《成本管理会计》PPT课件.ppt

成本管理会计-7,教师：林永明,第九章 全面预算,第一节 全面预算概述 第二节 全面预算的编制 第三节 预算控制,第一节 全面预算概述,1.预算的定义 预算（budget）是描述特定期间对财务资源和经营资源运用的详细计划。 全面预算（comprehensive budget）,又称总预算，是以货币等形式展示的未来某一期间内企业全部经营活动的各项目标及其资源配置的定量说明。 主要包括经营预算、财务预算和专门决策预算（资本支出预算）三部分。,经营预算，也称业务预算，是指企业日常发生、具有实质性的基本经营活动的预算，包括销售预算、生产预算、直接材料采购预算、直接人工预算、制造费用预算、生产成本预算和销售及管理费用预算等。 财务预算是指企业在计划期内反映有关于及现金收支、经营成果和财务状况的预算，包括现金预算、预计利润表和预计资产负债表等。 资本支出预算是根据长期投资决策结果编制的购置固定资产、无形资产等方面的现金支出预算。,编制预算是将目标、计划、决策、员工业绩评价相联系的动态过程。全面预算与其他计划、框架报告和管理决策制定过程之间的关系如下图所示：,组织目标,全面预算,预算期的 预计状况,长期战略计划,战略评估,个人利益和期望,个人的目标和价值,实际汇报结果,阶段业绩评价,组织,个人,2.全面预算在企业管理中的作用： （1）预算促使企业制定计划 （2）预算改善沟通与协调 （3）预算明确了不同部门的工作目标 （4）预算为业绩评价提供了依据，便于提供激励,3、 全面预算的内容,4、 全面预算编制的组织管理 （1）预算管理委员会 （2）预算专职部门,5、全面预算编制的程序：自上而下，自下而上。 （1）明确战略规划 （2）确定总目标及实现目标的方针和原则 （3）编制分项预算草案 （4）汇总上报分项预算草案 （5）确定全面预算 （6）审议批准 （7）下达执行 （8）定期对预算执行情况进行分析，取得反馈信息用于监控及决策,第二节 全面预算的编制,1.销售预算 预计销售收入预计销售量预计销售单价,假设期初有应收账款300万元。每期的销售额当期收回85%，下期收回15%。不考虑坏账。,表9-3b 销售预算 单位：万元,期末尚有4季度的15%未收回，即240万元。,2.生产预算 预计生产量预计销售量+预计期末存货数量-预计期初存货数量,3.直接材料预算 直接材料预算预计生产量单位产品原材料标准用量+预期期末存货-预期期初存货,假设期初有应付账款100万元。每期的购材料款当期支付80%，下期支付20%。,表9-5b 直接材料预算 单位：万元,期末尚有4季度的20%未支付，即104万元。,4.直接人工预算 直接人工成本的预算数通常从生产管理部门和工程技术部门获得，其计算公式如下： 预计直接人工总成本预计生产量单位产品直接人工小时数单位小时工资率 在此计算公式中，工资率一般是用每工时平均工资来计算的。,5.制造费用预算 固定性制造费用包括厂房和设备的折旧、租金及一些车间管理费用、财产税等，它们支撑企业总体的生产经营能力，一经形成，在较短期内会保持不变。 预计制造费用 预计变动性制造费用+预计固定性制造费用 预计业务量（机时、人工小时等）预计变动制造费用分配率+预计固定性制造费用,6.期末产成品存货预算 编制的基本步骤为：先计算确定产成品单位成本（根据前述的直接材料、直接人工、变动和固定制造费用的预算材料），然后将产成品单位成本乘以预计期末产成品存货数量，即可得出预计期末产成品存货额。,7.销售与管理费用预算 销售与管理费用预算（selling and administrative expense budget）包含预算期内将发生的非制造性作业的各项费用。该预算一般由承担各项职责的经理们编制的许多个别预算构成。,8.预计损益表 预计损益表是总预算中的一张关键表，它提供未来一段期间内某组织的盈利能力估计，并且往往是对公司的这一期业绩进行评价的主要参照基准。,9.现金预算 现金预算一般包括以下四个主要部分： （1）现金收入； （2）现金支出； （3）现金冗余或短缺； （4）资金的筹集与运用； 这四部分的基本关系是： 期初现金余额+现金收入当期可动用现金合计 当前可动用现金合计-现金支出现金冗余或短缺 现金冗余或短缺+资金的筹集与运用期末现金余额,10.