《财务管理税法》PPT课件.ppt

1、第六章 非流动资产投资,第一节 非流动资产投资概述 第二节 可供出售金融资产核算 第三节 持有至到期投资核算 第四节 长期股权投资核算 第五节 投资性房地产核算 第六节 拨付所属资金核算,第一节 非流动资产投资概述,一、非流动资产投资的概念 (一)投资的概念和种类 投资是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。 广义的投资不仅包括对内投资(企业自身购买固定资产等)，还包括对外投资(如对外投出流动资产、固定资产等)。狭义的投资仅指对外投资。,(二)对外投资的分类： 1.如果按投资目的及变现能力分，分为短期投资和长期投资两类； 2.如果按投资的性质分

2、，分为权益性投资、债权性投资和混合性投资三类； 3.如果按资产负债表归类属性分，分为“归作流动资产类的投资项目”和“归作非流动资产类的投资项目”两类。,(三)非流动资产投资的概念及特点 1.概念：是指企业对外进行的、不准备在一年内或长于一年的一个营业周期内变现的投资。 2.投资目的：为了实现长期战略目标，谋求长期经济利益，影响和控制其他企业的重大经营决策，获取较高的投资收益。 3.特点：投资金额大、回收期限长、投资报酬率高等。 4.基本原则：不影响本企业正常资金周转和本企业信誉。,二、非流动资产投资的种类 1.可供出售金融资产 2.持有至到期投资 3.长期股权投资 4.投资性房地产 5.拨付所

3、属资金,第二节 可供出售金融资产核算,一、可供出售金融资产的含义 会计准则规定：“可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。比如，企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。”,(1)可供出售金融资产不是“交易性金融资产”。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产列作“交易性金融资产”核算。 (2)可供出售金融资产不是“持有至到期投资”。需要说明的是，持有至到期投资通常具有长期性质，但期

4、限较短(1年以内)的债券投资，如果企业准备等到到期兑现也列为“持有至到期投资”核算。需要指出的是，企业购入的股票等股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。,(3)可供出售金融资产不是“贷款和应收款项”。贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。 可供出售金融资产的定义：它是企业购入的不准备近期出售的、也不准备持有至到期的金融资产，包括购入的股票、债券和基金等。 可供出售金融资产与交易性金融资产最根本的区别是：前者因较长时间观望持有而归属非流动资产，后者因近期持有而归属流动资产。,二、可供出售金融资产核算

5、的特征,设置“可供出售金融资产成本 利息调整 应计利息 公允价值变动” 与“交易性金融资产”比较，“可供出售金融资产”核算具有以下主要不同特征： (1)初始计量价值不同。 交易性金融资产初始计量：以其公允价值作为购入“成本”入账，发生的交易费用计入当期损益(冲减“投资收益”)；,可供出售金融资产初始计量：以其公允价值加上相关的交易费用作为购入“成本”入账，如为购入的债券作为可供出售金融资产处理的，按债券面值作为入账“成本”。 (2)利息及折溢价的处理不同。 交易性金融资产涉及到债券的利息不通过“交易性金融资产”科目核算，涉及到债券的折溢价纳入公允价值范畴记入“交易性金融资产”科目；,可供出售金

6、融资产涉及到债券的部分利息和折溢价通过“可供出售金融资产”科目下设置的“利息调整”、“应计利息”明细科目进行核算。 (3)公允价值变动的处理不同。 交易性金融资产在资产负债表日计量其公允价值变动，变动差额计入“公允价值变动损益”科目，进而调整了当期利润； 可供出售金融资产在资产负债表日计量其公允价值变动，变动差额记入“资本公积其他资本公积”科目，它不设置“公允价值变动损益”科目核算变动差额，因而不影响当期利润总额。,(4)发生减值的处理方式不同。 交易性金融资产在资产负债表日仅对其公允价值变动进行调整，不进行减值测试； 可供出售金融资产需要在资产负债表日进行减值测试，并单独设置“可供出售金融资

7、产减值准备”科目对其减值进行专门核算。,(5)出售处理的销账方式不同。 交易性金融资产出售时要注销“交易性金融资产”所属“成本”、“公允价值变动”两个明细科目和“公允价值变动损益交易性金融资产损益”明细科目的余额，差额记入“投资收益”科目； 可供出售金融资产出售时要注销“可供出售金融资产”所属“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”明细科目和“资本公积其他资本公积”明细科目的余额，其差额记入“投资收益”科目。,三、可供出售金融资产核算举例,(一)可供出售股票投资核算 例1：华能公司20 x1年3月25日购入益侨公司普通股票4000股，每股价格22元，另付已宣告但尚未发放的现金股利

