筹资与投资循环审计2

籌資與投資迴圈審計第一節籌資與投資迴圈概述

涉及的主要業務活動

1.籌資所涉及的主要業務活動企業所需的資金是企業生存及發展的重要環節。企業擁有的大部分資產源於債權人和股東提供的資金，正因為籌措的資金構成了企業資產的主要來源，所以，籌資理財活動對企業是至關重要的。隨著資本市場的發展，企業的籌資管道日益增多，諸如發行債券、股票、借款、賒購、租賃等都是企業籌集資金的活動。

（1）企業的籌資迴圈由與取得和償還資金有關的交易組成。該迴圈包括兩個主要交易種類：

①負債籌資交易，包括通過貸款（借款、應付票據）、應付債券取得借款，以及有關本金和利潤的償還等。

②所有者權益籌資交易，包括向所有者籌資（向發起人籌資或向股東籌資）、企業減資、以及股利支付等。

（2）籌資所涉及的主要業務活動包括：

①審批授權。

②簽訂合同或協議

③取得資金

④計算利息或股利

⑤償還本息或發放股利

2.投資所涉及的主要業務活動企業為了合理有效地使用資金以獲取經濟效益，除了進行正常的生產經營業務以外，還可以購買股票、債券（長短期）、有價證券以及向其他單位直接投資。投資所涉及的主要業務活動包括： （1）審批授權（2）取得證券或其他投資（3）取得投資收益（4）轉讓證券或收回其他投資

涉及的主要憑證和會計記錄

1.籌資活動的主要憑證和會計記錄（1）債券（2）股票 （3）債券契約 （4）股東名冊 （5）公司債券存根簿 （6）承銷或包銷協議（7）借款合同或協議（8）有關記賬憑證（9）有關會計科目的明細賬和總賬2.投資活動的主要憑證和會計記錄（1）股票或債券。（2）經紀人通知書。（3）債券契約。（4）企業的章程及有關協議。（5）投資協議。（6）有關記賬憑證。（7）有關會計科目的明細賬和總賬。第二節籌資與投資迴圈的控制測試

籌資活動的內部控制和控制測試

籌資活動主要由借款交易和股東權益交易組成。股東權益增減變動的業務較少而金額較大，註冊會計師在審計中一般直接進行實質性程式。1.應付債券的內部控制 一般來講，應付債券內部控制的主要內容包括： （1）應付債券的發行要有正式的授權程式，每次均要由董事會授權。 （2）申請發行債券時，應履行審批手續，向有關機關遞交相關檔。（3）應付債券的發行，要有受託管理人來行使保護發行人和持有人合法權益的權利。（4）每種債券發行都必須簽訂債券契約。

（5）債券的承銷或包銷必須簽訂有關協議。 （6）記錄應付債券業務的會計人員不得參與債券發行。 （7）如果企業保存債券持有人明細分類賬，應同總分類賬核對相符，若這些記錄由外部機構保存，則須定期同外部機構核對。 （8）未發行的債券必須有專人負責。（9）債券的回購要有正式的授權程式。2.應付債券的控制測試 （1）瞭解應付債券內部控制①債券的發行是否根據董事會授權和有關法律規定進行。②債券的發行是否履行審批手續。③債券的發行收入是否立即存入銀行。④是否按照債券契約的規定及時支付債券利息。⑤是否將應付債券記錄恰當的帳戶。⑥債券持有人明細賬是否定期核對。⑦債券持有人明細賬是否指定專人妥善保管。⑧債券的償還和購回是否根據董事會授權辦理。

（2）測試應付債券內部控制①取得債券發行的法律性檔，檢查債券發行是否經董事會授權、是否履行了適當的審批手續、是否符合法律的規定。②檢查企業發行債券的收入是否立即存入銀行。③取得債券契約，檢查企業是否根據契約的規定支付利息。④檢查債券入賬的會計處理是否正確。⑤檢查債券溢(折)價的會計處理是否正確。⑥取得債券償還和回購時的董事會決議，檢查債券的償還和回購是否按董事會的授權進行。

投資活動的內部控制和控制測試

1.投資活動的內部控制（1）合理的職責分工 （2）健全的資產保管制度 （3）詳盡的會計核算制度 （4）嚴格的記名登記制度（5）完善的定期盤點制度

2.投資活動的控制測試（1）瞭解與投資相關內部控制 （2）進行抽查 （3）審閱內部盤核報告（4）分析企業投資業務管理報告第三節籌資與投資迴圈的實質性程式

借款相關專案審計

借款是企業承擔的一項經濟義務，是企業的負債專案。在一般情況下，被審計單位不會高估負債，因為這樣於自身不利，且難以與債權人的會計記錄相互印證。為了正確反映企業的財務狀況和經營成果，必須將企業的負債完整地列示在資產負債表中，並正確地予以計價。註冊會計師對於負債專案的審計，主要是防止企業低估債務。低估債務經常伴隨著低估成本費用，從而高估利潤的目的。1.短期借款的審計