预计资产负债表 预计资产负债表确定预算期期末的资产、负债和所有者权益金额，是预算期期末财务状况的总括性预算，它是依据当前的实际资产负债表和全面预算中的其他预算所提供的资料来编制的。,第三节 预算控制,预算控制指的是通过一种能由各个责任中心的管理者负责的预算体系，并定期地将实际业绩与预算目标进行比较的一种控制方法。 预算控制的主要作用在于确定组织的整体目标，分析组织的实际业绩和预算之间的差距以及产生差距的原因，为修订当前预算或未来编制预算提供基础，确保资源得到有效利用，并且在分权的情况下实现一定程度的控制。,（一） 预算控制的几种类型,1.固定预算和弹性预算 固定预算（Fixed Budget），又称为静态预算（static budget），就是根据预算期内正常的可实现的某业务量水平而编制的预算，尽管实际执行结果业务量与原预算业务量不同，通常并不随业务量的变动而调整。 固定预算的两个基本特征是： （1）预算仅以某个估计的生产数量或者销售数量为编制基础，不考虑实际产销量与预算产销量发生的差异。 （2）将实际结果与按预算期内计划规定的某一业务量水平所确定的预算数进行比较分析，并据以进行业绩评价。,固定预算的不足 1在市场变化较快、较大时，实际发生的业务量与预算所依据的固定业务量会产生差异，因而实际发生额与预算发生额不便于相互比较，不利于控制经济活动和工作成果评价。 2预算期后期的情况可能存在一定的不确定性，编制预算时预测的数据在执行时常常会发生变动，使原预算不能适应新的变动情况，同时用以指导预算实施会发生一些困难。,（2）弹性预算 弹性预算（Flexible Budget）在成本性态分析的基础上，分别按一系列可能达到的预计业务量水平而编制的能适应多种情况的预算。,弹性预算的编制程序如下： a.确定某一相关范围，预期在未来期间内业务活动水平将在这“相关范围内变动”。 b.选择经营活动水平的计量标准（如产量单位、直接人工小时、机器小时等）。 c.根据成本与计量标准之间的依存关系将企业的成本分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。 d.按成本函数（y=a+bx）将混合成本分解为固定成本和变动成本。 e.确定预算期内各业务活动水平。 f.可利用多栏式的表格分别编制对应于不同经营活动水平的预算。,弹性预算的例题,假设某音乐会聘请了一支乐队进行演出，报酬为20 000美元外加门票收入的5。租用音乐厅的费用为5 000美元外加门票收入的15。每200名观众需聘请一名保安人员，其成本为80美元。广告、保险及其他固定成本总计28 000美元，票价为每张18美元。,音乐会的弹性预算,项目 售出的门票张数 收益 18N 3000 4000 5000 乐队 200000.15(18N) (28100) (30800) (33500) 音乐厅50000.05(18N) 7700 8600 9500 保安 80(N/200) (1200) (1600) (2000) 其他成本 28000 (28000) (28000) (28000) 利润（损失） (11000) 3000 17000 注：N为售出的门票,音乐会经营成果,售出5000张门 实际数据 有利(不利)差异 票时的弹性预算 收益 90000 87000 （3000） 乐队 (33500) (33500) 0 音乐厅 (9500) (9900) (400) 保安 (2000) (2000) 0 其他成本 (28000) (28700) (700) 利润（亏损） 17000 12900 (4100) 注：租用音乐厅的9900美元中400元为赔偿费用，其他中的700美元是由于演唱会的组织者在编制预算时漏记了租用音响系统的成本。,2. 增量预算和零基预算 增量预算（incremental budget），又称基线（baseline）预算，就是在基期预算执行结果的基础上，结合预算期的情况加以调整来编制预算的方法，它适用于比较稳定的成熟企业预算的编制。 