“营改增”应税项目跨境服务扣缴政策专辑

“营改增”应税项目跨境服务扣缴政策专辑 一、什么是跨境服务？ 跨境服务是指从一成员方境内向另一成员方境内提供 服务，其中的“跨境 ”是指“服务”过境，特点是服 务的提供者 和消费者分处不同国家，在提供服务的过程中，就服务内容 本身而言已跨越了国境。包括：我国的单位和个人向境外提 供服务，境外单位和个人向我国的单位和个人提供服务。 二、我国实施“营改增”后，关于跨境服务的税收管辖权 如何确定？ 税收管辖权是一国政府在征税方面的主权，即国家可以 在多大范围行使征税的权利，它是国家主权的重要组成部分 。 财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入 营业税改征增值税试点的通知（财税 2013106 号）所列附 件 1营业税改征增值税试点实施办法第一条规定：“在中华 人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业、邮政业和部 分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值 税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值 税，不再缴纳营业税。” 这一条是关于“营改增 ”纳税人和征收范 围的一般性规定 ，也是我国关于税收管辖权的一个规定，即哪些单位和个人 提供的哪些服务要在我国纳税。 三、如何理解第一条中“在中华人民共和国境内”的含义 ？ 营业税改征增值税试点实施办法第十条规定：“在境 内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。” 也就是说，服务贸易中，购销双方只要有一方在中国境内， 中国政府就有税收管辖权。这一规定延续了原营业税对在境 内提供劳务的规定。可以从两方面理解： （一）境内单位和个人提供的应税服务都属于境内提供 应税服务（无论劳务发生在境内、境外），我国都有税收管辖 权，即实行属人原则。 （二）只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境 内，也无论提供方是否在境内提供，我国都有税收管辖权， 即实行收入地来源原则。 例如：我国 A 企业接受美国 B 企业提供的产品设计服务 ，设计用于 A 企业新 产品，属于增值税应税服务范围。 四、我国政府对哪些情形的服务贸易没有增值税管辖权 ？ 营业税改征增值税试点实施办法第十条第一款规定： “在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在 境内。”因此从上述表述中，可以推论出：应税服务提供方和 接受方都不在中国境内的情形下，中国政府才没有税收管辖 权。也就是要求，购销双方都不在中国境内，且服务也未发 生在中国境内。 另外，营业税改征增值税试点实施办法第十条第二款 采取排除法明确了不属于在境内提供应税服务的三种情形， 具体如下： （一）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全 在境外消费的应税服务。 例如：境外单位向境内单位提供完全在境外的会展服务 。 （二）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全 在境外使用的有形动产。 例如：境外单位向境内单位提供出租完全在境外使用的 小汽车。 （三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。 五、如何理解实施办法第十条第二款第（一）、（二）两 项的规定？ 把握三个要点：一是应税服务的提供方为境外单位或者 个人；二是境内单位或者个人在境外接受应税服务；三是所 接受的服务必须完全在境外消费使用。 只有同时满足上述三点要求的，才不属于在境内提供应 税服务。 六、如何理解“完全在境外消费使用”这一规定？ 国际服务贸易的特点之一，就是提供地、发生地、消费 地可分离性。这一点国际货物贸易不同，货物的所在地与消 费地的是不可分离的。服务的提供地与消费地有可能属于不 同的国家。目前，各国在理论上认同对国际服务贸易的增值 税税收管辖权实行消费地原则。为减少税收管辖权冲突，我 国将“完全在境外消费使用” 的服务排除在管 辖权之外。 