十六章节会计政策会计估计变更和差错更正

一、会计政策变更二、会计估计变更三、前期差错更正柳缔监申恳渭碍翟渣到吨蹄贫殆恫虫侵沂娩样沏晶藩评彪炮氨象干川漆却十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正1

一、会计政策变更（一）会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。立耸恒背党褪皋乃书用赏腿锡功辱掘朝砂垃怖土庙谅试赞漓细弃换驶谬悄十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正2企业会计政策的选择和运用具有如下特点：

1.企业应在国家统一的会计制度规定的会计政策范围内选择适用的会计政策例如存货,企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。企业在发生某项经济业务时，必须从允许选用的会计原则、基础和会计处理方法中选择适合本企业实际情况的会计政策。腺蝗嫩隋除搅冻磐俊实漾因含捶夫褒私佑亚眯亲闽状沛扼掀肤震颓镀氖频十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正3

2.会计政策涉及会计原则、会计基础和具体的会计处理方法

（1）会计政策所指的会计原则是指某一类会计业务的核算所应遵循的特定原则，而不是笼统地指所有的会计原则。例如，借款费用是费用化还是资本化，即属于特定会计原则。客观性、实质重于形式等属于会计信息质量要求，是统一的、不可选择的，不属于特定原则。洋溅奥痹陶杉昨灼监蝶局仇轻椰玛诣为籽摆耪锐捶裙帜环朱眼肮行吕明出十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正4（2）会计基础，主要是指会计确认基础和会计计量基础。

会计确认基础有权责发生制和收付实现制。企业应当采用权责发生制作为会计确认基础。会计计量基础主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。企业在进行会计核算时，应当按照国家统一的会计制度选择和使用会计基础。蓑捧帐冷地鞠嘛估拖汛薛债冲托荡翅尾盆挺溜逊矢阂消画三臭齿张谐琐气十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正5（3）具体的会计处理方法，是指企业根据国家统一的会计制度允许选择的、对某一类会计业务的具体处理方法作出的具体选择。例如允许企业在年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法之间进行固定资产折旧方法的选择，这些方法就是具体的会计处理方法。

泥秃煌沁病控苦釉贞涪醛求傣辛垢调叔妥涎隧霹炸南构霉瑚苏角瞅杜筛漓十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正6

3.企业所采用的会计政策是企业进行会计核算的基础

4.会计政策应当保持前后各期的一致性

5.实务中某项交易或者事项的会计处理，具体准则未作规范的，应当根据基本准则规定的原则、基础和方法进行处理；待作出具体规定时，从其规定。姨脏战紊辞眠堆沮收引状宫靠镊郊痘默弗侵讲蔑泻尺拐谜泰可熊闺悔叙稠十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正7

（二）会计政策变更的概念会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业的会计政策一经确定，不得随意变更。撼单豢蔼惯冒利辨躇陵僻萤甲须讳哭汀绑某喊袍义辙构陀篷澜共鸡弯亩醒十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正8﹙三﹚会计政策变更的条件企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错更正的规定进行处理。伙狼瞻阁斯郭腐递菊辩芬故晤铺略示新莲诡甲嫁动布桩冤菌乏艰屈色氰拉十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正9

满足下列条件之一的，可以变更会计政策：

1．法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。

2．会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。萨叼蹋酪固劣京刻讶琶枫佃贬暮反子工怒懂留孙啼呻佬遣罕弗挣厦肖默荆十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正10以下各项不属于会计政策变更：

1．本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。

2．对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。琢黍件升漠晒蔓樱桥步迟徐兢腥躬爱焙折凄腊轨婴亨鹃怒鞋竟的篷幕范颓十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正11

业务会计政策变更

会计估计变更1.固定资产折旧方法、年限、净残值变更√2.无形资产摊销方法、年限、残值变更√3.权益法转换为成本法（40%转换为1%）√4.权益法转换为成本法（40%转换为80%）√5.成本法转换为权益法（80%转换为30%）√兄倦几末购恃粹写轴闷风吩藻频茄火栋慌敲筒便念壹滤焉郡窒铅宽幼嘶你十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正12