8、4 000元和各项交易费用660元。华能公司对该股票投资既不准备近期变现，也不准备作长期股权投资，而是将其列入“可供出售金融资产”科目进行核算。20X1年4月5日，华能公司分得股息4000元。20 x1年12月31日，益侨股票每股价格降为20.165元。20X2年3月31日，华能公司对益侨股票进行减值测试，每股价格仅为17元。20X2年6月30日，益侨股票价格上升为22.87元。20 x2年7月15日，华能公司售出全部益侨股票，每股23元，另付各种交易费用700元。,(二)可供出售债券投资核算 例2 红星厂10月1日购入海洋公司当年4月1日发行的3年期、票面利率8，面值48 000元的债券。该

9、债券10月1日证券市场上显示的实际利率为6。红星厂共付款52120元，其中，债券买价50 050元(本金48 000元，溢价2050元)、债券半年期利息1920元(48 000 x8x612)、经纪人佣金150元。该债券每年9月30日和3月31日付息，到期一次还本。红星厂对该项债券投资既不准备近期变现，也不准备持有至到期兑现，而是将其列入“可供出售金融资产”科目进行核算。当年10月5日，红星厂收到海洋公司第一期利息1920元存入银行。当年12月31日，红星厂对海洋债券进行计息。第2年3月31日计息，并收到第二期利息1920元。第2年9月30日计息，并收到第三期利息1 920元。第2年年末计息，

10、同时发现海洋债券市场价值持续下跌，短期内无望上升，故对其进行减值测试，确认减值1 100元。第3年4月5日，红星厂将海洋公司的债券全部售出，实际收款47 200元存入银行。,第三节 持有至到期投资,一、持有至到期投资概述 持有至到期投资：指企业持有的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券(非衍生金融资产)，包括持有至到期债券投资、委托银行贷款等。,持有至到期投资的四个条件： (1)到期日固定。 (2)回收金额固定或可确定。 (3)有明确意图持有至到期。 (4)有能力持有至到期。 二、债券分类 (一)作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分为

11、三类： (1)到期一次还本付息； (2)到期一次还本、分期付息； (3)分期还本分期付息。,(二)按债券性质分类 债券分为政府债券、金融债券和企业债券三种。 1.政府债券包括中央政府债券和地方政府债券两类，其中，中央政府的债券有国库券、财政券、保值公债、国家建设债券、国家重点建设债券、特种国债、投资债券和基本建设债券等。 2.金融债券是由金融机构发行的债券。 3.企业债券是由企业(包括股份公司、企业性金融机构)发行的债券。,为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，应设置“持有至到期投资”、“应收利息”、“投资收益”等账户，并按照持有至到期投资的类别和品种，分别“成本”、“利息调整”

12、、“应计利息”二级账户进行明细核算。 三、持有至到期债券投资的核算 (一)债券溢折价的原因 金融市场利率债券票面利率。 1.按面值购入（购入价格=债券面值）：债券票面利率=金融市场利率；,2.溢价购入(购入价格债券面值)：债券票面利率金融市场利率；溢价属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。 3.折价购入(购入价格债券面值)：债券票面利率金融市场利率；折价属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。 (二)持有至到期债券投资的初始成本 初始投资成本=债券实际买价(公允价值)+相关交易费用(手续费+佣金等),交易费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和

13、佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。 1.面值确认为“持有至到期投资成本” ，其余部分(溢价或折价、发生的交易费用)确认为“持有至到期投资利息调整” 。,2.购入债券支付的价款中含有已到付息期但尚未领取的债券利息的处理： (1) 分期付息、一次还本的债券，所支付价款中含有已到付息期但尚未领取的债券利息，记入“应收利息”一级科目； (2) 一次还本付息的债券，所支付的价款中含有尚未到期的利息，记入“持有至到期投资利息调整”明细科目。,3. “持有至到期投资应计利息”明细科目的使用 取得一次还本付息债券后的持有期间于资产负债表日按债券票面利

14、率计算的应收未收利息的产生和到期(或处置) 。 初始确认的“持有至到期投资利息调整”应在债券到期前分期摊销，摊销期次一般与计息期次一致。,(三)购入债券核算 1企业在发行日或付息日购入债券时：实际支付的价款中不含有利息。 借：持有至到期投资债券投资(成本) (购入债券的面值) 借/贷：持有至到期投资债券投资(利息调整) (实际支付的全部价款-面值) 贷：银行存款等科目 (实际支付的全部价款),2企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时：实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。分别不同情况进行处理。 (1)到期一次还本付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入投资成本。 借：持