（1）短期借款的審計目標

①確定期末短期借款是否存在。

②確定期末短期借款是否為被審計單位應履行的償還義務。

③確定短期借款的借入、償還及計息的記錄是否完整。

④確定短期借款的期末餘額是否正確。

⑤確定短期借款的披露是否恰當。

（2）短期借款的實質性程式

①獲取或編制短期借款明細表，復核其加計數是否正確，並與明細賬和總賬核對相符。

②函證短期借款的實有數。

③檢查短期借款的增加。

④檢查短期借款的減少。

⑤檢查有無到期未償還的短期借款。

⑥復核短期借款利息。

⑦檢查短期借款在資產負債表上的列報是否恰當。2.長期借款的審計

（1）長期借款的審計目標

①確定期末長期借款是否存在。

②確定期末長期借款是否為被審計單位應履行的償還義務。

③確定長期借款的借入、償還及計息的記錄是否完整。

④確定長期借款的期末餘額是否正確。

⑤確定長期借款的披露是否恰當。

（2）長期借款的實質性程式

①獲取或編制長期借款明細表，復核其加計數是否正確，並與明細賬和總賬核對相符。

②瞭解金融機構對被審計單位的授信情況以及被審計單位的信用等級評估情況，瞭解被審計單位獲得短期借款和長期借款的抵押和擔保情況，評估被審計單位的信譽和融資能力。

③對年度內增加的長期借款，應檢查借款合同和授權批准，瞭解借款數額、借款條件、借款日期、還款期限、借款利率，並與相關會計記錄相核對。

④檢查長期借款的使用是否符合借款合同的規定，重點檢查長期借款使用的合理性。

⑤向銀行或其他債權人函證重大的長期借款。

⑥對年度內減少的長期借款，註冊會計師應檢查相關記錄和原始憑證，核實還款數額。

⑦檢查年末有無到期未償還的借款，逾期借款是否辦理了延期手續，分析計算逾期借款的金額、比率和期限，判斷被審計單位的資信程度和償債能力。

⑧計算短期借款、長期借款在各個月份的平均餘額，選取適用的利率匡算利息支出總額，並與財務費用的相關記錄核對，判斷被審計單位是否高估或低估利息支出，必要時進行適當凋整。

