审计失败的原因及分析论文

前言近年来，资本市场出现大量虚假和欺诈。大量的审计失败案例显示，被审计单位的财务造假，财务舞弊是审计失败的最重要的原因。审计失败的问题也引起了越来越多的关注。这一系列审计失败事件把注册会计师审计推到了舆论的风口浪尖，社会公众开始质疑注册会计师审计是否能够很好地履行自身的职责。这一信任危机的产生不仅对那些依赖于注册会计师出具的审计报告的投资者产生巨大的影响，如果任其发展下去甚至可能影响到事务所和注册会计师的生死存亡。在这种严峻的局势下，如何让政府和社会公众重新恢复对事务所和注册会计师的信心，已经刻不容缓。本文根据中国的审计失败的具体案例，逐步分析审计的失败原因来发现审计弊端，并追溯弊端根源来寻找规避方法。从而来大大降低审计失败的发生率，使我国市场经济得到健康发展。一、审计失败的概念（一）审计失败的定义审计失败就是指审计人员在审计业务过程中未能发现和纠正财务报表等会计信息的错误和不实，未能按照正确的方法和程序对企业的经营管理活动进行分析和评价，并出具了一些不恰当准确的审计意见。 （二） 审计失败的影响1.损害了投资者和社会公众的利益在资本市场上，投资者获得的信息通常在完整性和对称性上是欠缺的。因而投资者在投资过程当中，会很重视注册会计师对被投资公司所出具的审计报告。如果注册会计师出具的不实审计报告，使投资者和社会公众不能够真实的了解到被审计单位的经营成果和财务状况，将误导投资者的投资决策，使投资者投入的资金不但不能实现盈利，还有可能“血本无归”给投资者造成经济上严重的损失。2.损害了注册会计师的信誉审计本身就是一种产品，一个产品最重要的就是质量和声誉，信誉对一个会计事务所来说是一笔无形的财富，它跟事务所现阶段和未来的生存与发展息息相关，甚至可以称之事务所的生存根本。信誉对于注册会计师的重要性也不言而喻，一旦因为审计失败造成客户的经济损失，就很有可能给客户留下不好的印象，而且会使其失去潜在市场，从而给自己的职业生涯亮起红灯。3.危及资本市场可持续发展首先是决策失误。由于审计失败，审计人员提供的信息也就起不到应有的作用。在这种情况下，市场参与者就只能做出相对“盲目”的投资决策，从而加大了投资的风险。其次是市场失效。社会经济利益的分配应该是公正的、有效的，但审计失败在一定程度上破坏了这种分配模式，进而扰乱市场经济的有序发展。最后是诚信危机。审计造假使得人人自危，必然会让市场经济陷入一个互相猜忌，企业与企业之间，人与人之间无法精诚合作的境地，加大了我国社会主义市场经济道德和法制建设的难度。2、审计失败案例回顾（一）德勤科龙案分析审计失败是审计执业中最严重的问题，并且审计失败案例层出不穷，尽管“安然事件” 、 “银广夏事件” “蓝田事件” 、 “德勤科龙案”已离我们远去，但审计失败造成的影响值得深思。下面主要分析“德勤科龙案” 。1.科龙公司简介科龙公司创立于 1984 年，总部设立于中国广东顺德。是中国最早生产冰箱的企业之一。1996 年和 1999 年公司股票分别在香港和深圳上市。2001 年被财富杂志评选为中国上市公司百强企业。2001 年 10 月顾雏军开始收购科龙，2002 年 4 月收购完成，并担任董事长。主审会计师更变为德勤。2.德勤会计师事务所简介1845 年德勤在伦敦巴辛豪尔街破产法庭对面成立自己的会计师事务所。1917 年德勤在上海开设首家办事处。2005 年与中国两大会计师事务所合并。然而 2006 年的德勤却陷入科龙电器财务欺诈案。3.德勤科龙案分析2005 年 10 月 26 日，根据中国证监会的调查显示，2002 年顾雏军在科龙采取虚增收入利润，少计费用，少提坏账准备，其次现金流量表 导致该公司披露的财务报告严重不符。