《审计基础理论与实务》-第8章

会计报表审计目标会计报表审计的目标是对被审计单位会计报表的下列三方面发表审计意见：1.合法性与合规性。即会计报表的编制是否符合《企业会计准则》、《企业财务会计报告条例》及国家其他有关财务会计制度法规的规定。2．真实性与公允性。即会计报表在所有重大方面是否真实地、公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变化情况。3．正确性。即会计处理方法的选用是否正确，是否符合可比性要求。会计报表审计范围会计报表审计的范围应当根据审计准则和有关法规的规定及审计业务约定书的要求来确定。任务一会计报表审计的目标及范围下一页返回独立审计具体准则第1号是会计报表审计。该准则规定，会计报表审计的范围包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表、会计报表附注及附件。会计报表审计范围是审计约定书的重要内容之一。审计约定书规定，会计报表审计的范围一般应限于约定的会计报表报告期内的有关事项。例如，年度会计报表审计的范围，一般就限于该年度内的有关事项。但是，凡是与被审计单位的会计报表有关和影响审计人员做出专业判断的所有方面，无论是否属于该报告期内，均应属于会计报表审计的范围。任务一会计报表审计的目标及范围上一页返回按照各财务报表项目与业务循环的相关程度，可以建立起主要财务报表项目(特殊行业的财务报表项目不涉及)与各业务循环之间的对应关系（表8-1）：任务二会计报表审计的内容下一页返回注册会计师审计的主要业务内容是开展会计报表审计。根据中国注册会计师协会发布的《独立审计基本准则》：注册会计师“对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表意见”。可见，审查会计报表的合法性、公允性和会计处理方法的可比性是会计报表审计的内容。关于会计报表的合法性、公允性和会计处理方法的可比性发表的意见，是在企业管理当局提供的会计报表基础上发表的审计意见。即审查会计报表反映的所有重大方面是否符合会计准则和其他财经法规，是否合法、公允和一致地反映了企业的财务状况、经营成果和现金流量情况，从而增加会计报表的可信度。如果审计结果与合法性、公允性和可比性要求不符，可以发表有保留的审计意见，甚至反对意见。但是，会计报表审计并不保证会计报表自身绝对真实，也不保证被审计单位完全没有舞弊行为。因为保证会计报表的真实、正确是会计责任而不是审计责任。任务二会计报表审计的内容上一页下一页返回当然，如果委托者有这方面的特殊要求，注册会计师也会开展关于企业舞弊情况的专项审计，但这已不是一般会计报表审计的范围了。年度会计报表审计企业年度会计报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其附注与附表。会计报表审计，主要是对反映企业财务状况和经营成果的这些报表的真实性、正确性与合法合规性进行审计。审计时，多采用逆查法，从会计报表审计入手，针对表内某些重点项目及审计中所发现的疑点，再倒转来对有关会计账目和凭证作进一步审查．并对审查结果作出评价。中期会计报表审计企业中期会计报表审计，是对企业年度中期资产负债表和中期利润表的真实性、正确性与合法合规性进行审计。按照规定，股份制企业和发行债券的企业除报送年度会计报表外，还须报送中期会计报表。经过审计的中期会计报表才具有法律效力。任务二会计报表审计的内容上一页下一页返回清算会计报表审计企业清算会计报表审计，是对企业编制的自年初至解散日会计报表的真实性、正确性、合法合规性进行的审计。企业因合同期满按期宣告解散，或因严重亏损等原因致使企业被兼并，或因企业资不抵债而不能持续经营宣告破产时，应经董事会决定进行清算，并编制清算结束日的资产负债表及清算期的利润表等企业清算会计报表。经过审计人员审计后的清算会计报表，才能作为企业清算和分配企业剩余资产的合法依据。任务二会计报表审计的内容上一页返回企业会计报表审计的程序是指进行会计报表审计的步骤和顺序。根据《独立审计具体准则第1号——会计报表审计》的规定，会计报表审计的程序可分为审计计划阶段、审计实施阶段和审计报告阶段。审计计划阶段审计计划阶段是会计报表审计的基础。这个阶段的工作做得充分，就能使整个会计报表审计工作做到有计划地进行。该阶段应做好以下工作：1．了解被审计单位情况，签订审计业务的定书审计人员在正式接受委托之前，应当了解被审计单位的基本情况，同委托人就审计约定事项的有关内容进行商谈，并考虑其自身能力及能否保持独立性，初步评价审计风险，然后确定是否接受委托。审计人员承办审计业务，由其所在注册会计师事务所统一受理并与委托人签订审计业务约定书。任务三会计报表审计的程序下一页返回2．制定审计计划审计人员应当在充分了解审计约定事项和被审计单位业务情况后，在具体执行审计程序之前，制定审计计划。审计计划包括总体审计计划和具体审计计划。其中，总体审计计划是对审计的预期范围和实施方式所做的规划，是注册会计师从接受审计委托到出具审计报告整个过程基本工作内容的综合计划。具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所做的详细规定与说明。审计计划应当贯穿于审计全过程。在整个审计过程中，都应当按照审计计划执行审计业务，同时，应根据审计过程中的情况变化，及时修改和补充计划。