⑨檢查借款費用的會計處理是否正確。

⑩檢查企業抵押長期借款的抵押資產的所有權是否屬於企業，其價值和實際狀況是否與抵押契約中的規定相一致檢查長期借款是否已在資產負債表上充分披露。。3.應付債券的審計

（1）應付債券的審計目標

①確定期末應付債券是否存在。

②確定期末應付債券是否為被審計單位應履行的償還義務。

③確定應付債券的發行、償還及計息的記錄是否完整。

④確定應付債券的期末餘額是否正確。

⑤確定應付債券的披露是否恰當。

（2）應付債券的實質性程式

①取得或編制應付債券明細表，並同有關的明細分類賬和總分類賬核對相符。

②檢查債券交易的有關原始憑證。

③檢查應計利息、債券折(溢)價攤銷及其會計處理是否正確。

④函證“應付債券”帳戶期末餘額。

⑤檢查到期債券的償還。

⑥檢查借款費用的會計處理是否正確。

⑦檢查應付債券是否已在資產負債表上充分披露。4.財務費用的審計

（1）財務費用的審計目標

①確定記錄的財務費用是否已發生，且與被審計單位有關。

②確定財務費用記錄是否完整。

③確定與財務費用有關的金額及其他數據是否已恰當記錄。

④確定財務費用是否已記錄於正確的會計期間。

⑤確定財務費用的內容是否正確。

⑥確定財務費用的披露是否恰當。

（2）財務費用的實質性程式

①獲取或編制財務費用明細表，復核加計正確，與報表數、總賬數及明細賬合計數核對是否相符。

②將本期、上期財務費用各明細專案作比較分析，必要時比較本期各月份財務費用，如有重大波動和異常情況應追查原因，擴大審計範圍或增加測試量。

③檢查利息支出明細賬，確認利息收支的真實性及正確性。

④檢查匯兌損失明細賬，檢查匯兌損益計算方法是否正確，核對所用匯率是否正確，前後期是否一致。

⑤檢查“財務費用—其他”明細賬，注意檢查大額金融機構手續費的真實性與正確性。

⑥審閱下期期初的財務費用明細賬，檢查財務費用各項目有無跨期入賬的現象。

⑦檢查從其他企業或非銀行金融機構取得的利息收入是否按規定計繳營業稅。

⑧檢查財務費用的披露是否恰當。

所有者權益相關專案的審計所有者權益，是企業投資者對企業淨資產的所有權，包括投資者對企業的投入資本以及企業存續過程中形成的資本公積、盈餘公積和未分配利潤。根據資產負債表的平衡原理，所有者權益在數量上等於企業的全部資產減去全部負債後的餘額，即企業淨資產數額。如果註冊會計師能夠對企業的資產和負債進行充分的審計，證明兩者的期初餘額、期末餘額和本期變動都是正確的，這便從側面為所有者權益的期末餘額和本期變動的正確性提供了有力的證據。同時，由於所有者權益增減變動的業務較少、金額較大的特點，註冊會計師在審計了企業的資產和負債之後，往往只花費相對較少的時間對所有者權益進行審計。1.實收資本(股本)的審計

（1）實收資本(股本)的審計目標①確定實收資本（股本）是否存在。②確定實收資本（股本）的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定，記錄是否完整。③確定實收資本（股本）期末餘額是否正確。④確定實收資本（股本）的披露是否恰當。

（2）實收資本(股本)的實質性程式

①獲取或編制實收資本(股本)增減變動情況明細表，復核加計正確，與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。

