审计课件—第7章 审计证据.ppt

1、第7章 审计证据,Chapter Seven Audit Evidence,Genius is one percent inspiration and ninetynine percent perspiration.Edison,本章概要,*审计证据的定义与作用 *审计证据的种类及特征 *审计证据的收集途径 *审计证据的分析、评价,学习目的,通过本章学习，应能够： *掌握审计证据的特征 *掌握审计证据的收集、整理、分析方法 *明确审计证据的评价原则,参考资料,1.中国注册会计师审计准则第1301号-审计证据 2.中国注册会计师审计准则第1311号-存货监盘 3.中国注册会计师审计准则第1312

2、号-函证 4.中国注册会计师审计准则第1313号-分析程序 5. 美国审计准则说明书23号（SAS23）Analytical Procedure 6. 1988 美国审计准则说明书56号（SAS56）Analytical Procedure,第一节 审计证据的性质,一、定义含义 审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息.包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。,Information usedby the auditor in arriving atthe conclusions on which theaudit opinion is based.,财务

3、报表依据的会计记录中含有的信息,会计记录包括内部生成的和外部收取的 会计记录包括手工的和电子的 将会计记录作为审计证据时，其来源和被审计单位内部控制的相关强度（对内部生成的证据而言）都会影响注册会计师对这些原始凭证的信赖程度。 财务报表依据的会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息。,Nature of Audit Evidence,Records ofinitial entries andsupporting records,Invoices,Contracts,Generaland subsidiaryl

4、edgers,Adjustmentsto financialstatements,Worksheets,Spreadsheetssupporting costallocations,Othercomputations,reconciliations, anddisclosures,其他信息,1.注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息；如会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师报告等 2.通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息；如存货盘存记录 3.以及自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息。如注册会计师编制的计算表、分析表,二者之间的关系,财务报表依据的会计记录中

5、包含的信息和其他信息共同构成了审计证据，两者缺一不可。如果没有前者，审计工作将无法进行；如果没有后者，可能无法识别重大错报风险。 必要审计证据的性质与范围取决于注册会计师对何种证据与实现审计目标相关做出的职业判断。 审计证据很少是绝对的，从性质上来看反而是说服性的，并能佐证会计记录中所记录信息的合理性。 在确定报表公允表达时，注册会计师最终评价的正是这种累计的审计证据。将不同来源和不同性质的证据综合起来考虑，这样能够反映出结果的一致性，从而佐证会计记录中记录的信息。如果审计证据不一致，而且这种不一致可能是重大的，注册会计师应当扩大审计程序的范围，直到不一致得到解决，并对账户余额或各类交易获得必

6、要保证。,Relationship of AuditEvidence to the Audit Report,Management assertionsabout components offinancial statements,Financialstatements,Auditprocedures,Auditreport,Evidence on thefairness of thefinancial statements,二、审计证据的特性,1、充分性：对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。 影响因素： 重大错报风险评估水平：正向关系； 审计证据的质量：反向关系；,Suf

7、ficiency ofAudit Evidence,Sufficiency is a measure ofthe quantity of audit evidence.,Greater risk ofmisstatement requiresa higher quantityof audit evidence.,Higher quality audit evidence results in a lower quantityof audit evidence.,2、适当性：对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。 相关性，是指用作审计证据的信息与审计

8、程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑关系。 可靠性，是指证据的可信程度。审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。注册会计师在判断审计证据可靠性时，通常会考虑一些通用原则。,在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：,相关性受测试方向的影响。审计程序的目的是测试应付账款的计价高估测试已记录的应付账款；测试应付账款的计价低估测试期后支出、未支付发票、供货商结算单、发票未到的收货报告单等。 特定审计审计程序可能只为某些认定提供相关审计证据，而与其他认定无关；有关某一特定认定的审计证据，不能替代与其他认定相关的审计证据；不同来源或性质的审计证据可能与同一认定相关。,

