第六章长期股权投资与合营安排-第三节长期股权投资的后续计量

CPA会计·彩色复习笔记第六章长期股权投资与合营安排·第三节长期股权投资的后续计量适用教材：2026年版CPA《会计》|整理日期：2026-10-18

成本法vs权益法·权益法四个明细科目·内部交易抵销·超额亏损四步目录TOC\o"1-1"\h\z\u一、本节总览：两种方法的选择 PAGEREFsection-1\h1二、成本法（CAS2第七条、第八条） PAGEREFsection-2\h1三、权益法：四个明细科目 PAGEREFsection-3\h1四、权益法的核心：调整被投资方净利润 PAGEREFsection-4\h1五、内部交易的顺流逆流抵销 PAGEREFsection-5\h1六、超额亏损的确认顺序（四步） PAGEREFsection-6\h1七、其他综合收益与其他权益变动 PAGEREFsection-7\h1八、数字例题 PAGEREFsection-8\h1九、易错陷阱TOP10 PAGEREFsection-9\h1十、闭环自检与衔接 PAGEREFsection-10\h1颜色体系含义■蓝色准则依据与概念结论■橙色底层逻辑与推导过程■紫色例题、题目与作答示范■红色易错点、命题陷阱与失分点■绿色解题技巧、口诀与秒杀公式第1页一、本节总览：两种方法的选择影响程度方法报表核心特点控制（子公司）成本法个别报表账面成本一般不变，只有分红确认投资收益共同控制（合营企业）权益法个别报表随被投资方净资产变动而变动重大影响（联营企业）权益法个别报表同上【底层逻辑】成本法把长投当"一项成本"看待，只在收到分红时确认收益，体现法律形式（独立的法人主体）；权益法把长投当"我占的那一块净资产"看待，随被投资方净资产增减同步调整，体现经济实质。合并报表层面最终都要还原为权益法，这是第二十七章的基础。二、成本法（CAS2第七条、第八条）【准则第七条】投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。【准则第八条】采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。业务借贷宣告发放现金股利应收股利投资收益实际收到银行存款应收股利计提减值资产减值损失长期股权投资减值准备【陷阱】成本法下，被投资单位实现净利润、发生亏损、其他综合收益变动，投资方一律不做账。只有宣告分派现金股利才确认投资收益。此外，成本法下长投减值不得转回（长期资产减值通则）。【口诀：成本法＝"不管你赚多少，分钱才算收益"】三、权益法：四个明细科目【准则第九条】投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资，应当采用权益法核算。明细科目核算内容对方科目——投资成本初始投资成本，以及后续调整（初始成本vs取得时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额）营业外收入（正商誉不调，负差额调增）——损益调整被投资单位实现净损益（经调整）中应享有的份额投资收益——其他综合收益被投资单位其他综合收益变动中应享有的份额其他综合收益——其他权益变动被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益变动（如接受捐赠、其他股东增资导致份额变化等）资本公积——其他资本公积【陷阱：初始投资成本的调整】权益法下，比较"初始投资成本"与"取得投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额"：情形处理分录初始成本＞享有份额（正差额）不调整，差额内含在投资成本中（实质是商誉）不做分录初始成本＜享有份额（负差额）调增长投，差额计入营业外收入借：长期股权投资——投资成本贷：营业外收入【口诀：买贵了不调（含商誉），买便宜了调增（进营业外收入）】注意与非同控企业合并的"负商誉进营业外收入"呼应，逻辑一致。四、权益法的核心：调整被投资方净利润权益法下，投资方不能直接用被投资方的账面净利润，要做三类调整：调整项内容方向①会计政策/期间统一被投资单位采用的会计政策、会计期间与投资方不一致的，应按投资方的政策/期间对被投资方净利润进行调整视情况②公允价值调整（公不等于账）取得投资时，被投资单位各项可辨认资产/负债的公允价值≠账面价值的，按其差额对当期折旧、摊销、结转成本的影响调整净利润公允＞账面→折旧摊销多→调减净利润③内部交易抵销投资方与被投资方之间的顺流/逆流交易，抵销未实现内部损益见第五节【公允价值调整示范】取得投资时被投资单位一项管理用固定资产账面价值1000万元、公允价值1400万元，尚可使用年限10年（直线法，无残值），当年按账面计提折旧100万元。则按公允价值应计折旧＝1400÷10＝140万元，多计折旧40万元→调整后净利润＝账面净利润−40万元。【陷阱】若当年年中取得投资，公允价值调整的影响只算取得后的月份（如7月1日取得，则折旧差异只算半年）。五、内部交易的顺流逆流抵销【准则第十一条】投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，对于投资方与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。