15、有至到期投资债券投资(应计利息) 贷：投资收益 (2)分期付息债券的利息一般在1年以内能够收回，可以视为短期债权，不计入债券的初始投资成本。 借：应收利息 贷：投资收益,举例：P130例3至例5。 (四)初始利息调整额的摊销 即如何对计入“持有至到期投资利息调整” 科目的金额进行摊销。 摊销方法：直线法和实际利率法。 1.初始利息调整额的直线法摊销 借：银行存款/应收利息 (票面收益) 借或贷：持有至到期投资债券投资(利息调整) (利息调整总额摊销次数) 贷：投资收益 (实际收益),举例：P132例6至例7。 2初始利息调整额的实际利率法摊销 采用实际利率法摊销初始利息调整额按下列公式计算 每

16、期应收利息=债券面值票面利率 每期实际利息=债券摊余成本实际利率 其中，债券摊余成本=债券初始确认金额-已偿还本金债券累计摊销额-已发生的减值损失 每期摊销初始利息调整额=每期应收利息-每期实际利息,实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。 准则规定：在对持有至到期投资进行计息时，“实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。”,(1)分期付息、一次还本债券投资 资产负债表日： 借：银行存款/应收利息 (债券票面利率面值) 贷：投资收益(摊余成本实际利率) 借/贷：持有至到期

17、投资债券投资(利息调整) (二者差额) 举例:P133例8和P134例9。,(2)一次还本付息债券投资 资产负债表日： 借:持有至到期投资应计利息 (债券票面利率面值) 贷:投资收益 (摊余成本实际利率) 借/贷:持有至到期投资债券投资(利息调整) (二者差额),(五)持有至到期投资收回的核算 到期时：应按约定收取本金和利息。 借:银行存款等科目(实收金额) 贷:持有至到期投资债券投资(成本) 贷:应收利息 举例:P134例10和例11。,(六)购买贴现债券的处理,发行贴现债券，即债券票面不标明利率，只标明到期价值，购买者按到期价值的贴现值购买。 到期值为面值，买价为现值，两者差额为未来应收取

18、的利息。 实际上是折价购入债券的核算，不同的是，没有票面利率，各期不要计算“应计利息”。 举例：P135例12。,(七)持有至到期投资减值准备的核算,持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额： 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失,(八)持有至到期债券投资的出售与转换 1持有至到期债券投资的出售 借：银行存款等科目 (实收金额) 借：持有至到期投资减值准

19、备 贷：持有至到期投资(成本、利息调整、应计利息) (账面余额) 贷/借：投资收益 (差额),2持有至到期类重新划为可供出售类 企业将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，在重分类日： 借：可供出售金融资产债券投资(成本) (公允价值) 持有至到期投资减值准备（账面余额） 贷：持有至到期投资债券投资(成本) 债券投资(利息调整) 债券投资(应计利息) 借或贷：资本公积其他资本公积(差额),(九)购入可转换公司债券的核算 可转换公司债券：是股份公司发行的、在一定条件下可转换为该公司普通股股票的债券。 购入可转换公司债券的企业，在购买以后至转换为股票之前的会计处理与持有至到期投资的会计处理相同

20、。,企业在行使转换权将债券转换成股票之后，应根据持有至到期投资的账面价值（包括投资成本、应计利息、利息调整以及计提的减值准备）减去因不足转换1股而收到的现金，作为转换后股权投资的初始投资成本。 举例：P136例13。,四、委托贷款的核算,企业如有货币资金富余，可以委托银行对外贷款，从而获取利息收入。由于委托贷款有一定期限，且贷款未到期不能收回，则它实质上就是一种“持有至到期投资”，通过“委托贷款”科目核算。期末，该科目余额如为一年内到期的，列入资产负债表流动资产类下中“一年内到期的非流动资产”项目；如为超过一年到期的，列入资产负债表中“持有至到期投资”项目。 举例：P137例14。,第四节 长

21、期股权投资,一、长期股权投资概述 （一）概念 长期股权投资是指企业投出的、期限在一年以上(不含一年)的各种股权性质的投资，分为长期股票投资和其他股权投资两部分。 主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。,(二)股权投资与债权投资的区别 性质不同。股权投资达到一定比例，可参加股票发行单位的董事会，参与经营决策；债权投资，不论购买份额多大，均没有参加发行单位企业经营管理的权力。 风险程度不同。股票投资存在一定风险，债券投资比较保险。 期限不同。股票是无期限的，对股票发行单位来说，是“永久性股本”，不存在归还股本的情况；而债券投资者到期则收回全部本金。,(三)股票的种类 1按

