税法与税务会计（第3版）-第七章

第一节资源税一、资源税的概念一般认为，资源税是对开发和利用各种自然资源的单位和个人征收的一种税。资源税法是用以调整国家与资源税纳税人之间征纳关系的法律规范。它的基本法律依据是国务院颁布的«中华人民共和国资源税暂行条例»(以下简称«资源税暂行条例»)和财政部制定的«中华人民共和国资源税暂行条例实施细则»。二、资源税的发展资源税在我国具有十分悠久的历史。春秋时期的“官山海”，就是以专卖之名，行征税之实。以后各个朝代直到国民党统治时期，都以盐资源的专卖收入或征税收入作为主要财政收入之一。下一页返回第一节资源税新中国成立后，政务院于１９５０年发布的«全国税政实施要则»中，明确将盐税列为一个税种征收。盐税带有明显的对资源征税的性质。１９５８年以前，盐税由盐务部门负责征收管理，１９５８年改由税务机关负责征收管理。１９７３年税制改革时，将盐税并入工商税中征收。１９８４年工商税制全面改革时，工商税分为产品税、增值税、营业税和盐税４个税种，盐税成为独立的税种，并对原油、天然气、煤炭、金属矿产品和非金属矿产品(后两种暂缓征收)开始征收资源税。１９９３年１２月２５日国务院颁布了«中华人民共和国资源税暂行条例»，对矿产品和盐资源合并计征资源税，并从１９９４年１月起实施。上一页下一页返回第一节资源税２０１１年９月２１日国务院第１７３次常务会议通过«国务院关于修改‹中华人民共和国资源税暂行条例›的决定»，自２０１１年１１月１日起施行。三、资源税的特点和作用(一)资源税的特点１.征税范围的有限性２.纳税环节的一次性(二)资源税的作用１.通过合理调节资源级差收入水平，促进企业之间的公平竞争２.通过征收资源税，促进资源的合理开采，节约使用，有效配置上一页下一页返回第一节资源税３.开征资源税有利于配合其他税种，发挥税收杠杆的整体功能，并为国家增加一定的财政收入四、纳税义务人和扣缴义务人(一)纳税义务人在中华人民共和国领域及管辖海域开采«中华人民共和国资源税暂行条例»规定的矿产品或者生产盐(以下称开采或者生产应税产品)的单位和个人，为资源税的纳税人。上述单位指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人是指个体经营者及其他个人。上一页下一页返回第一节资源税自２０１１年１１月１日起，中外合作开采陆上石油资源的企业依法缴纳资源税，不再缴纳矿区使用费。但是，以前已依法订立的中外合作开采陆上石油资源的合同，在已约定的合同有效期内，继续依照当时国家有关规定缴纳矿区使用费，不缴纳资源税；合同期满后，依法缴纳资源税。自2011年１１月１日起，中外合作开采海洋石油资源的中国企业和外国企业依法缴纳资源税，不再缴纳矿区使用费。(二)扣缴义务人为加强对资源税零散税源的控管，节约征、纳成本，保证税款及时、安全入库，现行资源税规定以收购未税矿产品的独立矿山、联合企业以及其他单位作为资源税的扣缴义务人。上一页下一页返回第一节资源税扣缴义务人主要是对那些税源小、零散、不定期开采，税务机关难以控制，没有缴税的矿产品，在收购其矿产品时负有代扣代缴资源税的法定义务。独立矿山、联合企业以及其他收购未税矿产品的单位为扣缴义务人。其中，独立矿山是指只有采矿或只有采矿和选矿并实行独立核算、自负盈亏的单位。联合企业是指采矿、选矿、冶炼(或加工)连续生产的企业或采矿、冶炼(或加工)连续生产的企业，其采矿单位一般是该企业的二级或二级以下的核算单位。其他收购未税矿产品的单位包括收购未税矿产品的非矿山企业、单位和个体工商户等。未税矿产品是指资源税纳税人在销售其矿产品时不能向扣缴义务人提供资源税管理证明的矿产品。上一页下一页返回第一节资源税五、征税范围从理论上讲，资源税的征税范围应当包括一切可以开发和利用的国有资源。但由于我国开征资源税还缺乏经验，因而税法中只将矿产品和盐列入征税范围，«资源税税目税率表»中所列部分税目的征税范围限定如下:(１)原油，是指开采的天然原油，不包括人造石油。(２)天然气，是指专门开采或者与原油同时开采的天然气。(３)煤炭，是指原煤，不包括洗煤、选煤及其他煤炭制品。(４)其他非金属矿原矿，是指上列产品和井矿盐以外的非金属矿原矿。上一页下一页返回第一节资源税具体包括宝石、玉石、石墨、大理石、花岗石、石灰石、石棉等子目。(５)黑色金属矿原矿，指纳税人开采后自用、销售的，用于直接入炉冶炼或作为主产品先入选精矿、制造人工矿，再最终入炉冶炼的黑色金属矿原矿，包括铁矿石、锰矿石和铬矿石。(６)有色金属矿原矿，包括铜矿石、铅锌矿石、铝土矿石、钨矿石、锡矿石、锑矿石、铝矿石、镍矿石、黄金矿石、钒矿石(含石煤钒)等。(７)固体盐和液体盐，固体盐是指海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐。液体盐俗称卤水，指氯化钠含量达到一定浓度的浓液，是用于生产碱和其他产品的原料。上一页下一页返回第一节资源税六、税目、税额(一)税目资源税的税目反映征收资源税的具体范围，是资源税课征对象的具体表现形式。在具体设计税目时，采取列举法，即按照各种课税的产品类别分别设置税目，共设置７个大税目:(１)原油。(２)天然气。(３)煤炭。具体包括焦煤、其他煤炭。(４)其他非金属矿原矿。具体包括普通非金属矿原矿和贵重非金属矿原矿。上一页下一页返回第一节资源税(５)黑色金属矿原矿。(６)有色金属矿原矿。具体包括稀土矿和其他有色金属矿原矿。(７)盐。包括固体盐和液体盐。(二)税额资源税采用从价定率和从量定额税率，如表７－１所示。资源税采用定额税率，以应税资源的计量单位“吨”或“千立方米”等确定０.３~６０元的８个幅度税额。在现行«资源税税目税额明细表»和«几个主要品种的矿山资源登记表»中，对各品种各等级矿山的税额做了明确规定。上一页下一页返回第一节资源税纳税人具体适用的税率，在«资源税暂行条例»所附«资源税税目税率表»规定的税率幅度内，根据纳税人所开采或者生产应税产品的资源品位、开采条件等情况，由财政部商国务院有关部门确定；财政部未列举名称且未确定具体适用税率的其他非金属矿原矿和有色金属矿原矿，由省、自治区、直辖市人民政府根据实际情况确定，报财政部和国家税务总局备案。矿产品等级的划分，按«资源税暂行条例实施细则»所附«几个主要品种的矿山资源等级表»执行。上一页下一页返回第一节资源税对于划分资源等级的应税产品，其«几个主要品种的矿山资源等级表»中未列举名称的纳税人适用的税率，由省、自治区、直辖市人民政府根据纳税人的资源状况，参照«资源税税目税率明细表»和«几个主要品种的矿山资源等级表»中确定的邻近矿山或者资源状况、开采条件相近矿山的税率标准，在浮动３０％的幅度内核定，并报财政部和国家税务总局备案。