零基预算(zero based budget)是区别于增量预算的另一种费用预算方法，该方法对现有的各项作业进行分析，并根据其对企业或组织的需要和用途，决定作业的取舍，前一年度的预算水平不再视为理所当然，而是以零为基础，从根本上考虑各开支项目的必要性、合理性和实际需要量来编制的一种预算。,3. 定期预算和滚动预算 定期预算(periodic budget)一般在其执行年度开始前两三个月进行编制，执行到最后两三个月再编制下一年度的预算。 滚动预算(rolling budget)又称永续预算或连续预算。它在预算的执行过程中自动延伸，使预算期永远保持在一年。其基本特点是：凡预算执行过1个月后，即根据前1月的经营成果，结合执行过程中发生的变化等信息，对剩余的11个月加以修订，并自动后续1个月，重新编制新一年的预算。,（二） 预算控制的新发展,1.作业基础预算（ABB） 作业基础预算（Activity-based budgeting, ABB）是对企业预期的作业进行计划和控制，以编制出满足预计的作业量和战略目标的预算。作业基础预算的目的在于向责任单位授权，为其提供完成预算产量或销售量必须执行的作业所需要的资源。作业成本计算法将资源成本分配给作业，再根据成本对象消耗的成本动因数量，将作业成本分配到成本对象上。,作业基础预算的步骤如下： 估计各个产品或顾客的产量或销量（需求量）； 估计提供最终产品所需要的各类作业； 确定各类作业的成本动因； 分析成本与作业量之间的关系，建立成本性态函数； 预计各类作业的发生水平（成本动因量）； 依次为各类作业编制预算。,2.超越预算 预算系统本身的目标失调包括两个方面： （1）预算的计划功能与控制功能的矛盾。 （2）预算计划绩效和执行业绩的矛盾。,预算松控制（loose budgetary control）是近年来国外企业逐渐兴起的一种预算控制模式。在松控制的原理下，预算主要用做沟通和计划的工具，管理人员同样也要编制、复查、修订、批准预算，每年或每季会将实际业绩与预算比较，分析和解释差异，但是预算并不被视为是对预算执行者约束和评价的标准。其典型代表就是在欧洲一些大公司实施的“超越预算（beyond budgeting）”模式。 这种模式主张只将预算的作用、内容和范围局限在了对现金流量的预测和计划上，而传统预算的控制与激励作用则由其他的绩效管理制度来替代。,第十章 成本控制 和标准成本系统,第一节 概述 第二节 标准成本的制定 第三节 成本差异的计算与分析 第四节 新制造环境下的标准成本计算法,第一节 概述,（一） 标准成本系统的含义与特点 所谓标准成本法（standard costing），也叫标准成本会计（standard cost accounting），是以科学方法预计良好工作效率下产品所应发生的成本，在生产过程中，将实际成本与标准成本定期比较，以显示成本差异的原因，并就重大的差异事项及时采取纠正的行动，以控制成本。 标准成本系统:包括了标准成本的制定、差异的分析、差异的处理等三个组成部分的完整的成本控制系统，而不单纯是一种成本计算方法。,标准成本制度与预算管理的共同之处 二者都是面向未来，对在一系列给定的条件下可能发生的情况进行预算，都是企业控制的工具，都通过将实际结果和标准或预算对比，并采取适当的方法纠正偏差来实现控制。 不同之处在于: 标准反映的是单位成本，而预算反映的是计划总成本，另外，标准成本一般只适用于生产作业是反复进行且产量可以计量的情况，而预算则适用于所有的职能部门，不管其产量能否计量。,（二） 标准成本系统的作用 ： 作为计划工具。 作为成本控制的工具。 产品定价基础。,第二节 标准成本的制定,（一） 标准的分类 在制定标准成本的过程中，有三种类型的标准可供考虑： 1. 基本的标准(Basic Standards) 2.正常的标准（Normal Standards） 3. 理想的标准（Ideal Standards）,1、基本的标准成本： 是该产品在达到正常生产水平第一年度的实际成本，这种成本确定以后，一般多年不变，它可以使各个时期的成本以这一标准为基础进行比较。但这一标准并不能反映出当前企业应该达到的水平，因此，实际工作中很少用。