22、股票形式分为记名股票和无记名股票。 凡在股票上记明股东的姓名，并将其记载于企业股东名册上的股票，称为记名股票；转让时，需登记股东名册，并在股票票面上记载受让人姓名。 凡在股票上不记载股东姓名的股票，称为无记名股票。可自由转让。,2按股票票面上是否标明金额分为面值股票和无面值股票。 凡票面上标明一定金额的股票，称为面值股票； 凡票面上不标明一定金额的股票，称为无面值股票。,3按股票体现的股东权利分为普通股票和优先股票两种。 (1)普通股票。股利随着股份企业利润变动。 普通股股东享受以下权利： 一是红利享有权，即在股份企业把股息分配给优先股的股东之后分得红利； 二是财产分配权，即在股份企业解散清算

23、时，当企业财产满足债权人和优先股东的请求权后，普通股股东可对剩余财产进行分配； 三是企业管理权，即普通股东在股份企业中具有表决权，对股份企业重大问题进行发言和投票； 四是认股优先权，即在股份企业增加新股时可优先购买新发行的股票。,(2)优先股票。优先股票是对股份企业的资产、利润享有较优越或较特殊权利的股票。优先股的股息(利)较固定。 优先股股东享受财产分配优先权，即在股份企业解散清算时分配财产优先于普通股。 优先股还享有调换为一定数额普通股的权利，但优先股股东一般没有表决权，因而对股份企业没有经营管理权。 优先股可以在公司设立时发行，也可以在发行新股或增资时发行。,优先股分为以下几种： 1)累

24、积优先股和非累积优先股。 累积优先股，是指股份企业当年的盈利不够支付优先股按约定的股息率计算的股利时，其不足数额可累积到以后年度在分派普通股股利之前给予补付的一种股票； 非累积优先股，是指股份企业当年盈利不够支付优先股股息时，其不足额不在以后盈利年度累积补付的一种股票。,2)参加优先股和非参加优先股。 参加优先股除有权获得固定的股息外，还有权同普通股一道分得本期剩余盈利(即红利)。这种优先股又分为全部参加优先股和部分参加优先股。 例如，某股份企业发行普通股票40万元和年息8的全部参加优先股10万元，本期获利6万元，则全部参加优先股除了优先得到规定的0.8万元的股息外，还可以参加5.2万元剩余盈

25、利的分配。假设普通股按年息10计发红利，则全部参加优先股除了已按年息8分得的定额股息外，还可按年息2补分红利0.2万元。如果上例是部分参加优先股，且规定最高股息以9为限，则这种部分参加优先股只可按年息1补发红利0.1万元。,非参加优先股的优先权只限于规定的定额股息，而不论普通股分配的股利是多少。 例如上例若为非参加优先股，则这种优先股只能按年息8分得股息0.8万元，无权再参与剩余盈利的分配。,3)可调换优先股和不可调换优先股。 可调换优先股的持有人可按股票发行公司规定的一定条件和比率日后把优先股调换为普通股； 不可调换优先股的持有人不论在什么条件下都不得将优先股换成普通股。 4)可收回优先股和

26、不可收回优先股。 可收回优先股，是指股票发行公司可以在适当的时候根据某种需要按照规定的条件和价格将其发行的优先股收回注销； 不可收回优先股的发行公司在任何条件下都不能收回已发行的优先股。,4按股票以何种货币买卖分 A种股票：以人民币标明股票面值，并以人民币认购和进行交易的股票； B种股票：以人民币标明股票面值，以外币进行交易，专供外国和我国香港、澳门、台湾地区的投资者买卖的股票。 外国和我国香港、澳门、台湾地区的投资者不得买卖A种股票；非外国和我国香港、澳门、台湾地区的投资者不得买卖B种股票。 必须指出，在香港，有些股票后面也加个A字，这是某些股份公司为了业务上的某些需要，把其股票分为A、B两

27、种，A股一般面额较大，B股面值一般为A种普通股的110，这同上面所述的A种、B种股票是两回事。,认股权证一般是公司在发行公司债券或优先股股票时发出的给予购买其债券或优先股票的人享有购买普通股票权利的一种证券； 购股权证是公司对其职工，尤其是高级职员在特定时期内有按规定价格购买一定数量股份的权利的一种证券。 认股权证或购股权证同认股权不是一回事，认股权往往是公司增发新普通股时给予老普通股东优先认购新股的一种权利，它通常按老股的一定比例行使购股权。,二、长期股权投资的初始计量 长期股权投资的初始计量是指企业最初取得长期股权投资对其所确认的初始投资成本进行计量； 准则规定：初始计量要分“企业合并”取