3．评审内部控制制度审计人员在开展企业会计报表审计时，应首先对企业的内部控制制度进行评审，并在此基础上确定审计程序和审计方法。任务三会计报表审计的程序上一页下一页返回如果企业内部控制制度健全、有效，可以采用抽查法进行，抽取样本的数量一般可以少一点，工作量相应可以减少；反之，就需要扩大抽查范围，抽取样本的数量也应增加，必要时还需采用详查法，其工作量必然增大。审计实施阶段审计实施阶段是企业会计报表审计的中心和重点。这个阶段的工作直接关系到审计的质量和审计风险问题。该阶段应做好以下工作：1．正确采用审计方法，按审计计划进行审计在审计实施阶段，审计人员应当按照原先审计计划对会计报表进行审计。同时．在实施审计时，一般应采用抽样审计的方法，以便保证审计质量，提高审计效率。在必要时，也可以采用详细审计的方法。此外，审计人员在实施审计过程中，根据审计目的需要，应当采用恰当的方法，包括检查、监盘、观察、查询及函证、计算、分析性复核等。任务三会计报表审计的程序上一页下一页返回2．收集充分、适当的审计证据审计人员在实施企业会计报表审计后，必须对会计报表发表审计意见。但是，对会计报表的审计意见必须以充分、适当的审计证据为依据。否则，其审计意见是片面的，甚至会出现与实际情况完全不符的主观臆测。3．编写审计工作底稿企业会计报表审计中常用的工作底稿包括综合类工作底稿、业务类工作底稿和备查类工作底稿三种。综合类工作底稿是在审计计划和审计报告阶段，为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计意见所形成的工作底稿。业务类工作底稿是在审计实施阶段执行具体审计程序所形成的工作底稿。备查类工作底稿是在审计过程中形成的、对审计工作具有备查作用的工作底稿。任务三会计报表审计的程序上一页下一页返回审计人员在编写审计工作底稿时，应如实反映审计计划的制定及其实施情况，包括与形成和发表审计意见有关的所有重要事项，以及注册会计师的专业判断。审计报告阶段审计报告阶段是整个审计过程的全面总结阶段。审计人员在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，出具审计报告。该阶段应做好以下工作：l．总结审计工作，对会计报表实施总体性复核在审计实施阶段，审计人员已收集大量的审计证据，并编写了各类审计工作底稿。在出具审计报告前，必须进行总体性复核。对审计证据，应认真考查其可靠性，对尚有疑虑的重要事项，还应进一步取证；如实施必要的审计程序后仍不能获取所需审计证据，或无法实施必要的审计程序，应对该审计事项出具保留意见或拒绝表示意见的审计报告。任务三会计报表审计的程序上一页下一页返回对审计工作底稿，也应进行全面复核并做好必要的审计记录；在复核工作中如发现已执行的审计程序和做出的审计记录存在问题，应指示有关人员予以答复、处理，并形成相应的审计记录。对审计证据、审计工作底稿进行复核的基础上，再对会计报表进行总体性复核，从而形成报表的审计意见。2．出具审计报告在审计报告阶段，应以经过核实的审计结论或审计意见为依据出具审计报告。出具报告时，审计人员应当考虑审计范围是否受到限制，是否存在未调整事项及未充分披露事项等，并根据其对会计报表反映的影响程度，分别出具无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见的审计报告。关于无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见的审计报告格式和内容，详见本教材后面章节。任务三会计报表审计的程序上一页下一页返回3．建立审计档案审计人员出具审计报告后，应当对审计工作底稿进行分类整理，形成审计档案。审计档案包括永久性档案和当期档案。永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案，应长期保存。当期档案是指那些记录内容经常变化，只供当期审计使用和下期审计参考的审计档案，其保管期限应自审计报告签发之日起至少保存10年。会计师事务所应建立审计档案保管制度，以确保审计档案的安全、完整。任务三会计报表审计的程序上一页返回会计报表审计是一个相对独立的审计种类，在审计方法上也有其特殊性，可选用不同分类标准，将其分为不同种类来进行说明。1．按审计资料的范围分类会计报表审计的方法按审计资料的范围分类，分为抽查法和详查法。抽查法是会计报表审计中常用的主要审计方法。会计报表审计一般不采用详查法。在特殊情况下，譬如被审计单位内部控制制度混乱，会计资料严重歪曲事实真相，采用抽查法将出现巨大审计风险等时，也可以采用详查法。2．按审计方法的技术特征分类会计报表审计的方法按审计方法的技术特征分类，分为技术性审计方法和实证性审计方法。会计报表的技术性审计方法是指从总体上对会计报表内部各项目的关系和编制的正确性所进行的审查复核活动。任务四会计报表审计的方法下一页返回开展技术性审计的基本目的是，审查在会计报表编制过程中有无计算和填制上的技术性差错，以增强会计报表自身的正确性和可信度，并为进一步审查打下基础。会计报表的技术性审计方法包括观察法、检查法、计算、分析性复核（核对）法等方法。会计报表的实证性审计方法是指为了合理保证会计报表的可靠程度而对会计报表的合法公允和真实正确情况进行的审查核实活动。