,2、理想的标准成本：,是在最好的生产技术条件，最佳的工作状态下所应该发生的最低成本。在这种标准成本下，没有一点浪费，无废料废品，企业的工艺技术达到最高水平，生产经营实现最佳运转，产品制造过程处于最先进、最完美的状态中。这是一种理想状态，因此，实际工作中很少采用。,3、正常的标准成本：,正常的标准成本是根据正常的生产水平，尽力提高劳动生产率，在正常的价格条件下，用预期能达到的标准来制订的成本。在这种标准成本下，允许有合理的损耗，生产时个人有足够的生理休息时间，机器允许有一定的修理时间，这种成本经过适当努力是能达到的。,（二）直接材料标准成本的制定,1.直接材料的数量标准 直接材料数量标准是指在现有生产技术条件和正常经营条件下，生产单位产品所需要的各种直接材料的标准用量 。 2.直接材料的价格标准 直接材料价格标准是指产品生产过程所需各种材料的标准价格，包括材料的买价（扣除折扣）和采购费用（含运杂费等）。 在分别确定直接材料的标准数量和标准价格后，可用以下公式计算直接材料的标准成本： 直接材料的标准成本（单位产品的材料数量标准材料标准价格）,例：Evergreen公司制订的用于生产箱子的木材的标准价格如下所示（单位：美元），标准价格是指运到E公司的产品价格，该价格是扣除购货折扣后的净额。 直接材料：标准价格（英尺） 木材采购价格 0.23 运输费 0.04 减：购货折扣 （0.02） 标准价格（英尺） 0.25 每箱需要9板英尺木材，把木材切割成适合生产板条箱用的规格，允许浪费1板英尺。 直接材料：标准数量（板英尺） 每箱需要量 9 容许浪费量 1 每箱标准数量 10 每箱标准直接材料成本计算如下： 0.25美元/板英尺10板英尺/箱2.5美元/箱,（三） 直接人工标准成本的制定,直接人工标准成本包括直接人工“数量”标准和直接人工“价格”标准。直接人工“数量”标准是指标准工时；直接人工“价格”标准是指标准工资率。 1.直接人工的标准工时 2.直接人工的标准工资率 直接人工标准工资率（某作业）预计直接人工工资总额直接人工标准工时总时数 在分别确定直接人工标准工时和标准工资率之后，可用以下公式计算直接人工的标准成本： 直接人工标准成本（各项作业标准工时数量相应的标准小时工资率）,例，直接人工：标准工资率（每小时） 工资 8美元 养老金和附加福利费 2美元 标准工资率 10美元 大多数企业为每个工种制订一个标准工资率。我们假设E公司只有一个工种。 直接人工：标准时间（小时） 切割部门 切割 0.04 必要停工和间歇 0.01 返工 0.01 切割部门合计 0.06,组装部门 组装 0.18 必要的停工和间歇 0.02 组装部门合计 0.20 完工验收部门 完工验收 0.03 必要的停工和间歇 0.01 完工验收部门合计 0.04 完成单位产成品标准时间 0.30 则每个产成品（板条箱）的标准人工成本是： 10美元/小时0.30小时/箱3美元/箱,（四） 制造费用标准成本的制定,制造费用标准成本也包括“数量”标准和“价格”标准，价格标准称为制造费用分配率。制造费用分配率通常按固定制造费用和变动制造费用分别计算。 1.固定性制造费用标准成本 每工时固定性制造费用标准分配率固定性制造费用预算总额直接人工标准总工时 单位产品固定性制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时每工时固定性制造费用标准分配率 2.变动性制造费用的标准成本 每工时变动性制造费用标准分配率变动性制造费用预算总额直接人工标准总工时 单位产品变动性制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时每工时变动性制造费用标准分配率,例如，E公司只采用了简单的变动间接费用基础（直接人工小时）来制订它的变动间接费用标准，经分析决定将8.333美元作为各部门间接费用分配率 则 Evergreen公司的标准成本汇总 （单位：美元） (1) (2) (1)(2) 标准投入量 标准投入价格或率 每箱标准成本 直接材料 10英尺 0.25美元/英尺 2.50 （全部由切割部门负担） 直接人工 0.3小时 10美元/小时 3.00 变动间接制造费 0.3小时 8.333美元/小时 2.50 每箱标准变动成本合计 8.00,第三节 成本差异的计算与分析,生产过程中发生的实际成本与标准成本不相符的差额就是成本差异（cost variance）。