七、账户设置资源税属价内税，是生产成本的组成部分，交纳的资源税由产品销售收入补偿。上一页下一页返回第一节资源税企业应纳资源税在“应交税费———应交资源税”科目核算，该科目货方反映按规定应缴纳的资源税，借方反映实际交纳的资源税，期末贷方余额反映未交的资源税，借方余额反映多交的资源税。企业缴纳资源税应通过“应交税费———应交资源税”账户进行核算。(一)一般账务处理１.计提时借:营业税金及附加贷:应交税费———应交资源税２.缴纳时借:应交税费———应交资源税上一页下一页返回第一节资源税贷:银行存款(二)具体业务处理１.销售应税产品应缴纳资源税的会计处理在会计核算上，企业销售应税资源税产品，应按规定计算出销售的应税资源税产品应交纳的资源税，列入产品销售税金及附加，冲减产品销售收入，处理如下:计算销售应税产品资源税时:借:营业税金及附加贷:应交税费———应交资源税缴纳时:上一页下一页返回第一节资源税借:应交税费———应交资源税贷:银行存款２.自产自用应税产品应纳资源税的会计处理纳税人自产自用应税产品应交纳资源税，其交纳的资源税在生产成本或制造费用等科目列支。当纳税人计算出自产自用的应税产品应交纳的资源税时，做如下分录:借:生产成本或制造费用贷:应交税费———应交资源税缴纳时:借:应交税费———应交资源税上一页下一页返回第一节资源税贷:银行存款３.收购未税矿产品代收代缴资源税的会计处理根据«资源税暂行条例»规定，收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。企业应将收购未税矿产品实际支付的价款以及代扣代缴的资源税，作为收购矿产品的采购成本，代扣代缴的资源税直接计入材料采购或原材料等科目。会计处理如下(不考虑增值税):支付价款时:借:在途物资(价款)贷:银行存款计算代扣资源税时:上一页下一页返回第一节资源税借:在途物资(代扣资源税)贷:应交税费———应交资源税４.外购液体盐加工成固体盐应纳资源税的会计处理按税法规定，纳税人以自产的液体盐(卤水)加工成固体盐，按固体盐税额征税，以加工的固体盐数量为课税数量，自产自用的液体盐不再征税。如果纳税人只以外购的液体盐加工固体盐，加工固体盐所耗用液体盐的已纳资源税准予抵扣。如前所述资源税属价内税，对外购液体盐所含的资源税税额，应作为液体盐的采购成本，不再进行分离；待生产耗用加工固体盐时计算准予抵扣的资源税税额，确定固体盐应纳的资源税。会计处理如下(不考虑增值税):上一页下一页返回第一节资源税(１)购入液体盐按应付金额:借:原材料贷:应付账款(２)生产领用加工固体盐按领用金额:借:生产成本贷:原材料(３)固体盐入库:借:库存商品贷:生产成本(４)固体盐销售，计算出应交资源税:上一页下一页返回第一节资源税借:营业税金及附加贷:应交税费———应交资源税八、资源税应纳税额的计算和涉税会计核算(一)一般规定资源税的应纳税额，按照从价定率或者从量定额的办法，分别以应税产品的销售额乘以纳税人具体适用的比例税率或者以应税产品的销售数量乘以纳税人具体适用的定额税率计算。１.从价定率应纳税额＝销售额×适用的比例税率上一页下一页返回第一节资源税上述销售额为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的增值税销项税额。价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内:(１)同时符合以下条件的代垫运输费用:①承运部门的运输费用发票开具给购买方的。②纳税人将该项发票转交给购买方的。(２)同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费:上一页下一页返回第一节资源税①由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。②收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据。③所收款项全额上缴财政。纳税人申报的应税产品销售额明显偏低并且无正当理由的、有视同销售应税产品行为而无销售额的，除财政部、国家税务总局另有规定外，按下列顺序确定销售额:①按纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。②按其他纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。上一页下一页返回第一节资源税③按组成计税价格确定。组成计税价格为:组成计税价格＝成本×(１＋成本利润率)÷(１－税率)公式中的成本是指应税产品的实际生产成本。公式中的成本利润率由省、自治区、直辖市税务机关确定。２.从量定额应纳税额＝课税数量×适用的单位税额上述销售数量，包括纳税人开采或者生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。扣缴义务人代扣代缴资源税应纳税额的计算公式为:代扣代缴税额＝收购的未税矿产品数量×适用的单位税额上一页下一页返回第一节资源税为正确计算应纳税额，必须正确核算课税数量。根据规定，课税数量的确定分以下几种情况:(１)各种应税产品，凡直接对外销售的，均以实际销售数量为课税数量。(２)各种应税产品，凡自产自用的，均以自用数量为课税数量。(３)纳税人不能准确提供应税产品销售数量的，以应税产品的产量或者主管税务机关确定的折算比换算成的数量为计征资源税的销售数量。(二)特殊规定关于资源税的应纳税额有以下特殊规定:上一页下一页返回第一节资源税(１)纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品的销售额或者销售数量；未分别核算或者不能准确提供不同税目应税产品的销售额或者销售数量的，从高适用税率。(2)纳税人开采或者生产应税产品，自用于连续生产应税产品的，不缴纳资源税；自用于其他方面的，视同销售，依照规定应缴纳资源税。(３)资源税纳税人自产自用应税产品，因无法准确提供移送使用量而采取折算比换算课税数量办法的，具体规定如下:煤炭，对于连续加工前无法正确计算原煤移送使用量的，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成的原煤数量作为课税数量。上一页下一页返回第一节资源税金属和非金属矿产品原矿，因无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的，可将其精矿按选矿比折算成的原矿数量作为课税数量。