纪末和19世纪初，产业革命为英国带来了生产力的巨大发展，资本的集中促进了企业组织形式的变化，以所有权和经营权相分离为主要特征的股份公司应运而生。股份公司的出现使会计信息使用者的范围扩大了，会计不仅要为企业管理当局进行经营管理服务，而且还要对众多的社会股东、企业债权人、证券交易所、金融机构和政府机构等负责。为了保证各股份公司会计信息的真实可靠，就必须对其信息的产生及披露进行监管，由此而产生了“自由职业”身份的注册会计师或特许会计师。1854年，英国苏格兰的注册会计师成立了世界上第一个会计师协会—爱丁堡会计师公会。从此，执业会计师作为一种有组织的自由职业，出现于资本主义国家，为刚刚兴起的股份有限公司经营形式服务，为资本的合理流动和资源的有效配置保驾护航，因而爱丁堡会计师公会的成立被称为近代会计发展史上的第二个里程碑。第二节借贷记账法上一页下一页返回可见，近代会计的发展是以资本主义经济的发展和股份公司的出现为背景的，经济环境的巨变对会计理论的发展产生了巨大的推动力，除借贷记账法以外，近代会计还产生了资产计价理论、折旧理论、会计报表披露理论，形成了以借贷记账法为核心的会计理论体系。二、借贷记账法的特点1.记账符号借贷记账法以“借”和“贷”作为记账符号，这里的“借”和“贷”只是单纯的记账符号，用以表示记账的方向，反映会计要素的增减变化。在借贷记账法下，以“借”表示资产和成本、费用的增加，负债、所有者权益和收入、利润的减少；以“贷”表示资产和成本、费用的减少，负债、所有者权益和收入、利润的增加2.记账规则借贷记账法以“有借必有贷，借贷必相等”作为记账规则。即当每一笔经济业务发生后，不论涉及什么账户，第二节借贷记账法上一页下一页返回都必须将其同时记入一个（或几个）账户的借方和另一个（或几个）账户的贷方，而且记入借方的金额必须等于记入贷方的金额。3.账户结构由于借贷记账法是以“借”和“贷”作为记账符号，所以在设置账户时，需把每一个账户都分为“借方”和“贷方”，借方在左，贷方在右。由于资产账户与权益账户是对立统一的两个方面，因此，如果规定以借方登记增加，就必须以贷方登记减少；如果规定以贷方登记增加，就必须以借方登记减少。至于是账户的借方登记增加还是贷方登记增加，取决于账户自身的性质。在账户的基本结构中，登记在借方的数额称为“借方发生额”，登记在贷方的数额称为“贷方发生额”。两方发生额相减后的差额称为“余额”。余额按其表示的时间不同，分为期初余额和期末余额。通常，企业的账户分为五大类，即资产类、负债类、所有者权益类、成本费用类、损溢类。下面具体分析各类账户的结构和格式。第二节借贷记账法上一页下一页返回资产类账户以借方登记资产的增加，贷方登记资产的减少，余额一般在借方，表示资产的结存额。如表3一1所示负债及所有者权益类账户以贷方登记其增加，借方登记其减少，余额一般在贷方，表示负债或所有者权益的结存额。如表3一2所示资产类账户期末余额的计算公式如下：资产类账户借方期末余额=借方期初余额+本期借方发生额-本期贷方发生额负债及所有者权益类账户期末余额的计算公式如下：负债及所有者权益类账户贷方期末余额=贷方期初余额+贷方本期发生额-借方本期发生额成本费用类账户类似于资产类账户，借方登记增加数，贷方登记减少数，余额在借方反映。成本费用类账户的结构如表3一3所示损溢类账户可分为二小类：一类是收入类账户，如主营业务收入、其他业务收入等，此类账户与负债及所有者权益类账户结构基本相同，第二节借贷记账法上一页下一页返回贷方登记增加数，借方登记减少数，期末一般没有余额。如表3-4所示。另一类是费用支出类账户，如主营业务成本、其他业务支出、财务费用、管理费用等，此类账户与资产类账户结构基本相同，借方登记增加数，贷方登记减少数，期末一般没有余额。如表3一5所示综合以上内容，我们将各类账户所反映的经济业务内容变化的增加数和减少数所记的借贷方向归纳列示如表3一6所示以上表明，不同类型的账户，“借”、“贷”两方各自所代表的经济内容不同。“借”字表示资产增加，负债及所有者权益减少，成本费用支出增加，收入减少或转销；“贷”字表示资产减少，负债及所有者权益增加，成本费用支出减少或转销，收入增加。三、借贷记账法的运用（一）编制会计分录在明确了借贷记账法的记账规则后，对企业发生的每一笔经济业务，都可以根据其原理进行登账工作。第二节借贷记账法上一页下一页返回在此之前，为了保证会计核算的正确性，应先编制会计分录。会计分录是指对每项经济业务标明应借应贷的方向、会计科目和金额的一种记录。在会计实际工作中，编制会计分录是通过填制记账凭证来体现的，它以反映经济业务发生情况的原始凭证为依据。会计分录包括三个要素，即确定会计科目、确定记账方向和确定应记金额。初学者在编制会计分录时，可以按以下步骤进行：第一，涉及的账户，分析经济业务涉及哪些账户发生变化第二，账户的性质，分析涉及的这些账户的性质，即它们各属于什么会计要素，位于会计等式的左边还是右边。