可分为：直接材料、直接人工和制造费用的标准成本差异分别进行系统的分析，借以查明差异形成的原因和责任者，以便为及时采取有效措施，发展有利差异、消除不利差异提供重要信息。,（一）成本差异计算的通用模式,实际成本与标准成本的差异，称为成本差异。如果实际投入成本低于标准投入成本，所形成的差异为有利差异（Favorable Variance），表示成本的节约；反之，若实际投入成本高于标准投入成本，所形成的差异成为不利差异（Unfavorable Variance），表示成本的浪费。 实际成本与标准成本之间的差异又可分解为两个因素，即价格差异和效率差异。,价格差异（Price Variance），是由实际价格和标准价格之间的差异所引起的，其计算建立在实际投入数量的基础上，计算公式如下： 价格差异（实际投入数量实际价格）-（实际投入数量标准价格） 实际投入数量（实际价格-标准价格） 用于直接人工差异时，价格差异通常被称为工资率差异。,数量差异（ Usage Variance），是由于实际投入量和标准投入量之间的差异所引起的，其计算建立在标准价格的基础之上，计算公式如下： 数量差异（实际投入数量标准价格）-（标准投入数量标准价格） （实际投入数量-标准投入量）标准价格 用于直接人工和制造费用差异时，数量差异通常被称为效率差异（efficiency variance）。,总差异为价格差异和数量差异之和： 总差异价格差异+效率差异 （AP-SP）AQ+(AQ-SQ)SP (APAQ)- (SPAQ)+ (SPAQ)- (SPSQ) (APAQ)- (SPAQ)+ (SPAQ)- (SPSQ) (APAQ)- (SPSQ) 其中：AP代表实际价格，AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格，SQ代表实际产量下的标准投入数量。计划或预计的标准成本就是SPSQ，实际投入成本就是APAQ。,（二）直接材料差异的计算与分析,1.直接材料差异的计算 （1）直接材料数量差异 直接材料数量差异是指产品生产过程中直接材料实际耗用量偏离标准用量所形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下： 直接材料数量差异(SPAQ) - (SPSQ) (AQ - SQ) SP 其中： AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格，SQ代表实际产量下的标准投入数量。,（2）直接材料价格差异 直接材料价格差异是指因直接材料实际价格偏离其标准价格形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下： 直接材料价格差异(APAQ) - (SPAQ) (AP - SP) AQ 其中： AP代表实际价格，AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格。,例10-1： 可计算分析如下： 直接材料数量差异(AQ - SQ) SP （119610-10000）2.00 3938U 直接材料价格差异(AP - SP) AQ （1.93-2.00）11969 838F,2.直接材料差异的分析与报告 直接材料成本的不利差异3100元，包括了有利的价格差异838元和不利的数量差异3938元。对于产生这些差异的责任，还要进一步分析。,例：新新机械厂生产A产品，需用甲材料，标准价格为4元/千克，实际价格为4.20元/千克，甲材料的标准用量为500千克，实际用量为460千克求甲材料的成本差异。 材料成本差异4604.25004 19322000 68（元）（F） 68元的有利差异由下面两部分组成： 甲材料的价格差异（4.2-4）460 92（元）（U） 甲材料的数量差异 （460500）4 160（元）（F） 所以：68元92（160）,（三）直接人工差异的计算与分析,1.