参考执行口径问题，财政部国家税务总局关于个人金 融商品买卖等营业税若干免税政策的通知（ 财税2009111 号 ）第四条规定： “境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人提供的 完全发生在境外的中华人民共和国营业税暂行条例(国务 院令第 540 号，以下简称条例)规定的劳务，不属于条例第一 条所称在境内提供条例规定的劳务，不征收营业税。上述劳 务的具体范围由财政部、国家税务总局规定。 根据上述原则，对境外单位或者个人在境外向境内单位 或者个人提供的文化体育业(除播映)，娱乐业，服务业中的 旅店业、饮食业、仓储业，以及其他服务业中的沐浴、理发、 洗染、裱画、誊写、镌刻、复印、打包劳务，不征收营业税。” 上述服务项目基本上为生活性服务业，很少涉及生产性 服务业。按此文件的解释和推论：“营改增”的服务中，只有会 展服务以及有形动产租赁涉及境外消费。 理论上，可以从以下三个角度来理解： （一）消费的完整性。“完全” 是指包括提供服 务的连续性 和完整性，以及服务的开始和结束，包括中间环节均在境外 。 （二）受益的即时性。即服务的受益是不存在延伸性的， 纳税人不在境外是无法直接消费到相应服务的，就应视其为 境外服务。 （三）增值链条的相关性。从增值税抵扣链条的角度考虑 ，根据对境内接收方所生产产品或提供服务起到增值作用来 判断。对境内接收方增值链条没有影响的服务，则可以将其 从境内服务的范围中排除掉。 请注意，增值税与企业所得税中关于对跨境服务的征税 规定不同之处。增值税强调的是消费地与使用地，不是发生 地。 例如：我国某公司通过网络视频系统，接受国外的咨询 服务。虽然咨询劳务发生在国外，但是我国的接收方某公司 在境内消费的，因此，我国对该咨询服务有税收管辖权。 七、我国对跨境服务贸易行使税收管辖权时，制定了哪 些税收优惠措施？ 虽然我国政府对一些跨境服务贸易拥有税收管辖权，即 属于“ 营改增 ”的征税范 围，但我国政府制定了一些 优惠政策 ，符合条件的纳税人可以享受。 （一）财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业 纳入营业税改征增值税试点的通知（财税2013 106 号）所列 附件 3营业税改征增值税试点过渡政策的规定： 外国企业和外籍个人提供技术转让、技术开发和与之相 关的技术咨询、技术服务暂免增值税。 试点纳税人自 2014 年 1 月 1 日至 2018 年 12 月 31 日， 提供的离岸服务外包业务免征增值税。 台湾航运公司从事海峡两岸海上直航业务在大陆取得 的运输收入免征增值税。 台湾航空公司从事海峡两岸空中直航业务在大陆取得 的运输收入免征增值税。 美国 ABS 船级社在非营利宗旨不变、中国船级社在美 国享受同等免税待遇的前提下，在中国境内提供的船检服务 免征增值税。 （二）财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业 纳入营业税改征增值税试点的通知（财税2013 106 号）所列 附件 4应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定中有 详细的制度安排。归纳起来，就是中华人民共和国境内的单 位和个人向境外提供列明服务的，可以享受零税率和免税的 优惠。 八、我国单位向境外单位支付国际运输服务中的运费如 何征税？ 首先要明确什么是国际运输服务，国际运输服务是指在 境内载运旅客或者货物出境、在境外载运旅客或者货物入境 、在境外载运旅客或者货物 3 种形式的服务。 其次，如果是与我国政府达成双边运输免税安排的国家 和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运 输服务所取得的收入可以享受免税，但是要办理申请享受免 税待遇手续，如果不申请享受免税待遇或者申请了但条件不 符合，不能享受免税待遇。目前，与我国签订免税安排的国 家和地区已超过 40 个，包括美国、德国、日本等主要发达国 家。 另外，未与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地 区的单位或者个人在我国境内提供国际运输服务的，根据 财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税 改征增值税试点的通知（财税2013 106 号）的相关规定，适 用 11%的税率，由其代理人或接受方扣缴税款。 