顾雏军三年期间挪用侵占科龙财产高达 34.85 亿多元。德勤三年期间收取的审计费用分别为 350 万港币、420 万港币、550 万港币。只2002 年和 2004 年出具了保留意见。但是其出具的事项均与科龙的现金流无关。2003 年的无保留意见的出具等于公允了科龙公司的种种行为。科龙电器出现的问题，其审计会计师的失职是很明显的。如果审计会计师能够严格按照相关制度尽职工作，本着谨慎会计原则作出判断，那么，所谓科龙神话就不会持续这么久，科龙传奇就不可能迷惑这么多的人达这么长的时间，甚至成为中央电视台年度经济人物，影响和误导了许多人。所以，无论从主观方面还是客观实际作用来看，科龙事件走到如今这个地步，相关会计师没有尽职尽责，是不容置疑的。顾雏军资金腾挪的伎俩，巨额资金的流向与来源，在现代技术条件下，在会计报表上不可能不留下痕迹。银行间存贷款情况，相关账务往来，会计师不可能不知情。很明显，德勤的会计师们是看出了科龙的问题。由于收取的审计费用较高，他们尽管在 2004 年出具了有保留意见的审计报告，但德勤还是知情而不据实发表如实信息和预警信息。德勤不仅失职，还有渎职嫌疑，极大地损害了投资者的利益，也损害了企业和国家的长远利益。对于科龙电器近几年年报中出现的某些不同寻常的问题和低级失误，如果还将责任全部归咎于科龙显然是有失偏颇的。（二）通过对德勤科龙案分析，清楚地了解现在审计的状况导致上市公司审计失败的因素很多，如美国证券交易委员会就曾总结过其中最重要的十大因素。但根据审计学权威阿伦斯的定义，审计失败主要包含两大条件:一是审计结果是错误或者不恰当的。二是会计师在审计过程中没有遵循独立审计的原则，或者审计过程中存在着明显的过错甚至欺诈行为。科龙目前所反映出来的情况似乎只是冰山的一角，但我们可以从中看出会计师事务所出现的问题。 会计师身陷问题公司，上市公司能够左右会计师事务所的饭碗。如果你坚持了原则，那么上市公司完全能够找到不讲原则的会计师事务所。由此可见，整个会计师、审计行业，仍然没有达到全行业公认的标准化和职业化要求。也表明了中国现行的相关法制环境还相当不尽人意。并且企业造假，会计师做假账的成本太低，因而在利益的诱惑和驱使下，拜倒在金钱的脚下，无视法律的威严和权威而敢于铤而走险。3、审计失败的原因剖析（1）审计失败的内部原因1.会 计 师 事 务 所 自 身 条 件 的 影 响（ 1） 专 业 胜 任 能 力 不 够由 于 目 前 我 国 注 册 会 计 师 行 业 发 展 时 间 还 不 是 很 长 等 方 面 的 原 因 ， 我 国 注册 会 计 师 的 专 业 水 平 也 相 差 很 大 。 参 与 审 计 工 作 的 人 员 缺 乏 行 业 经 验 ， 专 业 经验 不 丰 富 ， 承 担 审 计 业 务 的 负 责 人 的 执 业 水 平 不 高 ， 对 交 易 事 项 缺 乏 应 有 的 专业 怀 疑 ， 所 收 集 的 审 计 证 据 不 充 分 ， 审 计 程 序 不 合 理 ， 或 者 对 被 审 计 单 位 舞 弊的 研究不够重视。（ 2） 对 客 户 的 业 务 经 营 状 况 了 解 不 深对 客 户 的 经 营 现 状 ， 经 济 状 况 ， 客 户 所 处 的 经 营 坏 境 没 有 充 分 的 了 解 和 掌握 ， 对 其 所 处 产 业 情 况 认 识 不 够 ： 对 客 户 的 产 品 、 制 造 过 程 及 制 造 设 备 了 解 不够 ： 这 些 都 不 利 于 注 册 会 计 师 对 客 户 所 面 临 的 风 险 提 高 警 觉 或 评 估 客 户 财 务 报表 有 无 出 现 重 大 错 误 或 舞 弊 的 可 能 性 。 