第十章股份支付-第二节股份支付的确认和计量

CPA会计·彩色复习笔记第十章股份支付·第二节股份支付的确认和计量适用教材：2026年版CPA《会计》|整理日期：2026-10-18

等待期分摊公式·权益结算四步·现金结算每期重计量·限制性股票目录TOC\o"1-1"\h\z\u一、本节总览：一个通用公式 PAGEREFsection-1\h1二、权益结算股份支付的确认计量 PAGEREFsection-2\h1三、现金结算股份支付的确认计量 PAGEREFsection-3\h1四、可行权数量的估计与调整 PAGEREFsection-4\h1五、市场条件与公允价值的关系 PAGEREFsection-5\h1六、限制性股票（特殊的权益结算） PAGEREFsection-6\h1七、数字例题（权益结算完整流程） PAGEREFsection-7\h1八、数字例题（现金结算完整流程） PAGEREFsection-8\h1九、易错陷阱TOP10 PAGEREFsection-9\h1十、闭环自检与衔接 PAGEREFsection-10\h1颜色体系含义■蓝色准则依据与概念结论■橙色底层逻辑与推导过程■紫色例题、题目与作答示范■红色易错点、命题陷阱与失分点■绿色解题技巧、口诀与秒杀公式第1页一、本节总览：一个通用公式不管是权益结算还是现金结算，等待期内各期费用分摊的通用公式都是：【核心公式】当期应确认费用＝预计可行权数量×单位公允价值×已过等待期比例−截至上期已累计确认金额其中"已过等待期比例"＝（当期期末−授予日）÷等待期总长度（时间比例法，不考虑实际离职情况以外的其他因素）。二、权益结算股份支付的确认计量【准则第四条】以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计量。授予后立即可行权的，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积（其他资本公积）。存在等待期的，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用，相应增加资本公积。步骤处理分录①授予日确定公允价值期权用期权定价模型（如BS模型）；限制性股票用授予日股票市价−授予价格不确认（有等待期时）②等待期内各期分摊按公式分摊借：管理费用/生产成本等

贷：资本公积——其他资本公积③可行权日之后不再调整费用（但现金结算仍需调整）—④行权日结转资本公积借：银行存款（行权价）

资本公积——其他资本公积

贷：股本

资本公积——股本溢价【陷阱：权益结算不调整公允价值】权益结算下，权益工具的公允价值一经确定（授予日）就不再调整。后续股价涨跌不影响已确认费用，只影响行权时"资本公积——股本溢价"的金额分布（因为职工按固定行权价付款，市场价高时企业收到的对价相对低，但这部分不影响损益）。三、现金结算股份支付的确认计量【准则第五条】以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。授予后立即可行权的，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加负债。存在等待期的，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值将当期取得的服务计入相关成本或费用，相应增加负债。步骤处理分录①等待期内各期按每期末负债的公允价值重新计量借：管理费用等

贷：应付职工薪酬②公允价值的后续变动计入公允价值变动损益（可行权日之后）借/贷：公允价值变动损益

贷/借：应付职工薪酬③行权（结算）支付现金借：应付职工薪酬贷：银行存款【陷阱】现金结算在可行权日之后仍然要按公允价值重新计量，变动计入公允价值变动损益，直到实际结算为止。这与权益结算"可行权日后不再调整"形成鲜明对比。四、可行权数量的估计与调整时点处理等待期内每个资产负债表日按最佳估计的可行权数量（考虑离职率、业绩达标率）确认费用后续估计发生变化按未来适用法调整当期及以后各期费用，不追溯调整前期实际离职超过预计调减当期费用（累计费用=实际可行权数量×公允×时间比例）【技巧】计算某年费用时，用"累计数倒推"：先算截至本年末累计应确认金额，再减去以前年度已确认数，差额即本年数。五、市场条件与公允价值的关系【底层逻辑】市场条件（如"股价需上涨50%"）在授予日确定权益工具公允价值时已经被考虑——期权定价模型中，股价上涨目标越高，期权公允价值越低。因此企业不需要因为市场条件未达成而调整已确认费用。这与"非市场条件未达成要冲回"形成对比。六、限制性股票（特殊的权益结算）限制性股票是先授予股票、后解锁的激励方式。会计要点：环节处理①授予日收到认股款借：银行存款贷：股本资本公积——股本溢价；同时确认回购义务：借：库存股贷：其他应付款——限制性股票回购义务②等待期内分摊费用借：管理费用等贷：资本公积——其他资本公积（按授予日市价−授予价格）③宣告现金股利（可撤销/不可撤销）可撤销的（未解锁即离职需返还）→借：利润分配贷：应付股利；同时借：其他应付款贷：库存股