开展实证性审计的基本目的，是要验证会计报表所反映的会计信息是否正确、可靠、合法、公允。如果不开展此项审查，会计报表审计的结论就缺乏依据，同时使注册会计师面临巨大的审计风险。会计报表的实证性审计方法包括监盘法、查询法及函证法等具体方法。实施任务任务一资产负债表审计探索资产负债表是企业的主要会计报表之一。资产负债表审计，是指针对企业编制的资产负债表所进行的审查和证明活动。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回其目的是要审查资产负债表的编制是否符合《企业会计准则》、《企业会计制度》、《企业财务会计报告条例》及其他财会法规的规定，是否公允地反映了被审计单位的财务状况，会计处理方法的选用是否符合一贯性原则，从而满足有关各方使用会计报表信息的客观需要。一般来讲，资产负债表的审计内容包括技术性审查、实证性审查和对资产负债表所反映的企业财务状况进行评价三方面。技术性审查资产负债表的技术性审查属于基础性审查。其审查方法包括观察、检查、计算、分析性复核等方法。在具体审查时，应将资产负债表与总账账户及相关明细账户相互核对、复核，并和利润表、利润分配表的有关项目进行核对，以查明表内各项目数字是否正确，有无计算和填制上的技术性差错，从而增强会计报表的可信度。资产负债表的技术性审查包括以下内容：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回l．资产负债表内各项目之间关系的审查资产负债表的各项目是按照“资产=负债+所有者权益”这一会计恒等式排列的。因此，审查时应先查明资产总额是否等于负债与所有者权益之和，然后再进一步复核表内各有关项目的小计、合计和总计等是否计算正确。除此之外，还应查明表内本年度“年初数”是否与上年度末的“期末数”相等。2．资产负债表与账簿之间关系的审查资产负债表内各项目的数字是依据账簿记录填列的。由账户信息进入报表，把科目转换为项目的确认过程。除一部分不需要加工计算外，尚有相当一部分必须进行合并，分散，并重新加以整理、计算。因此，具体审查时。应将表内各项目与其相对应的账簿记录进行核对，以表明两者是否相符：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（1）对根据总账账户的期末余额直接填制的项目，应与各有关总账账户的期末余额相核对，如交易性金融资产、短期借款、应付票据、应付职工薪酬、实收资本等。（2）对根据几个总账账户的期末余额加以合并才能填制的项目，应与各有关总账账户余额相加核对，如货币资金。（3）对根据有关账户余额减去其备抵账户余额后的净额填制的项目，应与各相关账户余额核对，如固定资产与累计折旧、固定资产减值准备数额的核对。（4）对需要根据明细账户期末余额计算填制的项目，应与各有关明细账户期末余额及相对应的项目核对，如应收账款、预付账款等。3．资产负债表与其他主要会计报表之间关系的审查资产负债表与利润表、现金流量表之间存在相互联系的勾稽关系。如果在编表过程中出现了技术性差错，表与表之间的数额就会不平衡，这种相互联系的勾稽关系也就会出现矛盾。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回审查时，应将资产负债表与利润表、现金流量表的各有关项目核对，看它们的勾稽关系是否相符：（1）将年末的资产负愤表中的“未分配利润”和利润表中的“净利润”相核对，看其是否相符。如不相等，就可能是报表编制上出现了差错，应进一步查明原因。（2）资产负债表和现金流量表从不同的角度来反映企业的会计信息。资产负债表是从企业拥有的经济资源及其要求权的角度全面反映企业在某个特定日期的会计信息；而现金流量表是从企业全部业务活动和其他活动中获取现金、支付现金的角度反映企业某个期间(年初至年末)关于现金流量的会计信息。审查二者的勾稽关系，可以将现金流量表中的“现金及现金等价物净增加额”与年末、年初两张资产负债表中的现金及现金等价物的差额进行核对，看二者是否相符。如不相符，就可能存在技术性差错，应进一步追查原因。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回实证性审查资产负债表的实证性审查是资产负债表审计的重点。其审查方法包括监盘、函证和查询等方法。在具体审查时，应在审查资产负债表和总分类账户、各相关明细分类账户的基础上，对企业的各种实物资产及现金、有价证券等进行现场监督盘点，对往来账项进行函证或查询，从而证实资产负债表所记载的会计信息是否正确可靠和公允合规。1．流动资产的审查对现金及各种存款，包括库存现金、各种银行存款和备用金以及其他货币资金，可从货币资金的收付凭证、日记账和实有数额方面进行审查。其中，对现金应进行现场监督盘点，银行存款应取得银行的证明。对应收账款、应收票据、其他应收款等，应审查其债权数额发生的时间长短、形成原因及逾期未收回的原因等，以揭示是否存在问题。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回其中，对应收账款应发函询证，已贴现的应收票据应查明是否在附注中注明或有负债。对存货，应注意查明其数量和金额是否正确；各种存货的收、发和领用制度是否完善；所采用的成本计算方法是否适当，是否坚持一贯性原则等。