对 客 户 高 级 管 理 层 过 去 的 背 景 了 解 不 够 ，对 高 级 管 理 阶 层 的 诚 信 及 作 风 不 能 给 予 正 确 的 评 价 ， 导 致 对 管 理 层 过 分 的 信 赖 ，对 客 户 或 供 应 商 的 某 些 报 告 未 加 以 研 究 或 重 视 。 进 而 影 响 到 财 务 报 表 的 真 实 可靠 性 。（ 3） 事 务 所 内 部 管 理 不 力质 量 管 理 是 事 务 所 管 理 的 核 心 ， 会 计 事 务 所 的 内 部 管 理 不 力 ， 致 使 会 计 事务 所 的 品 质 不 高 ， 造 成 审 计 失 败 。 比 如 ， 总 会 计 师 或 项 目 负 责 人 没 有 投 入 足 够的 时 间 精 力 于 所 承 办 的 工 作 ， 将 重 要 的 工 作 交 给 那 些 职 称 较 低 或 经 验 不 足 的 下属 ； 或 执 行 审 计 过 程 对 助 理 人 员 没 有 给 予 有 效 的 指 导 和 监 督 或 品 质 管 制 。 审 计团 队 之 间 的 沟 通 不 足 ； 事 务 所 给 审 计 人 员 如 期 提 出 审 计 报 告 的 压 力 太 大 ， 审 计时 间 太 少 等 等 。2.缺乏应有的独立性（1）公司管理结构的不合理是根本原因在对我国上市公司中的审计过程中 ,部分公司的管理层扮演着委托人和被审计人的双面角色，虽然法律规定注册会计师的聘请决定权在股东大会手中,但实际情况是上市公司往往因为共同利益导致公司的管理权和决策权都集中在管理当局身上。一些事务所为了招揽这些客户，在执行审计后出具的报告中多半掺杂了上市公司的意愿。（2）中国注册会计师协会监管不具备足够的的独立性。中注协作为民间监管部门，一方面对会计师事务所进行管理，履行政府赋予其的行政管理职能；另一方面把各个会计师事务所纳为会员，为会员提供服务并收取一定的会员费来作为自己的经费。中注协集两项职能与一身,在监管的过程中必然会受到影响。比如中注协会对缴纳会费多的事务所“手下留情” ，不能严格地按照规定的程序来实行监管。（3） “关系哲学”是社会性因素。注册会计师与公司长期合作后，彼此形成了一种稳定的关系。这种关系对双方的合作和发展都是有利的。所以在审计过程中，如果发现可能破坏这种稳定关系的因素，注册会计师往往会选择睁一只眼闭一只眼，只为了维系彼此之间互惠互利的稳定关系。大多数上市公司也更倾向于选择经常合作的事务所，很大程度上也是因为上述所说的情况。（4）民事赔偿机制的缺失。我国现行的法规条文对注册会计师的违规行为的法律处罚主要集中在行政及刑事方面,民事方面的处罚则相对较少。民事赔偿机制不健全，就无法有效地保护投资者的权益,也无法有效地约束注册会计师的违规行为。在巨大的利益面前，部分注册会计师选择铤而走险，而民事赔偿机制的缺失，无疑为他们提供了一定的便利。3.注册会计师缺乏足够职业精神和风险意识（1）缺乏职业精神在执业的过程中，为了节约时间和成本，审计员往往选择简化审计程序。“审计人员在审计过程中，没有对被审计企业进行详细的调查，而是直接通过企业的账本来对企业的账目、业务进行抽查和检测，最后草草出具报告。 ”( 杨洪波， 审计监督)（2）风险意识单薄在实际审计过程中，不少审计人员只停留在会计报表等表面资料上，没有去系统地了解被审计单位的行业情况及日常经营管理活动，因而无法察觉出财务报表中存在的错报漏报风险。（二）审计失败的外部原因1.