计算公式为:选矿比＝精矿数量÷耗用原矿数量(三)代扣代缴目前资源税代扣代缴的适用范围是指收购的除原油、天然气、煤炭以外的资源税未税矿产品。代扣代缴资源税适用的单位税额规定如下:(１)独立矿山、联合企业收购与本单位矿种相同的未税矿产品，按照本单位相同矿种应税产品的单位税额，依据收购数量代扣代缴资源税。上一页下一页返回第一节资源税(２)独立矿山、联合企业收购与本单位矿种不同的未税矿产品，以及其他收购单位收购的未税矿产品，按照收购地相应矿种规定的单位税额，依据收购数量代扣代缴资源税。(３)收购地没有相间品种矿产品的，按收购地主管税务机关核定的单位税额，依据收购数量代扣代缴资源税。九、税收优惠根据«中华人民共和国资源税暂行条例»规定，有下列情形之一的，减征或者免征资源税:(１)开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。上一页下一页返回第一节资源税(２)纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。(３)铁矿石资源税减按８０％征收资源税。(４)尾矿再利用的，不再征收资源税。(５)从２００７年１月１日起，对地面抽采煤层气暂不征收资源税。煤层气是指储存于煤层及其围岩中与煤炭资源伴生的非常规天然气，也称煤矿瓦斯。十、资源税的申报与缴纳(一)纳税义务发生时间上一页下一页返回第一节资源税资源税的纳税义务发生时间规定如下:(１)纳税人采取分期收款结算方式销售应税产品的，其纳税义务发生时间为销售合同规定的收款日期的当天。(２)纳税人采取预收货款结算方式销售应税产品的，其纳税义务发生时间为发出应税产品(商品)的当天。(３)纳税人采取除分期收款和预收货款以外的其他结算方式销售应税产品，其纳税义务发生时间为收讫价款或者取得索取价款凭证的当天。(４)纳税人自产自用应税产品，其纳税义务发生时间为移送使用应税产品的当天。上一页下一页返回第一节资源税(５)扣缴义务人代扣代缴税款，其纳税义务发生时间为支付首笔货款或首次开具支付货款凭证的当天。(二)纳税地点资源税纳税地点规定如下:(１)纳税人应纳的资源税，应当向应税产品的开采地或者生产所在地主管税务机关缴纳。纳税人在本省、自治区、直辖市范围内开采或者生产应税产品，其纳税地点需要调整的，由省、自治区、直辖市税务机关决定。(２)跨省、自治区、直辖市开采或者生产资源税应税产品的纳税人，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采或者生产的应税产品，一律在开采地或者生产地纳税。上一页下一页返回第一节资源税实行从量计征的应税产品，其应纳税款一律由独立核算的单位按照每个开采地或者生产地的销售量及适用税率计算划拨；实行从价计征的应税产品，其应纳税款一律由独立核算的单位按照每个开采地或者生产地的销售量、单位销售价格及适用税率计算划拨。(３)扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳。(三)纳税期限资源税的纳税期限由主管税务机关根据纳税人应纳税额的多少，分别核定为１日、３日、５日、１０日、１５日或者１个月。一般情况是应纳税数额越大，纳税期限越短；反之则越长。不能按照固定期限计算纳税的，可以按次计算缴纳资源税。上一页下一页返回第一节资源税对资源税的报税期限规定为:以１个月为一期纳税的，自期满之日起１０日内申报纳税；以１日、３日、５日、１０日或１５日为一期纳税的，自期满之日起５日内预缴税款，于次月１日起１０日内申报纳税并结清上月税款。上一页返回第二节城镇土地使用税一、城镇土地使用税的概念城镇土地使用税是以开征范围的土地为征税对象，以实际占用的土地面积为计税标准，按规定税额对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税。二、城镇土地使用税的发展早在新中国成立初期，就开征了地产税。１９５１年８月，中央人民政府政务院颁布的«城市房地产税暂行条例»，规定在城市中征收房产税和地产税，称之为城市房地产税。１９７３年简化税制时，把对国内企业征收的房地产税并入工商税。长期以来，我国对非农业土地基本是实行行政划拨、无偿使用的办法。下一页返回第二节城镇土地使用税实践证明，这种做法不利于合理和节约使用土地。为了控制乱占滥用耕地，国务院于１９８７年４月１日发布了«中华人民共和国耕地占用税暂行条例»，用经济手段加强对耕地的管理，但城镇非农业土地使用中的浪费现象仍然严重存在。１９８８年９月２７日国务院发布了«中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例»，并于当年１１月１日起施行，对节约用地和调节土地级差收入起到了一定的作用。为了进一步合理利用城镇土地，调节土地的级差收入，提高土地使用效率，加强城镇土地管理。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税２００６年１２月３１日，国务院颁布了第４８３号令，修订了«中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例»(以下简称«城镇土地使用税暂行条例»)，主要是提高了城镇土地使用税税额标准，将征税范围扩大到外商投资企业和外国企业，从２００７年１月１日起施行。修订后的条例，对统一税制、公平税负、拓宽税基和增加地方财政收入起到积极作用。三、城镇土地使用税的特点和作用(一)城镇土地使用税的特点１.对占用土地的行为征税２.征税对象是土地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税３.征税范围有所限定４.实行差别幅度税额(二)城镇土地使用税的作用１.有利于促进土地的合理使用２.调节土地级差收入，鼓励平等竞争３.筹集地方财政资金，完善地方税体系四、征税范围、纳税人和税率(一)征税范围城镇土地使用税的征税范围为城市、县城、建制镇和工矿区。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税其中，城市是指经国务院批准设立的市，其征税范围包括市区和郊区；县城是指县人民政府所在地，其征税范围为县人民政府所在地的城镇；建制镇是指经省、自治区、直辖市人民政府批准设立的，符合国务院规定的镇建制标准的镇，其征税范围为镇人民政府所在地；工矿区是指工商业比较发达，人口比较集中的大中型工矿企业所在地，工矿区的设立必须经省、自治区、直辖市人民政府批准。