对现有存货应进行监盘，以证实资产负债表中的存货项目是否正确可靠。2．长期投资的审查关于企业向其他单位的投资，应重点审查投资的入账时间和入账价格是否正确；对长期股权投资则应重点审查投资方向是否正确，投资分得的利润是否按规定入账等。3．固定资产的审查对固定资产，主要应审查核算内容是否正确，计价是否符合规定；固定资产折旧方法是否科学合理，折旧的账务处理是否正确；固定资产减值准备计提是否合理，是否设置了私密准备等。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回固定资产也应进行现场监督盘点，以证实资产负债表中的固定资产项目是否正确可靠。4．无形资产和其他资产的审查对无形资产，主要通过对总账、明细账的核对，验证无形资产是否存在，入账价格是否正确，摊销是否合理。对长期待摊费用，主要查明项目内容的正确性，有无超出规定范围；其摊销价值及摊销后余额是否正确，其摊销期限是否符合规定等。5．流动负债的审查对各项流动负债，主要应查明负债的内容是否正确，其负债额是否真实；是否在规定期限内归还。6．长期负债的审查对长期负债的审查，主要应查明长期借款是否区分借款性质并按实际发生数记账，其使用及归还是否符合规定；任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回发行公司债券是否经过批准，是否按债券面值记账；在溢价发行时，是否将实收价值与面值的差额单独核算，是否正确核算债券利息等。7．所有者权益的审查所有者权益审查包括投入资本的审查和留存收益的审查两个部分。对投入资本的审查，主要应查明投资各方的投资金额是否正确，投资期限是否符合规定。此外，还应查明企业是否严格遵守资本保全原则，其必要的增资和减资是否符合法律、法规的规定等。对留存收益的审查，应重点查明盈余公积金和公益金的提取与使用是否符合有关法规的规定，其结存数额是否真实正确等，此外，还应查明未分配利润的形成是否符合规定。对所反映的企业财务状况进行评价对资产负债表所反映的企业财务状况进行评价，是针对企业的偿债能力和盈利能力所进行的审查和分析评价活动。其审查方法包括计算、分析性复核。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回在具体审查时，应运用资产负债表内已经核实的有关数额和财务情况说明书中的有关指标，对企业的偿债能力和盈利能力进行分析审查。1.企业偿债能力的审查企业的偿债能力对企业的生产经营具有十分重要的作用。如果一个企业不具备适当的偿债能力，就意味着企业既不能按期偿还短期债务，也不能如期偿还长期债务。在市场经济条件下，这对于企业来说具有很大风险。因为企业如果不具备一定的偿债能力，资金调度不灵，不能归还到期债务，就有面临破产的危险。因此，审查企业的偿债能力是十分必要的。衡量企业偿债能力的指标主要有以下三类：（1）流动比率。流动比率是流动资产与流动负债的比率，它表明企业每一元流动负债有多少流动资产作为偿还的保证，反映企业可在短期内转变为现金的流动资产偿还到期流动负债的能力。其计算公式为：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回流动比率=流动资产÷流动负债一般情况下，流动比率越高，反映企业短期偿债能力越强，债权人的权益越有保证。按照西方企业的长期经验，一般认为2：1的比例比较适宜。它表明企业财务状况稳定可靠，除了满足日常生产经营的流动资金需要外，还有足够的财力偿付到期短期债务。如果比例过低，则表示企业可能捉襟见肘，难以如期偿还债务。但是，流动比率也不能过高，过高则表明企业流动资产占用较多，会影响资金的使用效率和企业的筹资成本进而影响获利能力。究竟应保持多高水平的比率，主要视企业对待风险与收益的态度予以确定。（2）速动比率。速动比率是企业速动资产与流动负债的比率。所谓速动资产，是指流动资产减去变现能力较差且不稳定的存货、预付账款、一年内到期的非流动资产和其他流动资产等之后的余额。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回由于剔除了存货等变现能力较弱且不稳定的资产，因此，速动比率较之流动比率能够更加准确、可靠地评价企业资产的流动性及其偿还短期负债的能力。其计算公式为：速动比率=速动资产÷流动负债速动资产=货币资金+交易性金融资产+应收账款+应收票据

=流动资产-存货-预付账款-一年内到期的非流动资产-其他流动资产说明：如果报表项目中有应收利息、应收股利和其他应收款项目，可视情况归入速动资产项目。如果速动比率大于1，虽然从债权人的角度来看，越大越好。但是过高的速动比率同流动比率一样将使企业不能把足够的流动资金投入存货、固定资产等经营领域，从而可能使企业丧失良好的获利机会。所以，从企业经营管理的角度来看，应当侧重另一个方面。如果速动比率小于l，必然使企业面临很大的资金短缺压力，其风险性自然很高。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回实际上，应根据市场状况和债务人的信用情况等因素，在基本保持速动比率为1的前提下，作出一定灵活调整。（3）资产负债率。资产负债率又称负债比率，是企业负债总额对资产总额的比率。