会计报表表述不实会计报表表述不实主要有两种：错误和舞弊。从我国证监会的处罚公告中可以看出，绝大部分审计失败都存在上市公司蓄意财务舞弊。我国上市公司质量大多不高，为了达到上市的要求，以及上市后为了能够配股、增发新股，财务舞弊成了达到目的的捷径。2.法 律 法 规 的 不 完 善我 国 现 行 法 律 对 追 究 注 册 会 计 师 的 刑 事 责 任 的 规 定 相 对 完 善 ， 但 是 民 事责 任 的 规 定 却 很 模 糊 ， 注 册 会 计 师 的 民 事 责 任 追 索 机 制 没 有 建 立 起 来 ， 我 国 现行 的 有 关 法 律 法 规 注 重 对 注 册 会 计 师 的 行 政 处 罚 和 刑 事 处 罚 ， 但 忽 视 了 民 事 赔偿 的 责 任 。 我 国 的 监 管 法 律 制 度 的 不 完 善 ， 给 不 遵 守 职 业 道 德 的 注 册 会 计 师 有了 可 乘 之 机 ， 因 为 造 假 者 无 须 付 出 沉 重 的 经 济 代 价 , 这 在 一 定 程 度 上 就 助 长了 注 册 会 计 师 的 侥 幸 心 理 ， 自 然 就 增 加 了 虚 假 报 告 的 产 生 。 导 致 监 管 部 门 很 难完 全 发 挥 作 用 ， 民 事 责 任 注 重 的 是 受 害 人 的 损 失 要 给 予 赔 偿 。 然 而 刑 事 责 任 处罚 的 不 经 常 性 或 者 程 度 较 轻 ， 使 得 会 计 师 事 务 所 和 注 册 会 计 师 有 可 能 逃 避 法 律责 任 ， 导 致 造 假 收 益 大 于 造 假 成 本 。 大 大 助 长 了 造 假 的 行 为 。3.事务所内部控制体系松散虽然我国的独立审计准则和质量控制准则已经建立并在逐步完善，但一些事务所内部控制体系依然松散，缺乏科学、严密的内控制度，如一些大型的事务所子事务所的管理不力；为了准时出具需要的审计报告，给审计人员施加压力；为了扩大业务量赚取利润而将重要审计工作分派给一些审计经验不足的注册会计师；在审计过程中没有做好对审计人员的监管和督促工作。4.会计师事务所聘用制度的不完善注册会计师只要严格遵守独立审计准则的要求，保持职业上应有的认真和谨慎，并通过实施适当且必要的审计程序，是可以将会计报表中存在的重大错误、舞弊行为检查出来的。可是为什么还会发生这么多的审计失败，应该说于会计师事务所的聘用制度不无很大的关系。由于我国公司内部治理失败， “内部人”控制现象严重，真正掌握聘任权力的是公司管理层。这就造成注册会计师处在一个尴尬的境地；既要对管理层提供的会计信息进行客观公正的鉴证，又要提供“令管理层满意”的审计报告。四、审计失败的防范措施（一）保持事务所和注册会计师的独立性1.实行上市公司审计轮换制和加强会计师事务所风险管理为了避免上市公司与注册会计师因长期合作而产生相互依存的关系，应当定期更换与上市公司合作的会计师事务所，这个更换时期可以视双方的具体情况来制定。双方定期更换合作对象，既拓宽了双方业务的范围，同时也有利于保持审计的独立性。再者，会计师事务所应当不断加强注册会计师的法制教育，增强审计人员的法律意识和风险意识。注册会计师也应当加强自身的责任意识和防范意识，既要提供让客户满意的审计服务,同时也要克服一切影响审计独立性的外部因素。2.改革监管机构会费收缴方式中国注册会计师协会对我国的注册会计师起到了监管的作用。因此，我国不仅应当保证其的监管职能而且还需加强其的独立性。对协会的缴费制度的改革则是一个很好的方法，这能促使其更好的履行其义务。