直接人工差异的计算 （1）直接人工效率差异 直接人工效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工工时偏离其预定的标准工时所形成的直接人工成本差异。其计算公式如下： 直接人工效率差异(SPAQ) - (SPSQ) (AQ - SQ) SP 其中： AQ代表投入的实际耗用人工时数，SQ代表实际产量下的标准人工时数，SP代表标准工资率。,（2）直接人工的工资率差异 直接人工工资率差异，是指因直接人工实际工资率偏离其预定的标准工资率而形成的直接人工成本差异。其计算公式如下： 直接人工工资率差异(APAQ) - (SPAQ) (AP - SP) AQ 其中： AP代表实际工资率，SP代表标准工资率，AQ代表投入的实际人工时数。 为了说明直接人工差异，现举例如下：,例10-2： 直接人工效率差异(AQ - SQ) SP （3850-4000）9.00 1350F 直接人工工资率差异(AP - SP) AQ （9.00-10.00）3850 3850U,2.直接人工差异的分析与报告 直接人工成本的不利差异2500元，是由直接人工效率的有利差异1350员和直接人工工资率的不利差异3850元组成的。对于此二者的形成原因，还要做进一步分析。,例：新新机械厂加工A产品需车加工，其标准工资率为5元/工时，实际工资率为6元/工时，标准工时为500工时，实际工时为450工时，试求某产品直接人工的工资率差异和效率差异。 直接人工成本差异实际人工成本标准人工成本 64505500200（元）（U） 200元的逆差由以下两部分组成： 直接人工工资率差异 （65）450450（元）（U） 直接人工效率差异 （450500）5250（元）（F）,（四） 变动性制造费用差异的计算与分析,1.变动制造费用差异的计算 （1）变动制造费用耗费差异 变动制造费用耗费差异，是指因变动制造费用实际分配率偏离其标准分配率而形成的变动制造费用差异部分。其计算公式如下： 变动制造费用耗费差异（实际分配率-标准分配率）实际工时 （2）变动制造费用效率差异 变动制造费用效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工工时偏离预定的工时而形成的变动制造费用差异部分。其计算公式如下： 变动制造费用效率差异（实际工时-标准工时）标准分配率,例10-3 假设嘉盛公司10月份生产产品700件，实际使用人工7200小时，本月实际发生变动制造费用6264元，固定制造费用11480元。变动费用的标准分配率为0.8元/小时，直接人工标准工时每件10小时。 其变动制造费用差异计算分析如下： 变动制造费用实际分配率626472000.87（元/小时） 变动制造费用耗费差异（0.87-0.8）7200504（元）（U） 变动制造费用效率差异（7200-7000）0.8160（元）（U）,2.变动制造费用差异的分析与报告 变动制造费用的耗费差异，可能是由于变动制造费用的各个组成项目的实际发生额的变化造成的。而这些费用项目的发生额的变化，可能源于该项目的价格变动，也可能源于该项目的消耗量的变动。一般，价格变动的因素是不可控制的，而耗用量的因素，则是可控的。所以，对于变动性制造费用的耗费差异，必须区分不同费用项目及所属的责任部门，具体分析，才能正确归属责任。,差异的可控性,1、直接材料价格差异 采购部经理能为购买的商品和劳务支付最佳价格。要达到该目标，采购部经理应根据购买数量，结合使用协议购买、比较供应商的价格和全球资源等业务技术。 尽管有这些购买技术，采购部经理仍不能完全控制价格。购买有严格技术要求的零部件的,需要，生产部门不时的紧急需要和关键材料的世界范围内短缺都会加强采购部经理面临的挑战。 2、直接材料数量差异 生产部经理通常处于影响材料差异的最佳位置，严密监督和对生产员工的激励，与仔细地使用和处理材料结合，有助于将浪费减少到最低程度。,3、直接人工工资率差异 员工的技术水平和工龄不同，工资率也会不同。 4、直接人工效率差异 在生产目标和有效工作计划的刺激下，员工效率可能最大化。