它表明企业资产总额中，债权人提供资金所占的比重，以及企业资产对债权人权益的保障程度。这一比率越小，表明企业的长期偿债能力越强。其计算公式为：资产负债率=负债总额÷资产总额关于资产负债率，不同的报表使用者从各自不同的利益要求出发，意见也不相同。债权人希望资产负债率较低，则企业的偿债保证程度较强，贷款给企业才不会有太大的风险。所有者关心的是资本利润率，只要资本利润率高于借款利息率，采用增加负债来扩大经营规模就对所有者较为有利。从企业的角度看，则要求资产负债率适度，此指标越低说明偿债能力越强，越高说明偿债能力越差；当此指标趋近l时，就有极大的财务风险。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回审查企业的偿债能力，应从以下几方面进行审查：首先，审查企业偿债能力的可靠性。此项审查主要审查以上三类指标中所涉及的流动资产、流动负债、存货、资产总额、负债总额等项目数额是否正确可靠。这就需要根据前述技术性审查和实证性审查的结果来进行判断。如果这些项目数额都是正确可靠的，一般来说据以计算出来的偿债能力的可靠性也是可信的。其次，应审查企业偿债能力的正确性。此项审查一般与审查偿债能力的可靠性结合进行，在审查可靠性的基础上，计算复核上述三类指标就可以得出审计结论。再次，还应审查企业偿债能力的合理性。审查企业偿债能力的合理性，就是要审查反映企业偿债能力的流动比率、速动比率、资产负债率等指标是否符合前述一般规律；如果存在过高过低的现象，在做审计结论时，应提醒报表使用者注意并提出具体改进意见。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回2．企业盈利能力的审查企业盈利能力是指企业赚取利润的能力。反映企业盈利能力的指标有营业利润率、成本费用利润率、总资产报酬率、自有资金利润率、资本保值增值率等。这里只介绍如下三种衡量企业盈利能力的指标：（1）总资产报酬率。总资产报酬率是企业利润总额与企业资产平均总额的比率。它反映企业资产综合利用效果的指标，也是衡量企业利用债权人和所有者权益总额所取得盈利的重要指标。其计算公式为：总资产报酬率=息税前利润总额/平均资产总额×100%息税前利润总额=利润总额+利息支出=净利润+所得税+利息支出资产平均总额为年初资产总额与年末资产总额的平均数。该比率越高，表明企业的资产利用效益越好，整个企业盈利能力越强，经营管理水平越高。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（2）自有资金利润率。自有资金利润率也叫净资产收益率，是净利润与自有资金的比值，是反映自有资金投资收益水平的指标。其计算公式为：自有资金利润率=净利润÷平均所有者权益×100%平均所有者权益为年初所有者权益总额与年末所有者权益总额的平均数。企业从事财务管理活动的最终目的是实现所有者财富最大化，从静态角度来讲，首先就是最大限度地提高自有资金利润率。因此，该指标是企业盈利能力指标的核心，而且也是整个财务指标体系的核心。（3）资本保值增值率。资本保值增值率是指所有者权益的期末总额与期初总额的比值。其计算公式为：资本保值增值率=期末所有者权益总额÷期初所有者权益总额一般说来，如果资本保值增值率大于1，说明所有者权益增加；否则如小于1，则意味遭受损失。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回应当注意的是这一指标的高低除了受企业经营成果的影响外，还受企业利润分配政策的影响。审查企业盈利能力的方法与审查偿愤能力的方法基本相同，但有不同特点。在企业某一期间利润的形成和分配过程中，直接涉及正确处理与各方面的经济利益关系，涉及正确处理企业当前利益与长远利益关系问题。因此，审查企业盈利能力的可靠性，重点审查利润总额及其净利润的可靠性(其具体审计方法可参阅利润表审计的内容)。同时，也应审查这三个指标中的资产平均总额、平均所有者权益及期末、期初所有者权益总额。在审查企业的盈利能力时，应注意不能机械地死搬某一固定数据。而应该将被审企业的盈利能力与同行业的平均盈利能力和该企业历史上的经营绩效比较，全面进行考虑。同时，还应排除正常原因给企业带来的收益或损失等因素，以保证企业盈利能力的可靠、正确与合理。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回案例探索资料：日兴股份公司为满足对外发行债券的需要，委托公正会计师事务所的注册会计师刘丽、李强对本公司的财务报表进行审计（本案例仅以资产负债表为例），日兴公司是公正会计师事务所的老客户，企业的内控制度也比较健全、有效。日兴公司资产负债表如表（8-2）所示。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回要点点拨：1．分析资产负债表整体结构的合理性，即是否符合现行会计准则和会计制度的规定，报表项目填列是否齐全。2．分析资产负债表主要项目填报的合规性。资产负债表中项目的分析，除考虑各项目的自身特性外，还应充分运用分析性复核的方法，审查有关项目期末数与年初数差异变动是否异常。3．对于资产负债表中的疑点项目，进一步追踪审查相关账簿、凭证，以取得相关的审计证据。案例分析：1．通过对日兴股份公司资产负债表的审阅，可以看出该公司所编报的资产负债表．