9、Relevance of Types of Evidence,例：检查有形资产（监盘）对存在与发生认定具有强有力的证明力，但对所有权归属和估价与分摊认定不具备证明力。,注册会计师可以分析应收帐款的帐龄和应收账款的期後收款情况，获取与坏帐准备计价有关的审计证据。,有关存货实物存在的审计证据不能替代与存货计价相关的审计证据。,Audit Procedures，assertion,A set of audit procedures prepared to testassertions for a component of the financial statements is referred to

10、 as an audit program.,判断审计证据的可靠性的通用原则,1、从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠； 2、内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠； 3、直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠； 4、以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠； 5、从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。,Competence of Audit Evidence,Relevance,Reliability,Independent source of the ev

11、idence,Effectiveness of internal control,Auditors direct personal knowledge,Documentary evidence,Original documents,Audit procedure ,assertion, audit evidence,3、充分性和适当性的关系,充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。 审计证据质量越高，需要的审计证据的数量可能越少。也就是审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。 尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，

12、注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。,4、评价充分性和适当性时的特殊考虑,（1）对文件记录的可靠性的考虑：审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，但应考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成和维护相关控制的有效性。 如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。如发现某银行询证函回函有伪造或穿该的迹象。,（2）使用被审计单位生成的信息时：应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。 举例：如通过用标准价格乘以销售量来对收入进

13、行审计时，有效性收价格信息准确性和销售量数据完整性和准确性的影响。 考虑的途径： 如果针对这类信息的准确性和完整性获取审计证据是实施审计程序本身不可分割的组成部分，则可以与对这些信息实施的审计程序同时进行。 通过测试针对生成和维护这些信息的控制，也可获取这类信息的准确性和完整性的审计证据。,（3）证据相互矛盾时的考虑 如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。 如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，可能表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。 （4）获取审计证据时对成本的

14、考虑 注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。,第二节 获取审计证据的审计程序,一、审计程序的作用 审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。 注册会计师利用审计程序获取审计证据涉及以下四个方面的决策（1）选用何种审计程序；（2）选取多大样本规模；（3）从总体中选取哪些项目； （4）何时执行这些程序。,二、审计程序的种类,（一）检查记录或文件； （二）检查有形资产； （三）观察； （四）询问； （五）函证； （六）重新计算； （七）重新执行； （八）分析程

15、序。 在实施风险评估程序、控制测试或实质性程序时，注册会计师可根据需要单独或综合运用第（一）项至第（八）项所列审计程序，以获取充分、适当的审计证据。,Audit Procedures forObtaining Audit Evidence,Inspectionof records and documents,Recalculation,Observation,Inquiry,Inspectionof tangibleassets,Confirmation,Reperformance,Analyticalprocedures,检查记录或文件：是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电

16、子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。 检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。而在检查内部记录或文件时，其可靠性取决于生成该记录或文件的内部控制的有效性。 检查有形资产：是指注册会计师对资产实物进行审查。 检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。,观察：是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。 观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。 询问：是指注册会计师以

17、书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。 作为其他审计程序的补充，询问广泛应用于整个审计过程中。 询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。,函证：是指注册会计师直接性第三方获取书面答复以作为审计证据的过程。 重新计算：是指注册会计师对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。 重新执行：是指注册会计师独立执行原本作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。 分析程序：是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财

18、务信息作出评价。 分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。,Audit Procedures forObtaining Audit Evidence,Inspectionof records and documents,Evidence obtained fromexternal documents is morereliable than evidence obtainedfrom internal documents.,Audit Procedures for Obtaining Audit Evidence,Inspectionof record

19、s and documents,In conducting inquiry, the auditor should: Consider the knowledge, objectivity, experience, responsibility, and qualifications of the person to be questioned. Ask clear, concise, and relevant questions. Use open or closed questions appropriately. Listen actively and effectively. Cons

20、ider the reactions and responses, then ask follow-up questions. Evaluate the response.,Inquiry,Audit Procedures forObtaining Audit Evidence,Inspectionof records and documents,Inquiry,Confirmation,审计程序的性质和时间可能受会计数据和其他相关信息的生成和储存方式的影响，注册会计师应当提请被审计单位保存某些信息以供查阅，或在可获得该信息的期间执行审计程序。 某些会计数据和其他信息只能以电子形式存在，或只能