28、得长期股权投资和“其他方式”取得长期股权投资两种情况分别进行。 (一)企业合并形成的长期股权投资的初始计量 企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。,1.同一控制下企业合并取得的长期 股权投资 同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。 同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。,(1)合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权，在合并日： 借：长

29、期股权投资投资成本(享有被合并方所有者权益账面价值的份额) 借：应收股利(投资企业支付的价款中含有被投资企业已宣告发放但尚未支取的现金股利或利润) 借/贷：资本公积=+- 借：盈余公积/利润分配未分配利润等(资本公积不足冲减的，调整留存收益) 贷：银行存款及相应的资产或负债科目(支付的合并对价或转让非现金资产、承担债务的账面价值), (2)合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益： 借：管理费用 贷：银行存款 举例：P142例15。 2.非同一控制下企业合并取得的长期股权投资计量,非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合

30、并前后不受同一方或相同的多方最终控制。 (1)合并成本的计量 非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，通常应当以公允价值为基础进行计量。 具体又分为以下几种情况： 1)一次交换交易实现的企业合并：,合并成本=购买方在购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 2)通过多次交换交易分步实现的企业合并： 应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理。 在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。,3)在合并合同或协议中对可能影响合并成本的

31、未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。 (2)合并价差的计量。 购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益(营业外收入或营业外支出)。,借：长期股权投资投资成本(取得资产、负债的公允价值) 贷：有关资产、负债科目(资产、负债的账面价值) 贷/借：营业外收入/营业外支出(二者的差额) 非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处

32、理。,购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用(如审计费用、评估费用、法律服务费用等)也应计入长期股权投资成本。 (二)非企业合并取得的长期股权投资的初始计量 非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。,1以支付现金的方式取得被购买方的股权： 初始投资成本=购买价款+与取得该投资直接相关的费用、税金及其他必要支出 借：长期股权投资投资成本(公允价值) 借：应收股利(实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润) 贷：银行存款,2.以发行权益性证券取得的长期股权投资 初始投资成本=发行权益性证券的公允价值

33、为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 借：长期股权投资 (实际发行价-手续费) 借：盈余公积/利润分配未分配利润(溢价收入不足冲减时) 贷：股本 (股票面值) 资本公积股本溢价(三者差额),3投资者投入的长期股权投资 初始投资成本=投资合同或协议约定的价值 4.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资 分两种情况进行处理： 1)在非货币性资产交换具有商业实质，且公允价值能够可靠地计量的情况下：,长期股权投资的初始投资成本=以换出资产公允价值+支付的补价+应支付的相关税费 如为收到补价的一方确认长期股权投资初始成本的：

34、 长期股权投资的初始投资成本=换出资产公允价值-收到的补价+应支付的相关税费 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益(营业外收入或营业外支出)。,借：长期股权投资投资成本（公允价值） 贷：有关资产、负债科目（账面价值） 贷/借：营业外收入/营业外支出（二者的差额） 如果换出资产为存货，应作为销售处理。应按存货的公允价值确认收入，同时结转相关成本。,2)如果非货币性资产交换不具有商业实质，且公允价值不能够可靠地计量 长期股权投资的初始投资成本=换出资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费 如为收到补价的一方确认长期股权投资初始成本的： 长期股权投资的初始投资成本=换出资产账面价值-收到的

35、补价+应支付的相关税费,5.通过债务重组取得长期股权投资 即将重组的应收款项转为长期股权投资。 长期股权投资的初始投资成本应当按享有股份的公允价值确定。 重组债权的账面价值(应收债权账面余额扣除已提坏账准备后的余额)与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。 重组的债权方作出让步产生的重组损失，记入“营业外支出债务重组损失”科目。 举例：P144例16。,二、长期股权投资的后续计量,(一)长期股权投资核算方法的选择 成本法/权益法； 依据对被投资单位产生的影响，长期股权投资分为四种类型： 1、控制：是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。如：母公司下属的子公

36、司。,“控制”的一般情况： 1)投资企业直接拥有被投资单位50以上的表决权资本。 2)投资企业虽然直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本，但具有实质控制权。,“具有实质控制权”的具体表现： 第一，通过与其他投资者签订协议而拥有50以上表决权资本。 第二，根据章程或协议，投资企业能够控制被投资单位的财务和决策。 第三，有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。 第四，在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。,2、共同控制：是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。如：合营企业。 共同控制，仅指共同控制实体，不包括共同控制经营、共同控制财产等。 3、重大影响，是指对一个企业的财务

37、和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。如：联营企业。 当投资企业直接拥有被投资单位20或以上至50的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。,虽然投资企业直接拥有被投资单位20以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响： 1)在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表。 2)参与被投资单位的政策制定过程。 3)向被投资单位派出管理人员。 4)依赖投资企业的技术资料。 5)其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。,4、不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的