其结构符合现行会计准则和会计制度的规定，各项目填列齐全。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回2．重要性项目的分析。（1）“应收账款”项目。应收账款期末为600000元。年初数为300000元，差异数为+300000元。应进一步审阅应收账款明细账和预收账款明细账，并采用函证的方法证实其真实性，有无通过虚构该项目以虚增利润的现象。另外，还应审查日兴公司销售策略的合理性，有无盲目赊销现象。（2）“预付账款”项目。预付账款期末为100000元，年初数为100000元，差异数为0。应进一步审阅预付账款明细账和应付账款明细账，并采用函证的方法证实其真实性，尤其应注意年初至期末是否一直未发生增减变动的合理性，是否与对方单位存在纠纷，还是人为的虚挂。（3）“其他应收款”项目。其他应收款期末数为3200元，年初数为4100元，差异数为-900元。尽管该项目的数额较小，但也应审查其他应收款明细账(尤其是备用金业务)，以证实是否存在长期挂账现象。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（4）“存货”项目。存货期末数为2574700元，年初数为2680000元．差异数为—105300元。尽管存货期末较年初的资金占用额减少105300元，但是总体数额还是非常高的，因此，应进一步审查库存商品、材料等项目，审查其储备数额的合理性，是否存在超储积压现象。（5）“长期股权投资”项目。长期股权投资期末数为250000元，年初数为250000元,，差异数为0。对于该项目的审查，主要应从核算方法入手，审查各投资项目是否对被投资单位构成共同控制或重大影响，若存在共同控制或重大影响，应采用权益法核算，反之，则应采用成本法核算。只有遵循这一审查思路，运用复算、审阅等方法，才能证实期末数的合规性。（6）“固定资产”项目。固定资产期末数为223l000元，年初数为1100000元．差异数为+1131000元。对于1131000元的增加额，应重点审阅固定资产明细账，以证实增减变动的真实性、合规性、合法性及合理性，是否存在违规、违法购建固定资产，以及存在盲目购建现象。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（7）“长期待摊费用”项目。长期待摊费用期末数为200000元，年初数为200000元，差异数为0。该项目的审查应从其明细账入手，重点审查其形成和摊销的合规性，证实其是否遵循了权责发生制，是否存在为虚增利润而长期挂账现象。（8）“应付账款”项目。应付账款期末数953800元，年初数953800元，差数为0。应付账款项目差异数为0，这是一种不正常的现象，对此应进一步追查应付账款明细账和预付账款明细账，重点业务须向债权人函询，以确认应付账款的真实性，有无长期挂账，隐瞒负债等现象。（9）“应付职工薪酬”项目。应付工资期末数为180000元，年初数为110000元，差异数为+70000。应进一步审查应付工资明细账以及工资结算单，以证实工资核算的合规性，有无长期拖欠工资的现象。（10）“应交税费”项目。应交税金期末数为205344元，年初数为30000元。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回差异数为175344元。对于应交税费项目的审查，应重点放在各明细账上，尤其是增值税、消费税、所得税等税种的审查，查证企业欠税的原因，有无长期欠税的现象。（11）“长期借款”项目。长期借款期末数为1160000元，年初数为600000元，差异数为+560000元。对于该项目应以其明细账为重点，从如下几方面加以审查：一方面，审查借款的合规性。例如，基建借款的条件一般为：投资项目用地和设备已有妥善规划、生产所需资源已经落实、产品的工艺经论证已经过关等。另一方面，审查借款的合理性。查证企业取得借款前是否进行了充分的可行性分析，是否存在盲目借款，挪作他用的现象。此外，应查明借款本息偿还的及时性，有无长期拖欠借款本息的现象。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回探索问题：资产负债表是静态反映企业财务状况的重要报表，通过此表可计算出资产负债率、流动比率、速动比率等债权人极为关心的财务指标。鉴于此，某些个别企业为粉饰自身的偿债能力，常常在相关项目上做手脚。故有必要深入研究资产负债表审计方法和技巧。一般情况下，审计不能简单地审查数据计算、项目填列的正确性，应从一些重要项目人手，综合运用分析性复核、核对、审阅、查询、监盘等审计方法，深入追踪审查账簿、会计凭证，揭下其伪装，以反映其真实面目。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务二利润表审计探索利润表与资产负债表都是企业的主要会计报表。利润表审计，是指针对企业编制的利润表所进行的审查和证明活动。其目的是要审查企业是否客观公允地反映了被审计单位的经营成果情况，成本结转方法是否符合一贯性原则，利润表的编制是否符合《企业会计准则》、《企业会计制度》、《企业财务会计报告条例》和其他财会法规的规定等。