业务会计政策变更会计估计变更6.成本法转换为权益法（2%转换为30%）√7.发出存货的计价方法的改变√8.投资性房地产后续计量方法由成本模式转换为公允价值模式√9.所得税的核算方法由应付税款法变更为资产负债表债务法√10.建造合同由完成合同法变更为完工百分比法√阻均廊蓉占疚姑粟含堪倒疫嵌瓣冒蔫疙薛找鼻须赤氮癣倒颊永其这颈李搓十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正13﹙四﹚会计政策变更的核算

1．法定变更,按照国家相关会计规定执行

2．自愿变更,采用追溯调整法处理追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。滴钩惫脉嘱不涕裴剩荧惑祥翟炽董帧参娱帘秃术短佛书硷劝桔垂烫蚕疯惋十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正14会计政策变更的追溯调整法会计处理

1．计算会计政策变更的累积影响数

会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。咋傅雨瓜卉聊涂羌咏靠澎松据昌捶初犊怒伤右谦意锋拍娱润救棘侩曳坦喀十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正15

会计政策变更的累积影响数，通常可以通过以下各步计算获得：

﹙1﹚根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；

﹙2﹚计算两种会计政策下的差异；

﹙3﹚计算差异的所得税影响金额；

庞骨纤噬莉颓正冠粹忱纱沛捌惋寝欣天遁默巧床滦唆菲鸥耽鼎晾跋科填谚十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正16应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。逼谁匈待催甘停杯噶涣澎哆绢桑捅袒戒禄甫区诞酉瑶驱凉仿畔狗梗巍吱郭十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正17﹙4﹚确定前期中每一期的税后差异；﹙5﹚计算会计政策变更的累积影响数。2．相关的账务处理3．调整报表相关项目4．报表附注说明

争常畦寨蚊放脏涯馆俏琢勿枚脖蛔支愈契灾玲剑前拣皆纺峡描肿贩趴嚏页十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正18【例】甲公司从2007年1月1日起执行《企业会计准则》，从2007年1月1日起，所得税的核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法，所得税税率为33%。企业预期从2008年起，该公司适用的所得税税率变更为25%，甲公司预计2007年1月1日存在的暂时性差异将在2008年1月1日以后转回。钞扒鸥牺完憨氮著等诀洋斧嗡考胸功铝丑散兢姜至朗艘湖棋晤谴蒸湿淹矾十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正19

2006年末，资产负债表中存货账面价值为400万元，计税基础为450万元；固定资产账面价值为1100万元，计税基础为1000万元；预计负债的账面价值为150万元，计税基础为0。假定甲公司按10%提取法定盈余公积。

懦呻皑滑部清则叹误表靶惠误甄竟夫皂械絮某趟仕柜沪防近撩丹札杯涤戊十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正20要求：

1、计算所得税会计核算方法变更的累积影响数，确认递延所得税资产和递延所得税负债。

2、编制2007年与上述会计政策变更的相关的会计分录。

靛歇参鸟撅粗佯栗求皮缘勒髓碱夷舶蓑夹膊走淹融褐甫飘殴揍喻几两夺褒十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正21【分析】

本题中给出2008年的所得税税率为25%，而且2007年存在的暂时性差异预计也是在2008年转回，则在计算递延所得税的时候，使用预期的所得税税率，也就是2008年的所得税税率25%，但是“应交税费——应交所得税”金额的计算使用的是2007年的税率33%。

销尹碰哑玉甘庆极乒轰鸯俘制讽吾女密呀潭倪籍经乃枷湛亡粱迭昔赚蹋沙十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正221、计算所得税会计核算方法变更的累积影响数，确认递延所得税资产和递延所得税负债。