38、权益性投资。 具体表现为： 1)投资企业直接拥有被投资单位20以下的表决权资本，同时不存在其他实施重大影响的途径。 2)投资企业直接拥有被投资单位20或以上的表决权资本，但实质上对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响。 第1和4两种情况采用成本法核算。 第2和3两种情况采用权益法核算。,（二）长期股权投资核算的成本法,采用成本法核算的长期股权投资，应按照初始投资成本计价，一般不予变更，只有在追加或收回投资时才调整长期股权投资的成本。 注意： 1)追加投资尚未达到“共同控制或重大影响”时，按追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。 2)投资企业在“控制”条件下因转让股份而减少投资尚未

39、达到“共同控制或重大影响”时，按减少投资时的投资成本减少长期股权投资的账面价值。,3)股票市价发生暂时性下跌和永久性下跌，要计提减值准备，把“长期股权投资”价值调整到估计未来可收回金额水平。已提减值准备的长期股权投资价值又得以恢复的，减值准备不得转回。减值准备按个别投资项目计提。 1.投资企业在被投资企业宣告发放现金股利时: 借:应收股利/银行存款/库存现金 贷:投资收益,投资企业投资年度应享有的投资利益=投资当年被投资单位实现的净损益投资单位持股比例当年投资持有月份/全年月份(12) 2.如果收到的股利为购入时的应收股利，则应冲减应收股利； 借:银行存款/库存现金 贷: 应收股利 3.如果收

40、到的股利为股票股利，则只调整持股数量，降低每股成本，不作账务处理。,4.投资企业收到的清算性股利： 清算性股利：清算性股利是指企业累计实际收到的现金股利大于购买日起被投资企业累计净收益中本企业所占份额的差额，属于购入日以前的被投资企业未分配利润的分配额。 2009年以前：清算性股利不作为投资收益，而是视为初始投资成本的收回，冲减投资成本。即贷记“长期股权投资”账户。 借:银行存款/应收股利 贷:长期股权投资投资成本 应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的现金股利或利润投资单位持股比例-投资企业投资年度应享有的投资利益,现在：财政部2009年6月25日发布会计准则解释第3号规定：“采用成本法

41、核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润”。根据这一规定，投资者分进清算性股利，按应享有的股利或利润贷记“投资收益”账户。 借:银行存款/应收股利 贷:投资收益,举例：P147-148例17和例21。 成本法的特点： (1)除了追加投资以及收回投资之外，长期股权投资的账面价值一般保持不变； (2)收到的所有股利或利润(含清算性股利)都作投资收益处理。,(三)长期股权投资核算的权益法,长期股权投资核算的权益法，是指长期股权

42、投资的账面价值要随着被投资企业的所有者权益变动而相应变动，包括被投资单位实现的净利润或发生的净亏损以及其他所有者权益项目的变动三种情况。 1.权益法的适用范围 投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法进行核算。,投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算。,2.权益法核算的科目设置 长期股权投资股票投资(投资成本) 股票投资(损益调整) 股票投资(其他权益变动) “长期股权投资”科目的余额，反映全部投资成本。 “长期股权投资股票投资(投资成本)” 明细科目反映购

43、入股权时在被投资企业按公允价值确定的所有者权益中占有的份额(初始投资成本)；,“长期股权投资股票投资(损益调整)” 明细科目反映购入股权以后随着被投资企业留存收益的增减变动而享有份额的调整数； “长期股权投资-股票投资(其他权益变动)” 明细科目反映购入股权以后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的调整数。,3.长期股权投资采用权益法核算要解决的四大问题： 一是股权投资差额的处理； 二是要按被投资企业实现的净利润或发生的净亏损调账； 三是要反映被投资企业除净损益以外的所有者权益变动； 四是股市下跌投资减值的处理。,(1)股权投资差额的处理 股权投资差额=初始投资成本-投资时被投资单位可辨

44、认净资产公允价值投资持股比例 长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额：其差额的性质与商誉相同，不调整长期股权投资的初始投资成本，在投资期间也不摊销；,可辨认净资产的公允价值=被投资企业可辨认资产的公允价值-负债或有负债公允价值。 长期股权投资的初始投资成本投资时应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额：其差额应计入当期损益(营业外收入)，同时调整长期股权投资的成本。 借：长期股权投资投资成本 贷：营业外收入,原采用成本法核算，后改为权益法核算，长期股权投资的账面价值与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额而形成的差额。这种差额计入当期损益(营业外收入)。 举