表（8-3）利润表任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回一般来讲，利润表的审计内容包括技术性审查、实证性审查和对利润表反映的企业经营成果进行评价三方面。技术性审查利润表的技术性审查也属于基础性审查。其审查方法包括观察、检查、计算、分析性复核等方法。在具体审查时，应将利润表与损益类账户、本年利润账户和利润分配账户相核对；同时，将利润表与资产负债表、现金流量表核对，以查明表内各项目金额是否正确，有无计算或填制上的技术性差错，从而增强利润表的可信度。利润表的技术性审查包括以下内容：l．利润表内各项目之间关系的审查利润表的编制是根据有关收入和费用账户的发生额，采用一定的格式进行的。根据国家统一会计制度，利润表包括如下关系：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动损益+投资收益利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出净利润=利润总额-所得税费用审查时，应查明利润表内反映以上等式关系的各个项目之间的计算是否正确，有无将加减符号弄错，或将前后顺序颠倒等现象。其次，数字的填列是否正确，计算有无失误等。2．利润表与损益类账户之间关系的审查利润表内各项目的数字是根据损益类各账户记录填列的。审查时，应将表内各项目与有关损益类账户逐一进行核对，看账、表之间是否相符。主要包括：（1）营业收入项目，可与营业收入账户的贷方发生额扣除销售退回和销售折扣与折让后的净额进行核对，以审查二者是否一致。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（2）营业成本项目，可与营业成本账户的借方净发生额核对，审查二者是否一致。（3）营业税金及附加项目，应与营业税金及附加账户的借方发生额核对，看是否相符。（4）销售费用项目、管理费用项目、财务费用项目应与相应的“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”账户的借方净发生额核对，看利润表上的项目是否与相对应账户的记录相符。（5）利润表上的其他项目，包括投资收益项目、营业外收入项目、营业外支出项目和所得税项目，也应与相应的“投资收益”、“营业外收入”、“营业外支出”、“所得税”账户相核对，看两者之间的记录是否相符。

3．利润表和其他报表之间关系的审查利润表与资产负债表、现金流量表之间存在着相互联系的勾稽关系。审查的方法和主要内容如下：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回（1）将利润表中的“净利润”项目，与资产负债表中的“未分配利润”和利润分配表中的有关项目进行核对。其中，利润表中的“净利润”项目，加上利润分配表中的“年初未分配利润”项目，减去“提取盈余公积金”、“提取职工奖励及福利基金”、“应付股利”等项目后，应与资产负债表中的“未分配利润”项目数额应相等。如不相等，就可能是出现了技术性差错，应进一步查明原因。（2）将年度利润表中的“净利润”项目与现金流量表中的“净利润”项目进行核对，看二者是否一致。如不一致，也可能出现了技术性差错，需进一步查明原因。实证性审查利润表的实证性审查是利润表审计的重点，也是整个会计报表审计的重点之一。利润表实证性审查的具体方法与资产负债表审查的方法基本相同，也包括监盘、查询、计算、分析性复核等方法。

任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回1．营业收入的审查对营业收入，主要应审查企业是否按会计制度所规定的收入实现原则去正确确认企业的收入。凡已具备收入实现条件的业务，不作销售收入处理即为漏计或隐匿收入；反之，未具备收入实现条件的业务而作为营业收入处理则为虚增收入。其中，应重点查明有无人为地隐匿收入并逃漏税收的行为。此项审查应抽查收入业务并运用专业判断能力来确定。2．成本和费用的审查对成本的审查，主要审查企业是否按规定的成本结转方法结转营业成本；在成本结转时，是否符合一贯性原则和要求。由于成本的结转直接关系到当期利润的多少和期末存货价值的高低，因此，在开展此项审查时，除采用计算、分析性复核等方法外，还应结合存货监盘的情况进行审查。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回对费用的审查，主要应抽查各项费用的开支范围是否符合规定，有无人为地多计、少计等随意调整费用和利润的情况。3．利润总额和净利润的审查利润总额由营业利润、营业外收支净额组成；净利润由利润总额抵减所得税后形成。营业利润及其相关所属项目审计内容前面已作说明，这里主要说明营业外收支净额和所得税的审查。对营业外收支净额，应着重审查营业外收入和营业外支出的处理是否符合规定。所得税的审查，主要应审查应纳税所得额是否真实合规，税率运用是否正确，计算有无错误等。4．利润分配的审查对反映的企业经营成果进行评价企业的利润分配关系到如何正确处理国家、企业、职工个人三者之间的利益关系，以及如何正确处理企业的当前利益和长远利益之间关系的问题。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回对利润分配进行审查，重点应审查企业是否按有关财会法规规定的利润分配程序进行分配。