②查閱公司章程、股東大會、董事會會議記錄中有關實收資本(股本)的規定。

③檢查實收資本(股本)增減變動的原因，查閱其是否與董事會紀要、補充合同、協議及其他有關法律性檔的規定一致，逐筆追查至原始憑證，檢查其會計處理是否正確。

④對於以資本公積、盈餘公積和未分配利潤轉增資本的，應取得股東(大)會等資料，並審核是否符合國家有關規定。

⑤以權益結算的股份支付，取得相關資料，檢查是否符合相關規定。

⑥根據證券登記公司提供的股東名錄，檢查被審計單位及其子公司、合營企業與聯營企業是否有違反規定的持股情況。

⑦確定實收資本(股本)的披露是否恰當。2.資本公積的審計

（1）資本公積的審計目標

①確定資本公積是否存在。

②確定資本公積的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定，記錄是否完整。

③確定資本公積期末餘額是否正確。 ④確定資本公積的披露是否恰當。

（2）資本公積的實質性程式

①獲取或編制資本公積明細表，復核加計正確，並與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。

②收集與資本公積變動有關的股東大會決議、董事會會議紀要、資產評估報告等檔資料，更新永久性檔案。首次接受委託的，應檢查期初資本公積的原始發生依據。

③根據資本公積明細賬，對股本溢價、其他資本公積各明細的發生額逐項審查。

④檢查資本公積各項目，考慮對所得稅的影響。

⑤記錄資本公積中不能轉增資本的專案。

⑥確定資本公積的披露是否恰當。

3.盈餘公積的審計

（1）盈餘公積的審計目標

①確定期末盈餘公積是否存在。

②確定盈餘公積的增減變動是否符合法律、法規和合同、章程的規定，記錄是否完整。

③確定盈餘公積期末餘額是否正確。 ④確定盈餘公積的披露是否恰當。

（2）盈餘公積的實質性程式

①取得或編制盈餘公積明細表，復核加計正確，並與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。

②收集與盈餘公積變動有關的董事會會議紀要、股東(大)會決議以及政府主管部門、財政部門批復等檔資料，進行審閱，並更新永久性檔案。

③對法定盈餘公積和任意盈餘公積的發生額逐項審查至原始憑證。

④確定盈餘公積的披露是否恰當。

4.未分配利潤的審計

（1）未分配利潤的審計目標

①確定期末未分配利潤是否存在。

②確定未分配利潤增減變動的記錄是否完整。

③確定未分配利潤期末餘額是否正確。

④確定未分配利潤的披露是否恰當。

（2）未分配利潤的實質性程式

①獲取或編制利潤分配明細表。復核加計正確，與報表數、總賬數及明細賬合計數核對相符。

②檢查未分配利潤期初數與上期審定數是否相符，涉及損益的上期審計調整是否正確入賬。

③收集和檢查與利潤分配有關的董事會會議紀要、股東(大)會決議、政府部門批文及有關合同、協議、公司章程等檔資料更新永久性檔案。對照有關規定確認利潤分配的合法性。

④檢查本期未分配利潤變動除淨利潤轉人以外的全部相關憑證，結合所獲取的檔資料，確定其會計處理是否正確。

⑤瞭解本年利潤彌補以前年度虧損的情況，如果已超過彌補期限，且已因為抵扣虧損而確認遞延所得稅資產的，應當進行調整。

⑥確定未分配利潤的披鼴是否恰當。

投資相關專案審計

1.交易性金融資產的審計目標

（1）未分配利潤的審計目標

①確定交易性金融資產是否存在。

②確定交易性金融資產是否歸被審計單位所有。

③確定交易性金融資產的增減變動及其損益的記錄是否完整。

④確定交易性金融資產的計價是否正確。

⑤確定交易性金融資產期末餘額是否正確。

⑥確定交易性金融資產的披露是否恰當。

（2）交易性金融資產的實質性程式

①獲取或編制交易性金融資產明細表，復核加計正確，並與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。

②對期末結存的相關交易性金融資產，向被審計單位核實其持有目的，檢查本科目核算範圍是否恰當。

③獲取股票、債券及基金等交易流水單及被審計單位證券投資部門的交易記錄。與明細賬核對，檢查會計記錄是否完整、會計處理是否正確。

④監盤庫存交易性金融資產，並與相關帳戶餘額進行核對，如有差異，應查明原因，並做出記錄或進行適當調整。

⑤向相關金融機構發函詢證交易性金融資產期末數量以及是否存在變現限制(與存出投資款一併函證)，並記錄函證過程。取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。

⑥抽取交易性金融資產增減變動的相關憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。

⑦復核與交易性金融資產相關的損益計算是否準確，並與公允價值變動損益及投資收益等有關數據核對。

⑧復核股票、債券及基金等交易性金融資產的期末公允價值是否合理，相關會計處理是否正確。

⑨關注交易性金融資產是否存在重大的變現限制。

⑩確定交易性金融資產的披露是否恰當。2.可供出售金融資產審計

（1）可供出售金融資產審計目標

①確定可供出售金融資產是否存在。

②確定可供出售金融資產是否歸被審計單位所有。

③確定可供出售金融資產的增減變動及其損益的記錄是否完整。

④確定可供出售金融資產的計價是否正確。

⑤確定可供出售金融資產減值準備的計提方法是否恰當，計提是否充分。

⑥確定可供出售金融資產減值準備增減變動是否完整。

⑦確定可供出售金融資產及其減值準備期末餘額是否正確。

⑧確定可供出售金融資產及其減值準備的披露是否恰當。

（2）可供出售金融資產的實質性程式

①獲取或編制可供出售金融資產明細表，復核加計正確，並與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。

②獲取可供出售金融資產對帳單，與明細賬核對，並檢查其會計處理是否正確。

③檢查庫存可供出售金融資產，並與相關帳戶餘額進行核對，如有差異，應查明原因，並作出記錄或進行調整。

④向相關金融機構發函詢證可供出售金融資產期末數量，並記錄函證過程。取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。

⑤對期末結存的可供出售金融資產，向被審計單位核實其持有目的。檢查本科目核對範圍是否恰當。抽取可供出售金融資產增減變動的相關憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。復核可供出售金融資產的期末公允價值是否合理，檢查會計處理是否正確；

⑥如果可供出售金融資產的公允價值發生較大幅度下降，並且預期這種下降趨勢屬於非暫時性的，應當檢查被審計單位是否計提資產減值準備，計提金額和相關會計處理是否正確。

⑦已確認減值損失的可供出售金融資產，當公允價值回升時，檢查其相關會計處理是否正確。若債券等債務工具類可供出售金融資產發生減值，檢查相關利息的計算和會計處理是否正確。

⑧檢查可供出售金融資產出售時，其相關損益計算及會計處理是否正確，已計入資本公積的公允價值累計變動額是否轉入投資收益科目；復核可供出售金融資產劃轉為持有至到期投資的依據是否充分，會計處理是否正確；檢查債券投資計入損益的利息收入計算所採用的利率是否正確。