45、例：P149例22。 (2)投资价值随受资企业净损益调整 企业持有的对联营企业或合营企业的投资：一方面应按持股比例将被投资企业当年实现的净利润(净亏损)的份额确认为投资收益(损失)，同时调整投资的账面价值 。,投资损益=被投资单位当年实现的净利润或发生净亏损持股比例 借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益 借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： a、冲减长期股权投资的账面价值。 借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整/成本,注意：以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额

46、外损失义务的除外。 b、长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。 借：投资收益 贷：长期应收款,c、经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。 借：投资收益 贷：预计负债 d、对于未确认的亏损，应在备查账簿中登记。,盈利后的亏损转回顺序： 一是扣除未确认的亏损分担额(d)； 二是减记已确认预计负债的账面余额(c)； 三是恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益(b)； 四是恢复长期股权投资的账面价值(a)，同时确认投资收

47、益。 五是将超过未确认的亏损分担额的金额，恢复长期投资的账面价值。,权益法下被投资单位分派股利的调整 采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业分派的现金股利应视为投资的收回,即减少长期股权投资的账面价值。 借:应收股利（被投资企业宣告分派的现金股利持股比例） 贷:长期股权投资损益调整 收到股票股利时，在备查簿中登记。,举例：P150例26。 注意：投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资

48、单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。,二是以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额(帐面价值)之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。 被投资单位净利润：以资产、负债的帐面价值计算。 投资单位取得投资时：以被投资单位有关资产、负债的公允价值为基础确定投资成本。,投资单位取得投资后的投资收益：以被投资单位资产、负债的公允价值为基础计算。 故应将被投资单位资产、负债的帐面价值调整为公允价值，以利于未来期间计算投资

49、企业应享有的净利润(净亏损)。 举例：P150例23-25、 P151例27。,(3)投资价值随被投资企业净损益以外的所有者权益的其他变动而调整 因被投资单位投资本金变动而调整。 被投资单位：“实收资本”(或“股本”)增加或因追加投资带来的“资本溢价”(或“股本溢价”) 。 投资企业： “投资比例”(或“持股比例”)变动，长期股权投资份额相应增加。 借:长期股权投资成本 贷:资本公积其他资本公积 被投资单位：若“实收资本”(或“股本”)减少；投资企业：作相反的调整分录。,举例：P152例28。 因被投资单位“资本公积”变动而调整。 借:长期股权投资其他权益变动 贷:资本公积其他资本公积 因被投

50、资单位留存收益的变动而调整。 被投资单位冲减了“盈余公积”、 “利润分配未分配利润”科目，则投资企业也要作相应调整。 借:资本公积其他资本公积 贷:长期股权投资其他权益变动,需要说明的是，被投资单位对净利润的分配影响所有者权益中“盈余公积”和“未分配利润”的变动，投资企业在按净损益调整投资价值时即已包括了对“盈余公积”和“未分配利润”的调整，则被投资单位本期计提法定盈余公积和任意盈余公积时，投资企业不需再作会计分录。,总结：采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业除净损益以外所有者权益的增加，投资企业应调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积: 借:长期股权投资其他权益变动 贷:资本公积

51、其他资本公积 如果被投资企业除净损益以外所有者权益减少，投资企业做相反的处理。 举例：P152例29。,（4）长期股票投资减值的处理,长期股权投资的可收回金额 每年年末，企业应对长期股权投资的账面价值进行检查。如果出现减值迹象，应对其可收回金额进行估计。 a.(长期股权投资的公允价值-处置费用)后的净额长期股权投资预计未来现金流量的现值: 可收回金额=长期股权投资的公允价值-处置费用 b.(长期股权投资的公允价值-处置费用)后的净额长期股权投资预计未来现金流量的现值: 可收回金额=长期股权投资预计未来现金流量的现值,长期股权投资减值损失 如果长期股权投资可收回金额的计量结果表明其可收回金额低于

52、账面价值，说明长期股权投资已经发生减值损失，应当将其账面价值减记至可收回金额: 借:资产减值损失-长期股权投资减值 贷:长期股权投资减值准备 长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。,例30 东余工厂持有神农股份有限公司股份82000股，按权益法核算长期股权投资，该项投资账面价值492 000元。现神农股份有限公司所在地区发生重大自然灾害，大部分资产已损失，并难有恢复的可能，其股市下跌为每股2元。东余工厂据此计提减值准备328000元(492000-82 000 x2)，编制以下会计分录： 借：资产减值损失 328 000 贷：长期股权投资减值准备 328000,三、长期股权投资