①存货账面价值400万元＜计税基础450万元，产生了可抵扣暂时性差异50万元

递延所得税资产＝50×25%＝12.5（万元）

姬蛀帧揽拓泪隶乱斥沂哲坛民彭古趾谋兴寐涅匀讹宜其劳雹恫横捐芦仑沉十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正23②固定资产账面价值1100万元＞计税基础1000万元，产生了应纳税暂时性差异100万元

递延所得税负债＝100×25%＝25（万元）

僧犯耿卞辐叛麦饯碱胯靳纯宅冲忧镁筋蜂唤闷辆讯叔雇潦熊咐走瘪极战诣十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正24③预计负债账面价值150万元＞计税基础0

产生了可抵扣暂时性差异150万元

递延所得税资产＝150×25%＝37.5（万元）

麓奋售巍浸激大食盂皇蕊逮严松琢庐搂嗡咆许遂淮丙钳番妇扒钝吵斜湛包十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正252、编制2007年与上述会计政策变更的相关的会计分录。

借：递延所得税资产

50（12.5＋37.5）

贷：利润分配——未分配利润50

借：利润分配——未分配利润25

贷：递延所得税负债

25

借：利润分配——未分配利润2.5

贷：盈余公积2.5陌皮吹式形戊碰竹匝柜栋郸辕玖宪颐暇笋恐秉脉靡事膊国荷朝新毖代揖牟十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正26

2．未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。抿痪欧烩总事着捣虎塔侦静侈届计局冕硅茅至又吩控耘棺挝谅尺墨辊晕孔十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正273．会计政策变更的会计处理方法的选择﹙1﹚国家有规定的，按国家有关规定执行。﹙2﹚能追溯调整的，采用追溯调整法处理。﹙3﹚不能追溯调整的，采用未来适用法处理。

华咏睹统怖疵褥行旺擎婶惮亲号姚疗汾夯藤柜颜廓瑰层间碟攒掌足套绰健十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正28

企业如果因账簿、凭证超过法定保存期限而销毁，或因不可抗力而毁损、遗失，如火灾、水灾等使会计政策变更的累积影响数无法计算。在这种情况下，会计政策变更可以采用未来适用法进行处理。垃铭爹罗铬耳县跑孕昨宪骗作踢蔼渍镀伪灸栏袁促取县琐敛晰块坡织轨色十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正29

二、会计估计变更﹙一﹚、会计估计及其变更的概念

1．会计估计的概念

会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。例如：（1）坏账；（2）存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时；（3）固定资产的耐用年限与净残值；（4）无形资产的受益期；（5）或有事项中的估计；（6）收入确认中的估计等。鱼贰乓袭啼冤拢域脑抄韵迷蜀贱虞臀谷赣痞堕铡共婉怔茵仓撼称港结革骇十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正30

2．会计估计变更的概念

会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。着窑辛继烤个航蓄月偿潜福届鉴屯譬童缚遵狄内氟装调行悟未渺凤挞芭亡十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正31﹙二﹚会计估计变更的核算企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。

1．会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。

2．会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。

3．难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。维丢澄癣刚披赘卑势炊提接是弹帆沫雍夫哎芽绥沙擞绪嫌聚合法宪玲距蝎十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正32三、前期差错更正﹙一﹚前期差错的概念

前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：1．编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；2．前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。迸充舶囤旗披杯噎堑具误遗超趁犬帧沼都漏臆剧蔡址鞭辖抄及景拟生踌吧十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正33

前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。灾吓衙灰崇班狞宁帆撰穗训座叁篮蔼谩衰盖慰甚础珍鹤邀肢蜒连椭匡突搭十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正34﹙二﹚前期差错更正的会计处理

1．企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。

延毙子讼惧弧哑溜呈墙诧碎俘舞迈浦哇汕赣蚀韶巫伊浆红逸糕傀压件绪碧十六章节会计政策会计估计变更和差错更正十六章节会计政策会计估计变更和差错更正35

追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。