国家税务总局在«关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定»中确定“城市、县城、建制镇、工矿区的具体征税范围，由各省、自治区、直辖市人民政府划定”。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(二)纳税义务人凡在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税义务人。单位包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位。个人包括个体工商户及其他个人。由于在现实经济生活中，使用土地的情况十分复杂，为确保将城镇土地使用税及时、足额地征收入库，税法根据用地者的不同情况，对纳税人做了如下具体规定:(１)城镇土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(２)土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税。(３)土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。(三)税率城镇土地使用税采用定额税率，即采用有幅度的差别税额。每平方米土地年税额规定如下:(１)大城市１.５~３０元。(２)中等城市１.２~２４元。(３)小城市０.９~１８元。(４)县城、建制镇、工矿区０.６~１２元。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税上述大、中、小城市是以登记在册的非农业正式户口人数为依据，按照国务院颁布的«城市规划条例»中规定的标准划分。人口在50万以上的，称为大城市；人口在20万~５０万的，称为中等城市；人口在20万以下的称为小城市。城镇土地使用税税率如表７－２所示。根据«城镇土地使用税暂行条例»规定，各省、自治区、直辖市人民政府应当在法定税额幅度内，根据市政建设状况、经济繁荣程度等条件，确定所辖地区的适用税额幅度。市、县人民政府应当根据实际情况，将本地区土地划分为若干等级，在省、自治区、直辖市人民政府确定的税额幅度内，制定适用税额标准，报省、自治区、直辖市人民政府批准执行。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税经省、自治区、直辖市人民政府批准，经济落后地区的城镇土地使用税适用税额标准可以适当降低，但降低额不得超过规定的最低税额的３０％；经济发达地区城镇土地使用税的适用税额标准可以适当提高，但须报经财政部批准。五、账户设置按照规定，企业在计提应缴纳的城镇土地使用税时，借记“管理费用”，贷记“应交税费———应交土地使用税”；缴纳税款时，借记“应交税费———应交土地使用税”，贷记“银行存款”；“应交税费———应交土地使用税”的贷方余额表示企业应交未交的土地使用税。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税六、城镇土地使用税应纳税额的计算和涉税会计核算(一)计税依据城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积(平方米)为计税依据。纳税人实际占用的土地面积，以房地产管理部门核发的土地使用证书与确认的土地面积为准；尚未核发土地使用证书的，应由纳税人据实申报土地面积，据以纳税，待核发土地使用证以后再做调整。(二)应纳税额的计算城镇土地使用税的应纳税额依据纳税人实际占用的土地面积和适用单位税额计算。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税计算公式如下:应纳税额＝计税土地面积(平方米)×适用税额七、税收优惠(一)减免税优惠的基本规定城镇土地使用税的免税项目如下:１.国家机关、人民团体、军队自用的土地(１)人民团体是指经国务院授权的政府部门批准设立或登记备案，并由国家拨付行政事业费的各种社会团体。(２)国家机关、人民团体、军队自用的土地，是指这些单位本身的办公用地和公务用地。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税２.由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地(１)由国家财政部门拨付事业经费的单位，是指由国家财政部门拨付经费、实行全额预算管理或差额预算管理的事业单位。不包括实行自收自支、自负盈亏的事业单位。(２)事业单位自用的土地，是指这些单位本身的业务用地。(３)企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地，免征城镇土地使用税。３.宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的土地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(１)宗教寺庙自用的土地，是指举行宗教仪式等的用地和寺庙内的宗教人员生活用地。(２)公园、名胜古迹自用的土地，是指供公共参观游览的用地及其管理单位的办公用地。公园、名胜古迹中附设的营业场所，如影剧院、饮食部、茶社、照相馆等用地，应征收城镇土地使用税。４.市政街道、广场、绿化地带等公共用地非社会性的公共用地不能免税，如企业内的广场、道路、绿化等占用的土地。５.直接用于农、林、牧、渔业的生产用地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，是指直接从事种植、养殖、饲养的专业用地。农副产品加工厂占地和从事农、林、牧、渔业生产单位的生活、办公用地不包括在内。６.开山填海整治的土地自行开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴城镇土地使用税５~１０年。开山填海整治的土地是指纳税人经有关部门批准后自行填海整治的土地，不包括纳税人通过出让、转让、划拨等方式取得的已填海整治的土地。７.由财政部另行规定免税的能源、交通、水利用地和其他用地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税此外，个人所有的居住房屋及院落用地，房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地，免税单位职工家属的宿舍用地，民政部门举办的安置残疾人占一定比例的福利工厂用地、集体和个人举办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园用地等的征免税，由各省、自治区、直辖市税务局确定。