53、的处置 长期股权投资处置时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。 借：银行存款(实际收到的价款) 借：长期股权投资减值准备(原已计提部分) 贷：长期股权投资(处置长期股权投资的账面价值) 贷：应收股利(尚未领取的现金股利) 贷/借：投资收益（四者的差额）,采用权益法核算长期股权投资的处置，除进行上述处理外，还应结转原计入资本公积的相关金额： 借/贷：资本公积其他资本公积 贷/借：投资收益,四、成本法与权益法的转换,(一)成本法转换为权益法 （1）因持股比例上升 不具有共同控制或重大影响共同控制或重大影响但不构成控制。 权益法核算的初始投资成本：成本法下长期股权投资的账面价值。 （

54、2）因持股比例下降 控制不能构成控制但仍能够实施共同控制或重大影响。,初始投资成本小于转换时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额： 借：长期股权投资成本 贷：营业外收入 反之，不调整长期股权投资成本。,例31 甲企业206年1月1日付款120万元购入飞正公司10的股份(成本法)，当日飞正公司可辨认净资产公允价值1 200万元。当年年末，飞正公司不盈不亏，甲企业“长期股权投资飞正股票”账户借方余额为120万元，为该投资计提的“长期股权投资减值准备”贷方余额10万元。207年1月10日甲企业又支付180万元(包括买价及税费等相关费用)购买了飞正公司发行在外的股份数的15，使持股比例从10提高

55、到25，从而能对飞正公司产生“重大影响”，原成本法核算改为权益法核算。207年1月10日飞正公司账面可辨认净资产公允价值为1 200万元。,207年1月10日甲企业追加投资时(成本法改为权益法)： 借：长期股权投资飞正股票(成本)290万 长期股权投资减值准备 10万 贷：长期股权投资飞正股票 120万 银行存款 180万 同时，甲企业确认初始投资成本与被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额为10万元(120025-290) ： 借：长期股权投资飞正股票(成本)10万 贷：营业外收入 10万,(二)权益法转换为成本法 （1）因持股比例上升 共同控制或重大影响控制 （2）因持股比例下降 共同控

56、制或重大影响不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量 成本法核算的初始投资成本：权益法下长期股权投资的账面价值。 举例：P154例32。,五、其他长期投资核算,(一)其他长期投资的种类 (1)固定资产对外投资。 (2)流动资产对外投资。 (3)无形资产对外投资。 (二)固定资产对外投资核算 要反映五方面的内容： 反映固定资产及其折旧账面价值的处置(转入清理)情况。 反映固定资产投到联营单位所确定的投资额。,在权益法下反映确认的股权投资差额。 反映处置固定资产计算的损益非流动资产处置利得或损失。 反映联营期满投出固定资产的收回。 1采用“非企业合并”方式投出固定资

57、产 例33：A厂7月1日将某项闲置未用的固定资产向华达公司投资(非企业合并方式进行的投资)，该固定资产的原值为200 000元，已提折旧68 560元。该投资在华达公司认定的投资比例为10（成本法），其公允价值为168 000元，计算增值税销项税28 560元。,将固定资产转入清理时： 借：固定资产清理 160 000 累计折旧 68 560 贷：固定资产 200 000 应交税费应交增值税(销项税额) 16800017%=28 560 确认长期股权投资初始投资成本时： 借：长期股权投资其他股权投资 168 000 贷：固定资产清理 160 000 营业外收入 8 000,如果投出的固定资产公

58、允价值150 000元，则： 将固定资产转入清理时： 借：固定资产清理 156 940 累计折旧 68 560 贷：固定资产 200 000 应交税费应交增值税(销项税额) 150,00017%=25,500 确认长期股权投资初始投资成本时： 借：长期股权投资其他股权投资 150 000 营业外支出 6 940 贷：固定资产清理 156 940,例34：承上述投资，第二年2月，华达公司宣告分配上年度利润(全年共获净利润150 000元)45 000元，该厂据此确认投资收益，并入账。 成本法：该厂应享有的上年度净利润份额=150 00061210=7 500(元) 该厂应分得的利润=450001

59、0=4 500(元) 计算结果表明，该厂应分得的利润4 500元小于应享有的净利润份额7 500元，表明不是分得的清算性利润，即将4 500元全部作投资收益入账： 借：应收股利 4 500 贷：投资收益其他股权投资收益 4 500,权益法： 按华达公司净利润增加额 ： 借：长期股权投资其他股权投资(损益调整) 7500 贷：投资收益 7500 宣告分进利润时： 借：应收股利 4500 贷：长期股权投资其他股权投资(损益调整) 4500,例35 上项固定资产投资在联营期满时由投出单位收回。其原值仍为200 000元，已提折旧已增为140 000元。投资收回的固定资产公允价值为78 000元。 A厂收回固定资产投资时： 借：固定资产 78 00