中协会的监管职能主要是针对于被审记的单位，所以由提供审计业务的会计师事务所所上缴的业务费也理应由被服务的对象即被审单位所提供。在会计师事务所实际进行业务的过程中，注册会计师所收到的业务费中已经抵扣应该缴纳的会费。因此，这样既减轻了委托方的审计费用又有利于增加其的独立性。 (二）加强审计队伍的素质建设1.注重审计人员的个人能力培养社会是不断向前发展的，审计人员的素质要求也应该随着社会的发展而不断提高。审计人员必须坚持各方面的学习，如不断提高自己的职业洞察力；培养专业的判断能力；注重与他人沟通协调的能力；具备较强的表达能力等，使自身的知识结构多元化，提升自己的个人能力，进而提高团队整体的工作能力，才能满足审计市场的不同需求。2.加强注册会计师职业道德建设注册会计师只有具有良好的职业道德，才能更加有利于被审单位的利益。在目前我国，注册会计师所需要遵循的规范主要是职业道德基本准则和职业道德规范意见 。然而这两项文件也是具有限制性的，它仅仅规定了注册会计师的总体思想，而没有注册会计师职业道德行为的具体要求和操作规范。所以，目前我国注册会计师协会制定具体的职业道德操作规范是有所必要的，这样才能完善我国注册会计师的职业道德体系。此外，注册会计师协会还应该建立有激励作用的考核体系和奖惩作用，以增强注册会计师的业务完成度与他们的执行力，同时也能使社会大众对注册会计师所提供的财务报表更值得信赖。（三）健全会计师事务所质量控制制度1 加强会计师事务所风险管理质量控制制度第一，注册会计师应当控制被审单位的诚信程度通过标准化的评估程序，并由此判定会计师事务所是否能够承接该业务。第二，增加会计师事务所的竞争力，通过合理的人力资源管理以及不同形式的培训活动，培养出具备较强执业能力及的注册会计师。第三，会计师事务所应该周期性的复核已经完成的审计业务质量，在一定的周期内选取一样来进行检查，但总的时长必须在限制在三年以内。会计师事务所的风险管理质量制度要求不能事先通知项目组特别是在单项检查的时候；审计业务执行与项目符合人员需要相互保持独立性，内部监控不能等同于外部检查。2.规范审计收费制度目前，由于我国会计师事务所抢占市场份额的现象严重，导致彼此之间收费不一，相互压价。但是会计师事务所的的利润是有限的，所以这样的情况必然会引起注册会计师因无法提供质量过关的审计报告而导致审计失败。因此，我国会计师事务所应该统一给每一名专业的审计人员按照小时收费或者按日收费的标准，不能采用不规范的收费准则，如低价收费，给推荐方支付佣金为了招揽客户等。这样的行为破坏了市场的收费标准，也使注册会计师的职业形象遭到损害。与此同时，当监管会应当施予重罚当其发现某一会计师事务所违背了其所指定的审计收费制度，要增加其的造假成本以达到避免审计失败的目的。3.完善现有审计聘任制度目前我国上市公司的治理结构仍存有缺陷，上市公司所有者的权利被管理者所架空，只有管理层当局才有对选取哪家会计师事务有最终的选择权。同时上市公司的财务报表等会计资料以及提供给注册会计师审计的原始数据也是由公司管理者负责提供。因此这也影响了注册会计师和被审单位经营层两者之间的独立性，很容易导致注册会计师为了自身利益的最大化，而违反自身的职业道德。因此我国审计聘任制度的改革是势在必行的，如果我国能真正的形成由注册会计师、债权人与利益相关者所组成的三方独立的委托关系，必然可以降低由职业道德损失所造成的审计风险进而避免注册会计师的审计失败。(四）完善审计职业环境1.完善我国注册会计师民事法律责任机制建立与完善注册会计师民事法律责任机制，对于保障投资者和注册会计师的合法权益至关重要。政府部门应该通过制定和修改法律法规，来明确市场主体和注册会计师在市场经