方向定义抵销分录逆流交易被投资方→投资方（如联营企业卖给投资方存货）借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整顺流交易投资方→被投资方（如投资方卖给联营企业存货）借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整（准则简化处理，不调整营业收入/成本）【底层逻辑】未实现内部损益就是"左手倒右手赚的假利润"。只要交易对方还没把资产卖给独立第三方或消耗掉，这笔利润就不能确认。等后续年度实现（对外出售或计提折旧/摊销消耗），再转回确认。【陷阱一：构成业务vs不构成业务】投资方与其联营/合营企业之间投出或出售资产构成业务的，按企业合并/处置子公司相关规定处理（全额确认损益）；不构成业务的，才按上述未实现内部损益抵销。这是近年高频考点。【陷阱二：减值也视同实现】内部交易形成的资产若计提了减值准备，相关的未实现内部损益也应一并抵销/转回——因为减值与未实现损益是同一事项的两个侧面。【陷阱三：顺流交易的合并报表调整】投资方存在子公司需要编制合并报表时，顺流交易在合并报表中应按持股比例调整"营业收入/营业成本"或"投资收益"，不能只停留在个别报表层面。六、超额亏损的确认顺序（四步）【准则第十二条】投资方确认被投资单位发生的净亏损，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。顺序冲减对象分录第一步冲减长期股权投资账面价值（各明细科目）借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整第二步冲减长期应收款等实质上构成净投资的长期权益借：投资收益贷：长期应收款第三步若有额外损失义务（担保、承诺），确认预计负债借：投资收益贷：预计负债第四步仍有未确认损失，在备查簿登记；以后年度被投资单位盈利时，按相反顺序恢复（不作分录，备查登记）【口诀：长投→长期应收→预计负债→备查簿；盈利时倒着恢复】七、其他综合收益与其他权益变动事项借贷处置时被投资单位其他综合收益变动长期股权投资——其他综合收益其他综合收益按与被投资单位相同的基础转损益或转留存收益被投资单位其他权益变动长期股权投资——其他权益变动资本公积——其他资本公积全部转入投资收益被投资单位宣告分派现金股利应收股利长期股权投资——损益调整（冲减账面，不确认投资收益）—【陷阱】权益法下收到现金股利不确认投资收益，而是冲减长期股权投资账面价值（贷：长期股权投资——损益调整）。这与成本法"宣告股利确认投资收益"正相反，是每年必考的对照点。八、数字例题【例题】2×25年1月1日，甲公司以2000万元取得乙公司30%股权，能对乙公司施加重大影响，采用权益法核算。取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值为7000万元，其中一项管理用固定资产账面800万元、公允1000万元，尚可使用年限10年（直线法，无残值）。2×25年乙公司账面净利润500万元。另：2×25年10月甲公司向乙公司销售商品一批，售价300万元、成本240万元，乙公司购入后作为存货，至年末全部未对外出售。2×26年乙公司将该批存货全部对外出售，当年账面净利润600万元。要求：计算甲公司2×25、2×26年应确认的投资收益并编制分录。【2×25计算】①初始成本2000万元vs享有份额7000×30%＝2100万元→负差额100万元，调增长投并计入营业外收入。②公允价值调整：固定资产公允高于账面200万元，年折旧差异＝200÷10＝20万元→调减净利润20万元。③顺流交易未实现损益＝300−240＝60万元，持股比例30%→抵销60×30%＝18万元。调整后净利润＝500−20−60＝420万元。应确认投资收益＝420×30%＝126万元。【2×25分录（万元）】取得：借：长期股权投资——投资成本2000贷：银行存款2000；调整：借：长期股权投资——投资成本100贷：营业外收入100；确认投资收益：借：长期股权投资——损益调整126贷：投资收益126。【2×26计算】存货已全部对外出售，上期未实现的60万元在本期转回。调整后净利润＝600−20（折旧差异）+60（内部损益实现）＝640万元。投资收益＝640×30%＝192万元。【易错】顺流交易抵销用的是持股比例（30%），而调整净利润时先全额抵销未实现损益再乘比例，两种算法结果一致（60×30%＝18，或（500−20−60）×30%＝126）。但若投资方不构成业务且属逆流交易，同样处理。九、易错陷阱TOP10序号陷阱正确做法1成本法下被投资方盈利就确认投资收益成本法只有宣告分红才确认投资收益2权益法下收到股利确认投资收益冲减长投账面价值3初始成本大于享有份额也调账正差额不调整（内含商誉）4忘记公允价值调整（公≠账）按公允口径补提折旧摊销，调减净利润5内部交易抵销用错比例调减净利润时全额抵销未实现损益6超额亏损把长投冲成负数减记至零为限，依次走长期应收款、预计负债、备查簿7处置时其他综合收益不转出按与被投资方相同基础转损益；不能重分类的转留存收益8顺流逆流方向搞反卖给被投资方＝顺流；被投资方卖给我＝逆流（个别报表分录相同）9内部交易构成业务仍按抵销处理构成业务的按企业合并/处置规