第三，增减变化情况，分析确定这些账户是增加了还是减少了；增减金额是多少第四，记账方向，根据账户的性质及其增减变化情况，确定分别记入账户的借方或贷方。第二节借贷记账法上一页下一页返回第五，根据会计分录的格式要求，编制完整的会计分录会计分录的一般格式：（1）先借后贷（2）借贷要分行写，并且文字和金额都要错开一个字节或数个字节。（3）在有多借或多贷的情况下，要求借方或贷方账户的文字和金额数字必须对应。为了进一步掌握并运用账户和借贷记账法，现举例说明如下：[例3-1」假设宏达企业2007年12月份发生下列经济业务：（1）收到联营单位投资一台设备，价值600000元这笔经济业务的发生，使企业的固定资产增加了600000元，同时使企业的资本金增加了600000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：第二节借贷记账法上一页下一页返回借：固定资产600000贷：实收资本600000（2）从银行取得短期借款480000元，存入银行存款户。这笔经济业务的发生，使企业的银行存款增加了480000元，同时使企业的短期借款增加了480000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：银行存款480000贷：短期借款480000（3）以现金20000元支付职工薪酬这笔经济业务的发生，使企业的应付职工薪酬减少了20000元，同时使企业的库存现金也减少了20000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：应付职工薪酬20000贷：库存现金20000第二节借贷记账法上一页下一页返回（4）从银行提现2000元，作为日常零星开支用这笔经济业务的发生，使企业的库存现金增加了2000元，同时使企业的银行存款减少了2000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：库存现金2000贷：银行存款2000（5）向银行借入短期借款8000元，直接用于偿还应付账款这笔经济业务的发生，使企业的应付账款减少了8000元，同时使企业的短期借款增加了8000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：应付账款8000贷：短期借款8000第二节借贷记账法上一页下一页返回（6）以资本公积500000元转增实收资本这笔经济业务的发生，使企业的资本公积减少了500000元，同时使企业的实收资本增加了500000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：资本公积500000贷：实收资本500000（7）经批准，企业将应付股利28000元，转作企业资本金这笔经济业务的发生，使企业的应付股利减少了28000元，同时使企业的实收资本增加了28000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：应付股利28000贷：实收资本28000第二节借贷记账法上一页下一页返回（8）企业购入原材料一批40000元，材料已验收入库，以银行存款25000元支付货款，其余15000元尚未付款（暂不考虑增值税因素）这笔经济业务的发生，使企业的原材料增加了40000元，同时使企业的银行存款减少了25000元，应付账款增加了15000元，按借贷记账法的记账规则，应作会计分录如下：借：原材料40000贷：银行存款25000应付账款15000会计分录按其所反映的经济业务复杂程度及其所涉及对应账户的多少，可分为简单会计分录和复合会计分录。简单分录是指只涉及两个账户的分录，即“一借一贷”对应关系的会计分录。上面所举业务1～业务7都是简单会计分录。复合会计分录是指涉及两个以上：不包括两个）账户的分录，即“一借多贷”、“一贷多借”或“多借多贷”对应关系的会计分录。第二节借贷记账法上一页下一页返回为了清楚地反映账户之间的对应关系，原则上不编制多借多贷的会计分录。上面所举业务8便是复合会计分录。编制复合会计分录可以简化会计分录的编制工作，提高记账效率。实质上复合会计分录都可以根据账户对应关系分解成多笔简单会计分录。例如，业务8的会计分录可以分解为两笔简单分录：借：原材料25000贷：银行存款25000借：原材料15000贷：应付账款15000企业应根据经济业务的实际需要编制简单会计分录和复合会计分录，不得将多笔经济业务拼凑在一起编制复合会计分录，也不得任意将一笔复合会计分录分拆成几笔简单会计分录。第二节借贷记账法上一页下一页返回从前面的几道例题中可以看出，每项经济业务发生后，使得有关账户之间产生了应借应贷的相互关系，账户之间的这种相互依存关系，称为账户的对应关系，发生对应关系的账户，叫对应账户。（二）过账根据各项经济业务编制会计分录以后，经过审核无误，应将各会计分录中的金额分别记入有关账户，这个步骤在会计上称为“过账”。