(二)减免税优惠的特殊规定１.城镇土地使用税与耕地占用税的征税范围衔接为避免对一块土地同时征收耕地占用税和城镇土地使用税，税法规定，凡是缴纳了耕地占用税的，从批准征用之日起满１年后征收城镇土地使用税；征用非耕地因不需要缴纳耕地占用税，应从批准征用之次月起征收城镇土地使用税。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税２.免税单位与纳税单位之间无偿使用的土地对免税单位无偿使用纳税单位的土地(如公安、海关等单位使用铁路、民航等单位的土地)，免征城镇土地使用税；对纳税单位无偿使用免税单位的土地，纳税单位应照章缴纳城镇土地使用税。３.房地产开发公司开发建造商品房的用地房地产开发公司开发建造商品房的用地，除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免城镇土地使用税。４.缴纳农业税的土地凡在开征范围内的土地，除直接用于农、林、牧、渔业，按规定免予征税以外，不论是否缴纳农业税，均应照章征收城镇土地使用税。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税５.基建项目在建期间的用地对基建项目在建期间使用的土地，原则上应征收城镇土地使用税。但对有些基建项目，特别是国家产业政策扶持发展的大型基建项目占地面积大，建设周期长，在建期间又没有经营收入，为了照顾其实际情况，对纳税人纳税确有困难的，可由各省、自治区、直辖市税务局根据具体情况予以免征或减征城镇土地使用税；对已经完工或已经使用的建设项目，其用地应照章征收城镇土地使用税。６.企业的绿化用地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税对企业厂区(包括生产、办公及生活区)以内的绿化用地，应照章征收城镇土地使用税，厂区以外的公共绿化用地和向社会开放的公园用地，暂免征收城镇土地使用税。７.盐场、盐矿用地(１)对盐场、盐矿的生产厂房、办公、生活区用地，应照章征收城镇土地使用税。(２)盐场的盐滩、盐矿的矿井用地，暂免征收城镇土地使用税。(３)对盐场、盐矿的其他用地，由各省、自治区、直辖市税务局根据实际情况，确定征收城镇土地使用税或给予定期减征、免征的照顾。８.老年服务机构自用的土地上一页下一页返回第二节城镇土地使用税老年服务机构是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。由于城镇土地使用税的税收优惠政策较多，以上只列举了部分。八、城镇土地使用税的征收管理(一)纳税义务发生时间城镇土地使用税纳税义务发生时间规定如下:(１)购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征城镇土地使用税。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(２)购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征城镇土地使用税。(３)出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征城镇土地使用税。(４)房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征城镇土地使用税。(５)纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满１年时开始缴纳城镇土地使用税。(６)纳税人新征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(二)纳税期限城镇土地使用税按年计算，分期缴纳。缴纳期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。(三)纳税申报纳税人应依照当地税务机关规定的期限，填写“城镇土地使用税纳税申报表”，将其占用土地的权属、位置、用途、面积和税务机关规定的其他内容，据实向当地税务机关办理纳税申报登记，并提供有关的证明文件资料。纳税人新征用的土地，必须于批准新征用之日起３０日内申报登记。纳税人如有住址变更、土地使用权属转换等情况，从转移之日起，按规定期限办理申报变更登记。上一页下一页返回第二节城镇土地使用税(四)纳税地点城镇土地使用税的纳税地点为土地所在地，由土地所在地的税务机关负责征收。纳税人使用的土地不属于同一市(县)管辖范围内的，由纳税人分别向土地所在地的税务机关申报缴纳。在同一省(自治区、直辖市)管辖范围内，纳税人跨地区使用的土地，由各省、自治区、直辖市税务局确定纳税地点。上一页返回第三节耕地占用税一、耕地占用税的概念耕地占用税是对占用耕地建房或从事其他非农业建设的单位和个人，就其实际占用的耕地面积征收的一种税，它属于对特定土地资源占用课税。二、耕地占用税的特点(一)兼具资源税与特定行为税的性质(二)采用地区差别税率(三)在占用耕地环节一次性课征(四)税收收入专用于耕地开发与改良下一页返回第三节耕地占用税三、耕地占用税的纳税义务人耕地占用税的纳税义务人，是占用耕地建房或从事非农业建设的单位和个人。上述单位指国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人包括个体经营者及其他个人。四、征税范围耕地占用税的征税范围包括建房或从事其他非农业建设而占用的国家所有和集体所有的耕地。所谓“耕地”是指种植农业作物的土地，包括菜地、园地。其中，园地包括花圃、苗圃、茶园、桑园和其他种植经济林木的土地。上一页下一页返回第三节耕地占用税占用鱼塘及其他农用土地建房或从事其他非农业建设，也视同占用耕地，必须依法征收耕地占用税。占用已开发从事种植、养殖的滩涂、草场、水面和林地等从事非农业建设，由省、自治区、直辖市本着有利于保护土地资源和生态平衡的原则，结合具体情况确定是否征收耕地占用税。在占用之前３年内属于上述范围的耕地或农用土地，也视为耕地。五、账户设置由于耕地占用税是在实际占用耕地之前一次性交纳的，不存在与征税机关清算和结算的问题，因此企业按规定交纳的耕地占用税，可以不通过“应交税费”科目核算。上一页下一页返回第三节耕地占用税企业为购建固定资产而交纳的耕地占用税，作为固定资产价值的组成部分，记入“在建工程”科目。