不可撤销的→视同利润分配④解锁日借：其他应付款——限制性股票回购义务贷：库存股（冲销回购义务）；

借：资本公积——其他资本公积贷：资本公积——股本溢价⑤未解锁需回购注销借：其他应付款贷：银行存款；借：股本资本公积——股本溢价贷：库存股七、数字例题（权益结算完整流程）【例题】2×22年1月1日，甲公司向其200名管理人员每人授予1000份股票期权，条件是自授予日起连续服务满3年（等待期3年），即可按每股5元的价格购买甲公司1股普通股股票。甲公司估计该期权在授予日的公允价值为每份12元。

第一年：20名管理人员离职，甲公司预计3年内离职率为15%；

第二年：又有15名离职，甲公司将预计离职率修正为20%；

第三年：又有10名离职，最终剩余155人行权（每人1000份）。

假定全部管理人员在2×25年1月1日行权，行权价每股5元，每股面值1元。要求：计算各年应确认的费用并编制相关分录。【计算】年度预计可行权人数累计应确认（万元）累计比例本年费用（万元）2×22200×（1−15%）＝170170×0.1万份×12元×1/3＝681/3682×23200×（1−20%）＝160160×0.1×12×2/3＝1282/3128−68＝602×24实际155155×0.1×12×3/3＝1861186−128＝58【分录】各年末：借：管理费用（金额见表）贷：资本公积——其他资本公积。行权日（2×25.1.1）：借：银行存款77.5（155×0.1万股×5元）资本公积——其他资本公积186贷：股本15.5（155×0.1万股×1元）资本公积——股本溢价248。八、数字例题（现金结算完整流程）【例题】2×22年1月1日，甲公司向100名管理人员每人授予1000份股票增值权，条件是连续服务满3年，行权时按股价增值部分获得现金。各年末股价与预计离职情况如下：年度年末股价（元）当年离职人数年末预计剩余人数2×2215585（预计）2×2318382（预计）2×2422280（实际）【计算（单位：万元）】（假设增值权公允价值按"股价−行权价"简化，行权价为0便于演示，直接以股价计量）年度累计应确认负债本年费用2×2285×0.1万份×15元×1/3＝42.542.52×2382×0.1×18×2/3＝98.498.4−42.5＝55.92×2480×0.1×22×3/3＝176176−98.4＝77.6【分录】各年末：借：管理费用贷：应付职工薪酬。若2×25年股价继续上涨至25元且职工尚未行权，则需继续确认公允价值变动损益：借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬（按新的公允价值调整）。九、易错陷阱TOP10序号陷阱正确做法1权益结算按每期末公允价计量按授予日公允价，后续不调2现金结算可行权日后不再调整可行权日后至结算前仍按公允调，进公允价值变动损益3费用按实际在职人数一次确认按预计可行权数量×时间比例分摊4估计人数变化时追溯调整前期不追溯，未来适用5市场条件未达标冲回费用不冲回6行权时分录贷方写"投资收益"权益结算贷方是股本+资本公积——股本溢价，无损益7限制性股票授予日不确认回购义务需同时确认库存股+其他应付款8限制性股票现金股利一律正常处理要区分可撤销/不可撤销，可撤销的同时冲减其他应付款与库存股9用"