九、增值税扣缴义务发生时间如何确定？ 营业税改征增值税试点实施办法第四十一条第（四） 项规定：“增 值税扣缴义务发 生时间为纳 税人增值税纳税义务 发生的当天” ；即先按照 营业税改征增 值税试点实施办法第 四十一条的相关规定确定境外单位或者个人提供应税服务 的增值税纳税义务发生时间，再以该纳税人的增值税纳税义 务发生的当天作为增值税扣缴义务发生时间。 十、纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额时，应当注意 哪些事项？ 营业税改征增值税试点实施办法第二十三条规定：“纳 税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、 付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，其进 项税额不得从销项税额中抵扣。”这一点与海关进口增值税 专用缴款书认证抵扣不同，海关对服务贸易无法监管。因此 ，仅凭税收缴款凭证难以准确界定是否有应税服务行为的方 式，所以凭税收缴款凭证抵扣时，需要具备其他相关资料；无 法提供资料或者资料不全的，其进项税额不得从销项税额中 抵扣。 十一、“营改增”后，生产企业出口产品时，与外商按照 到岸价结算。如货物离岸后支付的海运费，取得增值税专用 发票，是否可以抵扣？ 我国增值税出口退税政策规定，生产企业出口货物劳务 增值税退（免）税的计税依据，为出口货物劳务的实际离岸价 （FOB）。按照征退税的税基一致性原则以及配比原则，货物 离岸后支付的海运费，虽取得增值税专用发票，但不能申报 退税，因此也不能申报抵扣。 例 1：某家电制造企业，其品牌在国内具有较高的知名度 。企业研发能力也较强，为高新技术企业。由于该公司拥有 技术优势，一直以来，该公司每年均向境外的其他公司提供 研发服务。 根据应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定 及国家税务总局发布的适用增值税零税率应税服务退（免） 税管理办法（暂行），该家电制造企业按照规定提供了技术 出口合同登记证等资料，申请适用零税率。在办理了“免抵 退” 等手 续 后，2013 年度该企业共取得研 发服务出口收入 15 33 万元，办理免抵税额 68.2 万元，办理退税额 23.8 万元。 例 2：某企业出口一批货物到拉脱维亚，从上海港发货， 委托拉脱维亚籍货轮进行海上运输。由此，该企业 2013 年 1 0 月向境外支付 8000 美元了海运费。由于拉脱维亚同我国政 府未达成双边运输免税安排，因此，8000 美元的海运费应按 11%税率扣 缴增值税。 例 3：香港某单位针对境内一些小型服装企业，组织了一 次服装展会，展会地点在北京。境内某企业为参加此次展会 ，向香港某单位支付了 17100 美元的会展服务费。由于会展 服务发生在境内，因此，我国政府完全拥有税收管辖权。对 该费用，应按 6%的税率，扣缴增值税。 例 4：境内的某公司委托某境外设计单位为其设计生产 线。某境外设计单位的设计人员在设计此生产线时，从没有 到境内实地考察和参观，也未到境内与某公司接触。设计结 束后，委托方某公司向受托的设计方支付了 20 万美元的设 计费。由于该项设计用于我国境内生产线的制造、安装，因 此，该设计属于在境内消费，我国政府拥有税收管辖权。某 公司应在支付设计费时代扣增值税。 例 5：境内 A 公司与境外公司达成协议，从 2013 年元月 起，B 公司同意 A 公司使用其商 标，每年支付的商标使用费 为 30 万美元，一年结算一次，次年元月 25 日支付。2014 年 A 公司由于种种原因未按期向 B 公司支付，拖延至 3 月 25 日才向 B 公司支付。 政策规定，增值税纳税义务发生时间为纳税人提供应税 服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；按 照协议 B 公司应于 2014 年元月 25 日取得销售款，由于 A 公司未实际支付，因此 2014 年元月 25 日为 B 公司取得索取 销售款项凭据的当天。所以，B 公司的纳税义务发生时间为 2014 年元月份，那 A 公司的增值税扣缴义务发生时间也为 2 014 年元月份，不能将实际支付的 3 月份认定为扣缴义务的 发生时间。 例 6：2013 年，A 公司出口产品给 B 国客户，在双方的 购销合同中注明，出口