其中，企业是否按规定提取和使用法定盈余公积金和公益金、职工奖励及福利基金等；同时，还应审查分配给所有者的利润是否合法、公允，法定未分配利润是否正确合规等。对反映的企业经营成果进行评价对利润表反映的企业经营成果进行评价，是针对企业的盈利能力所进行的审查评价话动。前已说明，反映企业盈利能力的指标有营业利润率、成本费用利润率、总资产报酬率、自有资金利润率和资本保值增值率。其中，后三个指标的审查已在资产负债表审计中作了说明，下面只说明与利润表审计紧密相关的营业利润率和成本利润率。1．营业利润率营业利润率是企业一定时期营业利润与营业收入的比率。其计算公式为：任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回营业利润率=营业利润／营业收入×100％从利润表来看，企业的利润包括营业利润、利润总额、净利润三种形式。而收入来源有商品销售收入、提供劳务收入、资产使用权让渡收入等。因此，在实务中也经常使用销售净利率、销售毛利率等指标来分析企业经营业务的获利水平。此外，通过考察经营利润占整个利润总额比重的升降，可以发现企业经营理财状况的稳定性、面临的危险或可能出现的转机迹象。销售净利率=净利润/销售收入×100%销售毛利率=（销售收入-销售成本）/销售收入×100%在正常情况下，营业利润率越高，说明企业获得的利润越多。企业应当在争取扩大销售的同时，努力改进管理，降低费用水平，提高盈利能力。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回2．成本费用利润率成本费用利润率是企业一定时期利润总额与成本费用总额的比率，体现企业经营耗费所带来的经济效率。其计算公式为：成本利润率=利润总额／成本费用总额×100％成本费用总额=营业成本+营业税金及附加+销售费用+管理费用+财务费用该指标越高，表明企业为取得利润而付出的代价越小，成本费用控制得越好，获利能力越强。同利润一样，成本费用的计算口径也可以分为不同的层次，比如主营业务成本、营业成本等。在评价成本费用开支效果时，应当注意成本费用与利润之间在计算层次和口径上的对应关系。审查企业的盈利能力，也应审查其可靠性、正确性和合理性。审查的具体方法与资产负债表审计中的方法基本相同，这里不再赘述。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务三现金流量表审计探索现金流量表和资产负债表、利润表一样是企业的主要会计报表。现金流量表审计，是针对企业编制的现金流量表所进行的审查和证明活动。其目的是要审查被审计单位是否客观公允地反映了在各项业务活动中的现金流量，以证明企业的现金流量信息是否正确可靠，从而有助于各报表使用者对企业的整体财务状况做出客观评价。表（8-4）现金流量表任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回一般来讲，现金流量表的审计内容包括技术性审查、实证性审查和对现金流量表反映的现金流动信息进行评价三方面。技术性审查现金流量表的技术性审查方法包括观察、检查、计算和分析性复核等方法。在具体审查时，应重点审查现金流量表内各项目之间的关系，并将现金流量表与资产负债表和利润表进行核对，审查三张主要会计报表之间内在的勾稽关系，以查明被审计单位在编制现金流量表过程中有无计算和填制上的技术性错误，从而增强现金流量表的可信度。

1．现金流量表内各项目之间关系的审查现金流量表的结构与资产负债表、利润表的结构不同，其基本内容共包括五个项目。其中，前三个项目为企业的经营活动、投资活动和筹资活动产生的现金流量。任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回在这三个项目中，分别按照各项活动引起的现金流入、流出的原因划分为若干个小的项目，如“销售商品、提供劳务支付的现金”等，并将各个小项目的“现金流入小计”减去“现金流出小计”，即等于该项活动所产生的现金流量净额。第四项为汇率变动对现金的影响，反映企业持有的外币现金由于汇率变动而产生的对折算为人民币金额的影响数。第五项是现金及现金等价物的净增加额，等于前四个项目的相加之和，即：现金及现金等价物净增加额=经营活动产生的现金流量净额+投资活动产生的现金流量净额+筹资活动产生的现金流量净额+汇率变动对现金的影响额“现金及现金等价物净增加额”应当与补充资料第三部分“现金及现金等价物净增加情况”的数字相等。开展此项审查时，首先，应将每一类的现金收入各项目相加，看是否等于现金收入合计；任务四会计报表审计的方法上一页下一页返回将每一类现金支出各项目相加，看是否等于现金支出合计；再将现金收入合计减去现金支出合计，看是否等于该类的现金流量净额。其次，将前四个项目净额相加，看是否等于现金及现金等价物净增加额。最后，将现金流量表（正表）中的现金及现金等价物净增加额，与补充资料部分的现金及现金等价物净增加额比较，看二者是否一致。如果以上等式关系不成立，就很可能出现了技术性差错。2．现金流量表与其他会计报表之间关系的审查因为现金流量表与资产负债表、利润表之间存在着相互联系的勾稽关系，在开展技术性审查时，也必须审查这些勾稽关系。（1）现金流量表与资产负债表之间勾稽关系的审查。资产负债表是从静态的角度反映了企业