六、耕地占用税应纳税额的计算和涉税会计核算(一)计税依据纳税人实际占用耕地面积为计税依据，以每平方米为计量单位。(二)税率实行地区差别定额税率由于在我国的不同地区之间人口和耕地资源的分布极不均衡，有些地区人烟稠密，耕地资源相对匮乏；而有些地区则人烟稀少，耕地资源比较丰富。各地区之间的经济发展水平也有很大差异。上一页下一页返回第三节耕地占用税考虑到不同地区之间客观条件的差别以及与此相关的税收调节力度和纳税人负担能力方面的差别，耕地占用税在税率设计上采用了地区差别定额税率，如表７－３所示。税率规定如下:(１)人均耕地不超过１亩的地区(以县级行政区域为单位，下同)，每平方米为１０~５０元。(２)人均耕地超过１亩不超过２亩的地区，每平方米为８~４０元。(３)人均耕地超过２亩不超过３亩的地区，每平方米为６~３０元。(４)人均耕地３亩以上的地区，每平方米为５~２５元。上一页下一页返回第三节耕地占用税(三)应纳税额的计算应纳税额＝实际占用耕地面积(平方米)×适用定额税率七、税收优惠(一)免征耕地占用税下列耕地免征耕地占用税:①军事设施占用耕地。②学校、幼儿园、养老院、医院占用耕地。(二)减征耕地占用税上一页下一页返回第三节耕地占用税铁路线路、公路线路、飞机场跑道、停机坪、港口、航道占用耕地，减按每平方米２元的税额征收耕地占用税。农村居民占用耕地新建住宅，按照当地适用税额减半征收耕地占用税。八、征收管理耕地占用税由地方税务机关负责征收。获准占用耕地的单位或者个人应当在收到土地管理部门的通知之日起３０日内缴纳耕地占用税。纳税人临时占用耕地，应当依照«耕地占用税暂行条例»的规定缴纳耕地占用税。上一页下一页返回第三节耕地占用税纳税人在批准临时占用耕地的期限内恢复所占用耕地原状的，全额退还已经缴纳的耕地占用税。占用林地、牧草地、农田水利用地、养殖水面以及渔业水域滩涂等其他农用地建房或者从事非农业建设的，比照«耕地占用税暂行条例»的规定征收耕地占用税。建设直接为农业生产服务的生产设施占用前款规定的农用地的，不征收耕地占用税。上一页返回第四节土地增值税一、土地增值税的概念土地增值税是对有偿转让固有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。二、土地增值税的发展中华人民共和国成立以来，虽然先后开征过契税、城市房地产税、房产税、城镇土地使用税等税种，但这些税种大多属于传统的土地税，有的还带有行为税的特点，调节房地产市场的力度很有限。下一页返回第四节土地增值税国务院于１９９３年１２月１３日发布了«中华人民共和国土地增值税暂行条例»(以下简称«土地增值税暂行条例»)，财政部于１９９５年１月２７日颁布了«中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则»，决定自１９９４年１月１日起在全国开征土地增值税，这是我国(除台湾地区外)开征的第一个对土地增值额或土地收益额征收的税种。三、土地增值税的特点和作用(一)土地增值税的特点１.以转让房地产并取得的增值额为征税对象２.征税面比较广上一页下一页返回第四节土地增值税３.采用扣除法和评估法计算增值额４.实行超率累进税率５.实行按次征收，其纳税时间、缴纳方法根据房地产转让情况而定(二)土地增值税的作用１.增强国家对房地产开发和房地产交易市场的调控２.有利于国家抑制炒买炒卖土地获取暴利的行为３.增加国家财政收入，为经济建设积累资金四、纳税义务人上一页下一页返回第四节土地增值税«土地增值税暂行条例»规定，土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权及地上的一切建筑物及其附着物产权，并取得收入的单位和个人。包括机关、团体、部队、企业事业单位、个体工商业户及国内其他单位和个人，还包括外商投资企业、外国企业及外国机构、华侨、港澳台同胞及外国公民等。五、征税范围土地增值税的课税对象是有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。(一)征税范围的一般规定１.土地增值税只对转让国有土地使用权的行为课税，转让非国有土地和出让国有土地的行为均不征税上一页下一页返回第四节土地增值税所谓国有土地使用权，是指土地使用人根据国家法律、合同等规定，对国家所有的土地享有的使用权利。土地增值税只对企业、单位和个人等经济主体转让国有土地使用权的行为课税。对属于集体所有的土地按现行规定须先由国家征用后才能转让。根据«中华人民共和国土地管理法»，国家为了公共利益，可以依照法律规定征用集体土地，依法被征用后的土地属于国家所有。未经国家征用的集体土地不得转让。自行转让集体土地是一种违法行为，应由有关部门依照相关法律来处理，而不应纳入土地增值税的征税范围。国有土地出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地出让金的行为。上一页下一页返回第四节土地增值税２.土地增值税既对转让土地使用权课税，也对转让地上建筑物和其他附着物的产权征税所谓地上建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。税法规定，纳税人转让地上建筑物和其他附着物的产权转让，取得的增值性收入，也应计算缴纳土地增值税。换言之，纳入土地增值税课征范围的增值额，是纳税人转让房地产所取得的全部增值额，而非仅仅是土地使用权转让的收入。３.土地增值税只对有偿转让的房地产征税，对以继承、赠与等方式无偿转让的房地产，不予征税上一页下一页返回第四节土地增值税具体地，不征土地增值税的房地产赠与行为包括以下两种情况:(１)房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的行为。(２)房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。其中，社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会，以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。上一页下一页返回第四节土地增值税(二)征税范围的若干具体规定１.以房地产进行投资、联营对于以房地产进行投资、联营的，如果投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，暂免征收土地增值税。但对以房地产作价入股，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，或是投资、联营企业将上述房地产再转让，则属于征收土地增值税的范围。