⑨結合銀行借款等科目，瞭解是否存在已用於債務擔保的可供出售金融資產。如有，則應取證並作相應的記錄，同時提請被審計單位作恰當披露。

⑩確定可供出售金融資產的披露是否恰當。2.持有至到期投資審計

（1）持有至到期投資的審計目標

①確定持有至到期投資是否存在。

②確定持有至到期投資是否歸被審計單位所有。

③確定持有至到期投資的增減變動及其損益的記錄是否完整。

④確定持有至到期投資的計價是否正確。

⑤確定持有至到期投資減值準備的計提方法是否恰當，計提是否充分。

⑥確定持有至到期投資減值準備的增減變動的記錄是否完整。

⑦確定持有至到期投資及其減值準備期末餘額是否正確。

⑧確定持有至到期投資及其減值準備的披露是否恰當。

（2）持有至到期投資的實質性程式

①獲取或編制持有至到期投資明細表，復核加計正確，並與總賬數和明細賬合計數核對相符。

②獲取持有至到期投資對帳單，與明細賬核對，並檢查其會計處理是否正確。

③檢查庫存持有至到期投資並與帳面餘額進行核對，如有差異，應查明原因，並做出記錄或進行適當調整。

④向相關金融機構發函詢證持有至到期投資期末數量，並記錄函證過程，取得回函時應檢查相關簽章是否符合要求。

⑤對期末結存的持有至到期投資資產，核實被審計單位持有的目的和能力，檢查本科目核算範圍是否恰當。抽取持有至到期投資增加的記賬憑證，注意其原始憑證是否完整合法，成本、交易費用和相關利息的會計處理是否符合規定。

⑥抽取持有至到期投資減少的記賬憑證，檢查其原始憑證是否完整合法，會計處理是否正確。根據相關資料，確定債券投資的計息類型。結合投資收益科目，復核計算利息採用的利率是否恰當，相關會計處理是否正確，檢查持有至到期投資持有期間收到的利息會計處理是否正確。檢查債券投資票面利率和實際利率有較大差異時，被審計單位採用的利率及其計算方法是否正確。

⑦檢查當持有目的改變時，持有至到期投資劃轉為可供出售金融資產的會計處理是否正確。結合銀行借款等科目，瞭解是否存在已用於債務擔保的持有至到期投資。如有，則應取證並作相應的記錄，同時提請被審計單位作恰當披露。

⑧當有客觀證據表明持有至到期投資發生減值的，應當復核相關資產專案的預計未來現金流量現值，並與其帳面價值進行比較，檢查相關準備計提是否充分。若發生減值，檢查相關利息的計算及處理是否正確。

⑨確定持有至到期投資的披露是否恰當，注意一年內到期的持有至到期投資是否已重分類至一年內到期的非流動資產。4.長期股權投資審計

（1）長期股權投資的審計目標（2）長期股權投資的實質性程式

5.投資收益審計

（1）投資收益的審計目標（2）投資收益的實質性程式

其他相關專案審計

1.預計負債審計

（1）預計負債的審計目標（2）預計負債的實質性程式

2.所得稅費用審計

（1）所得稅費用的審計目標（2）所得稅費用的實質性程式本章小結

籌資活動是指企業為滿足生存和發展的需要，通過改變企業資本及債務規模和構成而籌集資金的活動。投資活動是指企業為享有被投資單位分配的利潤，或為謀求其他利益，將資產讓渡給其他單位而獲得另一項資產的活動。

籌資活動主要由借款交易和股東權益交易組成。股東權益增減變動的業務較少而金額較大，註冊會計師在審計中一般直接進行實質性程式。投資活動的內部控制包括：合理的職責分工、健全的資產保管制度、詳盡的會計核算制度、嚴格的記名登記制度、完善的定期盤點制度。投資活動的控制測試包括：瞭解與投資相關內部控制、進行抽查、審閱內部盤核報告、分析企業投資業務管理報告。

籌資與投資迴圈的實質性程式包括：借款相關專案的實質性程式、所有者權益相關專案的實質性程式、投資相關專案的實質性程式。其中，借款相關專案的實質性程式包括短期借款的實質性程式、長期借款的實質性程式和應付債券的實質性程式。所有者權益相關專案的實質性程式包括實收資本（股本）的實質性程式、資本公積的實質性程式、盈餘公積的實質性程式、未分配利潤的實質性程式。投資相關的實質性程式包括交易性金融資產的實質性程式、可供出售金融資產的實質性程式、持有至到期投資實質性程式和長期股權投資的實質性程式。課後習題精選

單項選擇題

1.當發現記錄的債券利息費用大大超過相應的應付債券帳戶餘額與票面利率乘積時，註冊會計師應當懷疑（）。A．應付債券的折價被低估B．應付債券被低估C．應付債券被高估D．應付債券的溢價被高估