过账以后，一般要在月末结算出各账户的本期发生额合计和期末余额，这在会计上称为“结账”。[例3-2]接[例3一1]，假设某公司12月初各总分类账户余额如表3-7所示将该公司发生的经济业务登入各对应账户，如表3一8所示（三）试算平衡为了检查账户记录和记账结果是否正确，会计实务中往往要求在一定期间终了时进行账户的试算平衡。第二节借贷记账法上一页下一页返回所谓试算平衡，就是根据各会计要素的平衡关系来检查每一笔经济业务的会计处理及各类账户的记录是否正确的过程。包括发生额试算平衡和余额试算平衡两种方法，具体来说包括以下三个方面：（1）全部账户的期初借方余额合计数等于全部账户期初贷方余额合计数（2）全部账户的本期借方发生额合计数等于全部账户的本期贷方发生额合计数。（3）全部账户的期末借方余额合计数等于全部账户的期末贷方余额合计数。利用各总分类账户所提供的期初余额、本期发生额和期末余额等数据，就可以编制试算平衡表，根据例2的“T”型账户的有关资料，编制试算平衡表如表3-9所示第二节借贷记账法上一页下一页返回在实际工作中，如果只检查本期经济业务登记是否正确，可只编制本期发生额试算平衡表；如果只检查记账结果是否正确，编制期末余额试算平衡表即可。应该指出的是，试算平衡能够核查出账户记录的错误，但不能发现记账过程中的所有错误，有些错误试算平衡是不能发现的，如账户用错，借贷方向记错，重记、漏记某项经济业务，或两笔经济业务的记录方向正好相反，或金额的差错恰好相互抵消等，这些错误并不影响借贷双方的平衡。因此，这就要求会计人员在平时记账、登账过程中，养成良好的习惯，不可马虎从事，同时在编制试算平衡表之前，也应认真核对有关账户记录，以防差错。第二节借贷记账法上一页返回一、总分类账户和明细分类账户的关系总分类账户是根据总分类科目开设、总括反映企业经济业务的账户；明细分类账户是根据明细分类科目开设的，详细反映企业经济业务的账户。总分类账户和明细分类账户之间的关系是：（1）总分类账户对其所属的明细分类账户起着统驭和控制作用，而明细分类账户对总分类账户起辅助和补允说明的作用。（2）总分类账户和明细分类账户二者所反映的经济业务内容是一致的，只是核算的详简程度不同。总分类账反映的是总括内容，提供总括资料，而明细分类账反映的是某一方面的具体资料。（3）总分类账的借方（或贷方）本期发生额等于所属明细分类账借方（或贷方）本期发生额之和，总分类账期末余额等于所属明细分类账期末余额之和。第三节总分类账户和明细分类账户下一页返回正是由于总分类账户和明细分类账户之间的这种相辅相成的关系，所以在会计核算中必须按照平行登记的方法，既登记总分类账户，又登记明细分类账户。二、总分类账与明细分类账的平行登记平行登记是指对发生的每一笔经济业务，都要根据相同的会计凭证，在将有关经济业务登记入总分类账户的同时，将明细资料记入所属的明细分类账户中的一种记账方法平行登记的要点可以归纳如下：（1）依据相同。记入总分类账户中的资料是根据记账凭证而来的；记入所属明细分类账户时，也要以该记账凭证及所附的原始凭证为依据。（2）同时登记。对同一会计期间所发生的经济业务，凡是设有明细分类账户的，都要一方面记入有关的总分类账户，另一方面要记入其所属的有关明细分类账户，不能漏记或重记。第三节总分类账户和明细分类账户上一页下一页返回（3）方向一致。即对所发生的经济业务进行登账时，若总分类账户登记在借方，所属明细分类账户也要登记在借方；若总分类账户登记在贷方，则在明细分类账户也必须登记在贷方，登记的方向必须相同。（4）金额相等。记入总分类账户的金额，必须与记入所属明细分类账户的金额相等。如果一笔经济业务要同时记入某一总分类账户所属的几个明细分类账户时，则应与记入几个明细分类账户的金额之和相等。即：总分类账户借方（贷方）发生额=所属各明细分类账户借方（贷方）发生额之和总分类账户借方（贷方）余额=所属各明细分类账户借方（贷方）余额之和通过总分类账与明细分类账的平行登记，总分类账、明细分类账之间才能在期末进行核对，检验账户登记是否正确。第三节总分类账户和明细分类账户上一页下一页返回现举例说明平行登记的应用：【例3-3]某企业2007年4月初“原材料”和“应付账款”账户期初余额如表3一10所示

4月份发生部分经济业务如下（为简化，本部分的例题中不考虑有关增值税的因素）：（1）3日，向东胜工厂购入甲材料4000kg，单价30元，价款120000元，材料验收入库，货款尚未支付（2）8日，向西华工厂购入乙材料3000kg，单价20元，价款60000元，材料验收入库，货款尚未支付（3）18日，本月仓库发出甲材料2500kg，单价30元，计75000元；发出乙材料1800kg，单价20元，计36000元，均用于产品生产（4）25日，以银行存款偿还上月欠东胜工厂货款48000元，西华工厂货款14000元第三节总分类账户和明细分类账户上一页下一页返回根据以上经济业务，作会计分录如下：（1）借：原材料—