２.合作建房对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后分房自用的，暂免征收土地增值税。但是，建成后转让的，属于征收土地增值税的范围。上一页下一页返回第四节土地增值税３.企业兼并转让房地产在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。４.交换房地产交换房地产行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，按照规定属于征收土地增值税的范围，但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。５.房地产抵押上一页下一页返回第四节土地增值税在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房地产是否转移产权来确定是否征收土地增值税。以房地产抵债而发生房地产产权转让的，属于征收土地增值税的范围。６.房地产出租房地产出租，出租人取得了收入，但没有发生房地产产权的转让，不属于征收土地增值税的范围。７.房地产评估增值房地产评估增值，没有发生房地产权属的转让，不属于征收土地增值税的范围。８.国家收回国有土地使用权、征用地上建筑物及附着物上一页下一页返回第四节土地增值税国家收回或征用虽然发生了权属的变更，原房地产所有人也取得了收入，但按照«土地增值税暂行条例»的有关规定，可以免征土地增值税。９.土地使用者转让、抵押或转换土地土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳土地增值税等相关税收。上一页下一页返回第四节土地增值税六、税率土地增值税采用四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数，如表７－４所示。七、会计核算(一)账户设置企业交纳的土地增值税通过“应交税费———应交土地增值税”科目核算。(二)有关的账务处理土地增值税相关账目处理如下:上一页下一页返回第四节土地增值税(１)主营房地产业务的企业，当期营业收入负担的土地增值税，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税金———应交土地增值税”科目。(２)兼营房地产业务的工业企业，当期营业收入负担的土地增值税，借记“其他业务成本”科目，贷记“应交税费———应交土地增值税”科目。(３)转让的国有土地使用权连同地上建筑物及其他附着物一并在“固定资产”或“在建工程”科目核算的，转让时应交纳的土地增值税，借记“固定资产清理”“在建工程”科目，贷记“应交税费———应交土地增值税”科目。上一页下一页返回第四节土地增值税(４)企业在项目交付使用前转让房地产取得的收入，按税法规定预交的土地增值税，借记“应交税费———应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目；待该房地产营业收入实现时，再按上述营业业务的会计处理方法进行处理。该项目全部交付使用后进行清算，收到退还多交的土地增值税时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税费———应交土地增值税”科目；补交土地增值税时做相反的会计分录。(５)企业交纳土地增值税时，借记“应交税费———应交土地增税”科目，贷记“银行存款”科目。上一页下一页返回第四节土地增值税八、转让房地产增值额的确定土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。土地增值额＝转让房地产收入－税法规定的扣除项目金额(一)收入额的确定纳税人转让房地产所取得的收入，是指转让房地产所取得的各种收入，包括货币收入、实物收入和其他收入在内的全部价款及有关的经济利益，不允许从中减除任何成本费用。(二)扣除项目及其金额上一页下一页返回第四节土地增值税在确定房地产转让的增值额和计算应纳土地增值税时允许从房地产转让收入总额中扣除的项目及其金额，如果从征税对象或税基划分，大致可以分为三类:一是土地使用权人将未建建筑物或其他附着物的土地使用权出售给买受人时允许从收入额中扣除的项目及其金额ꎻ二是纳税人取得土地使用权后，建造商品房，并将建造的商品房连同使用范围内的土地使用权出售给买受人，允许扣除的项目及其金额；三是纳税人出售上述两种情况之外的其他房地产，如出售旧房及建筑物，允许扣除的项目及其金额。以上三类扣除项目依据具体内容不同，又可分为以下六类:上一页下一页返回第四节土地增值税１.取得土地使用权所支付的金额取得土地使用权所支付的金额是指纳税人为取得土地使用权支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用之和。其中“取得土地使用权所支付的金额”可以有三种形式:(１)以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金。(２)以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补缴的出让金。(３)以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。。２.开发土地和新建房及配套设施的成本(简称房地产开发成本)上一页下一页返回第四节土地增值税房地产开发成本指纳税人开发房地产项目实际发生的成本，这些成本允许按实际发生数扣除。主要包括以下内容:(１)土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、契税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。(２)前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。(３)建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑工程安装费。上一页下一页返回第四节土地增值税(４)基础设施费，包括开发小区内的道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通信、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。