21、在某一时点或某一期间得到，注册会计师应当考虑这些特点对审计程序的性质和时间的影响。 当信息以电子形式存在时，注册会计师可以通过使用计算机辅助审计技术实施某些审计程序。,Reliability of Types of Evidence,检查记录或文件 检查有形资产 观察 询问 函证 重新计算 重新执行 分析程序,风险评估程序 控制测试程序 实质性测试程序,第三节 函证（Confirmation ）,一、函证决策 注册会计师应当确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据。考虑因素： （一）评估的认定层次重大错报风险 评估的认定层次重大错报风险越高实质性获取的审计证据的相关性和可靠性

22、要求越高 特别风险需要考虑是否通过函证特定事项以将低检查风险。 （二）函证程序所审计的认定 函证可以为某些认定提供审计证据，但是对不同的认定，函证的证明力是不同的。如委托代销函证存在和权利与义务；对计价认定没有证明力。 对特定认定函证的相关性受注册会计师选择函证信息的目标的影响。如审计应付款的完整性认定时选择主要供应商函证效果好于选择金额大的应付账款函证。 （三）实施其他审计程序,二、函证的内容,（一）函证项目 1.银行存款、借款及与金融机构往来的其他重大信息 2.应收账款（函证对1和2项是必要的审计程序） 3.其他：交易性金融资产、应收款项、长期股权投资、应付账款、预收账款、保证、抵押或质押

23、。 函证通常适用于账户余额及其组成部分，但是不一定限于这些项目。如合同条款及是否变动的函证。,（二）函证实施的范围,1.金额较大的项目 2.账龄较长的项目 3.交易频繁但期末余额较小的项目 4.重大关联方交易 5.重大或异常的交易 6.可能存在争议、舞弊或错误的交易,（三）函证的时间,注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。 如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师课选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。,（四）管理层要求不实施函证时的处理,管理层要求对拟函证的某些 账户或信息不实施函证

24、,要求合理,要求不合理,实施替代审计程序,应当视为审计范围收到 限制，并考虑对审计 报告产生影响,三、询证函的设计,(一）设计询证函的总体要求 注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函。考虑所审计的认定以及可能影响函证可靠性的因素。 因素包括（1）函证的方式；（2）以往审计或类似业务的经验；（3）拟函证信息的性质；（4）选择被询证者的适当性；（5）被询证者易于回函的信息类型。,例子：往来账款,应收账款函证：询证函中不列出账户余额，而是要求被询证者提供余额信息，这样才能发现低估错误。 应付账款函证：根据供货商明细表向被审计单位的主要供货商发出询证函，比从应付账款明细表中选择询证对象更容易发现未入

25、账的负债。,Audit Procedures of Confirmation,Confirmation,（二）积极与消极的函证方式,（1）积极的函证方式一种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确。 一种询证函，即在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。,Confirmation Decisions,Types of Confirmation,Positive confirmation Blank confirmation form Invoice confirmation Negative confirmatio

26、n,四、函证的实施与评价,（一）函证实施过程的控制 注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。 注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程控制：P130 寄发前核对回函控制亲自寄发发函、回函形成审计记录 (二）以电子形式回函时的处理 以电子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授权情况很难确定，对回函的更改也难以发觉，因此可靠性存在风险。 注册会计师还应将收到的口头答复记录于工作底稿。如果口头答复中的信息很重要，注册会计师应要求相关方就此重要信息直接提交书面确认文件。,（三）积极式函证未收到回函时的处理 要求对方回应或再次函证替代审计程序 替代审计程序应当能提供实施函证

27、所能提供的同样效果的审计证据。 如应付账款的存在性认定检查期后付款、对方提供的对账单 应付账款的完整性认定检查收货单等入库记录和凭证 （四）评价审计证据的充分性和适当性时应考虑的因素 如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代审计程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下应属于审计范围受到限制。两种情况P130,（五）评价函证的可靠性 函证所获取的审计证据的可靠性主要取决于注册会计师设计询证函、实施函证程序和评价函证结果等程序的适当性。 （六）对不符事项的处理 注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报。 询证函回函中指出的不符事项可能显

28、示财务报表存在错报或潜在错报。 当识别出错报时，注册会计师需要评价该错报是否表明存在舞弊。 不符事项可以为注册会计师判断来自类似的被询证者回函的质量及类似账户回函质量提供证据。 不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷。 某些不符事项并不表明存在错报。如回函的差异是由于函证程序的时间安排造成的。,第四节 分析程序（ Analytical Procedures）,一、分析程序的目的 定义：分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间，财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动与关系进行调

29、查。 基本原理： 1.财务数据与非财务数据之间的内在关系； 2.财务数据内部存在勾稽关系；,分析程序的目的（Purposes of Analytical Procedures）,1.用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境。目的是评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险；确定高风险的领域。（概略性分析，必须执行） 2.当使用分析程序（软证据）比细节抽样测试（硬证据）能更有效地将认定层次的检查风险降到可接受水平时，分析程序可用作实质性程序。单独或结合其他细节测试，减少细节测试工作量，节省成本。（详细分析，选择执行） 3.在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核。目的是用其来印证实施其他常规

30、审计程序后得出的结论，确定是否需要追加审计程序，帮助注册会计师形成报表整体公正合理的结论。（概略性分析，必须执行）,注册会计师对分析程序结果的依赖程度,取决于下列因素: (1)分析项目的重要性; (2)分析程序结果与针对相同的审计目标执行的其他审计程序的结论的一致性; (3)分析程序预期结果的准确性; (4)重大错报风险的估计水平;,二、用作风险评估程序,总体要求：在实施风险评估程序时，运用分析程序的目的是了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险，CPA应当围绕这一目的运用分析程序。在这个阶段运用分析程序是强制要求。 CPA可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合使用。 在运用分析程序时，CP

31、A应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系。 在此阶段，分析程序所使用的数据汇总性比较强。其对象主要是财务报表中账户余额及其相互之间的关系。,（五）分析程序的4个步骤：1.确定帐户或项目余额的预期标准,Trend Analysis,RegressionAnalysis,Reasonableness Analysis,Ratio Analysis,The precision of expectation depends on : （1）the precision of the analysis;（精确度，预期值和真实值之间的精确程度） （2）The level of obtainment o

32、f financial and non-financial information;（数据的可靠性） 趋势分析的效力最差:所依赖的数据仅仅是一个帐户的记录; 比率分析的效力优于趋势分析:直接揭示两个或多个帐户之间的预期关系; 两者的局限性:假设可比的;限于已入帐的财务数据 确定预期标准的方法的效力由弱到强,趋势分析,比率分析,合理性分析,回归分析,2. Define a Tolerable Difference,对实际记录数据与预期标准之间的差额确定一个可以接受的水平，注册会计师认为该水平无须做进一步调查。 The size of the tolerable difference depend

33、s on the significance of the account, transaction, disclosures:正向关系（可容忍错报越低，可接受的差异越小 计划的保证水平：反向关系 the desired degree of reliance on the substantive analytical procedures:反向关系,3.实际数与预期标准比较 4.The Investigation of Differences：对超出可接受差额的显著波动进行审查。,例题：注册会计师对某公司2005年度会计报表进行审计，该公司提供的未经审计的2005年度会计报表附注的部分内容如下（金额单位：人民币万元）： 主营业务收入和主营业务成本项目附注: 主营业务收入/主营业务成本 2005年年度发生额 61020/52819 主营业务收入 主营业务成本 2004年 2005年 2004年 2005年 A产品40000 41000 38000 33800 B产品20000 20020 19000 19019 合计 60000 61020 57000 52819 该公司2005年度未发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。,坏账核算的会计政策：坏账核算采用备抵法。坏账准备按期末应收账款余额的20%计提。 应收账款/坏账准备 2005年年末余额 16553/1152.