(５)公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。(６)开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目所发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。３.开发土地和新建房及配套设施的费用(简称房地产开发费用)房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。根据新会计制度的规定，与房地产开发有关的费用直接计入当年损益，不按房地产项目进行归集或分摊。上一页下一页返回第四节土地增值税为了便于计算操作，«土地增值税实施细则»对有关费用的扣除，尤其是财务费用中的数额较大的利息支出扣除，做了较为详细的规定。对于利息支出以外的其他房地产开发费用，按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在５％以内计算扣除。对于利息支出，分两种情况确定扣除:(１)纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为:利息＋(取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本)×５％以内(注:利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额)。上一页下一页返回第四节土地增值税(２)纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为:(取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本)×１０％以内。此外，财政部、国家税务总局还对扣除项目金额中利息支出的计算问题做了两点专门规定:一是利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；二是对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。４.与转让房地产有关的税金与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、印花税、城市维护建设税，教育费附加也可视同税金扣除。上一页下一页返回第四节土地增值税允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业缴纳的印花税列入管理费用，不再单独扣除。房地产开发企业以外的其他纳税人在计算土地增值税时，允许扣除在转让房地产环节缴纳的印花税。对于个人购入房地产再转让的，其在购入环节缴纳的契税，由于已经包含在旧房及建筑物的评估价格之中，因此，计征土地增值税时，不另作为与转让房地产有关的税金予以扣除。５.财政部确定的其他扣除项目财政部确定的一项重要扣除项目是，对从事房地产开发的纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计２０％的扣除。上一页下一页返回第四节土地增值税此外，对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，可以根据代收费用是否计入房价和是否作为转让收入，确定能否扣除:(１)如果代收费用计入房价向购买方一并收取，则可作为转让房地产所取得的收入计税。相应地，在计算扣除项目金额时，代收费用可以扣除，但不得作为加计２０％扣除的基数。(２)如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取，可以不作为转让房地产的收入征税。相应地，在计算扣除项目金额时代收费用就不得在收入中扣除。６.旧房及建筑物的评估价格上一页下一页返回第四节土地增值税税法规定，转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。(１)旧房及建筑物的评估价格是指转让已使用过的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。重置成本价指对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率指按旧房的新旧程度做一定比例的折扣。上一页下一页返回第四节土地增值税(２)对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权时所支付的金额。纳税人转让旧房及建筑物时，因计算纳税需要对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算土地增值税时予以扣除。但是对纳税人因隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税时所发生的评估费用，则不允许在计算土地增值税时予以扣除。九、账户设置上一页下一页返回第四节土地增值税企业应当在“应交税费”科目下设“应交土地增值税”明细科目，专门用来核算土地增值税的发生和缴纳情况，其贷方反映企业计算出的应交土地增值税，借方反映企业实际缴纳的土地增值税，余额在贷方反映企业应交而未交的土地增值税。土地增值税作为对企业营业收入所征收的一种税收，一般应当作为营业税金进行处理，具体可以分为如下几种情况:(一)对于房地产开发企业土地增值税的会计核算上一页下一页返回第四节土地增值税开发和销售房地产是房地产开发企业的主营业务，所以，房地产开发企业转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物，其收入应通过“主营业务收入”等账户进行核算，即在取得收入时借记“银行存款”“应收账款”等账户，贷记“主营业务收入”等账户；按销售房地产取得的增值额和规定的税率计算的土地增值税，借记“营业税金及附加”等，贷记“应交税费———应交土地增值税”；实际上缴时，借记“应交税费———应交土地增值税”，贷记“银行存款”。(二)其他企业土地增值税的核算１.兼营房地产业的企业土地增值税的核算上一页下一页返回第四节土地增值税兼营房地产业的企业，转让房地产应缴纳的土地增值税由“其他业务成本”负担，即借记“其他业务成本”科目，贷记“应交税费———应交土地增值税”；实际上缴时，借记“应交税费———应交土地增值税”，贷记“银行存款”。２.非房地产开发企业土地增值税的核算非房地产开发企业，转让的以支付土地出让金等方式取得的国有土地使用权，原已纳入“无形资产