,（五）固定性制造费用差异的计算与分析,固定制造费用与变动制造费用不同，其内容主要与生产能力的形成及生产过程的正常维护相联系。在一定的生产活动量水平内，生产量水平发生变化，固定制造费用一般变化不大。所以对于固定制造费用的差异分析可不考虑投入与产出的关系，其差异分析中不计算效率差异，把实际的固定制造费用同预算的固定制造费用相比较，揭示固定制造费用的支出差异。,分为二因素法和三因素法。 1) 二因素法：即为耗费差异和能量差异 A、耗费差异 固定制造费实际数固定制造费预算数 B、能量差异预算数固定制造费标准成本 （生产能量实际产量标准工时） 固定制造费标准分配率,2) 三因素法：这一方法将二因素法的能量差异分为二部分，一部分是实际工时未达到生产能量而形成的闲置能量差异；另一部分是实际工时脱离标准工时而形成的效率差异。 耗费差异 固定制造费实际数固定制造费预算数 闲置能量差异（生产能量实际工时） 标准分配率 效率差异（实际工时标准工时） 标准分配率,（1）固定制造费用耗费差异 固定制造费用耗费差异，也称为预算差异，是固定制造费用实际发生额与其预算额之间的差额。其计算公式如下： 固定制造费用支出差异固定制造费用实际发生额-固定制造费用预算额,例10-4 沿用本章例10-3资料，嘉盛公司10月份固定制造费用的预算总额是11520元，实际发生额为11480元。对于采用变动成本法计算成本的企业，固定制造费用的差异分析如 下： 固定制造费用的差异 实际发生的固定制造费用 （ 11480 ） 预算的固定制造费用（ 11520 ）支出差异（11480-11520）40F,（2）固定制造费用生产能力利用（闲置能量）差异 固定制造费用生产能力差异是指因生产能力的实际利用程度偏离在确定费用分配基础时选定的标准总生产能力所形成的固定制造费用差异。固定制造费用生产能力差异的计算公式如下： 固定制造费用生产能力差异 固定制造费用预算总额-按实际工时总数和标准分配率计算的固定制造费用 （以工时表现的正常生产能力-实际工时数）固定制造费用单位工时标准分配率,（3）固定制造费用效率差异 固定制造费用效率差异，是指因生产单位产品实际耗用工时偏离其标准工时所形成的固定性制造费用差异部分，其计算公式如下： 固定制造费用效率差异 按实际工时数和标准分配率计算的固定制造费用-实际产量应分配的固定制造费用标准成本 （实际工时数-按实际产量计算的标准工时）固定制造费用单位工时标准分配率,接例10-4，假设嘉盛公司的正常生产能力为9000小时，已知固定制造费用的标准分配率为1.28元/小时，相关差异计算如下： 固定制造费用耗费差异11480-1152040元（有利差异） 固定制造费用生产能力利用差异（90007200）1.28 2304元（不利差异） 固定制造费用效率差异（7200-7000）1.28 256元（不利差异）,例：本月实际产量400件，发生固定制造成本1424元，实际工时890小时，企业生产能量为500件为1000小时，每件产品制造费用标准成本3元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准分配率为1.50元/小时。,二因素法：耗费差异142410001.50 76（元）（F） 能量差异10001.540021.5 300（元）（U） 三因素法：耗费差异76（元）（F） 闲置能量差异（1000890）1.5 165（元） 效率差异（8904002） 1.5135（元）,2.固定制造费用差异的分析与报告 固定制造费用之支出差异一般为部门主管之职责，该项差异可能因价格及人工工资率不同所引起。固定制造费用生产能力利用差异通常由高管人员负责，因为生产能力的确定以及预期制造费用率时基准生产能力的制订，其决策都是出自规划部门。至于固定制造费用之效率差异，通常是由部门经理负责。,第四节 新制造环境下的标准成本计算法,（一） 当今新制造环境下对标准成本计算法的批评 （二） 当今新制造环境下对标准成本计算法的肯定 （三） 改进标准成本计算法,（一） 当今新制造环境下对标准成本计算法的批评,在新制造环境下，产品设计变化快，企业经营流程随之而快速变革，特别是全面质量管理思想强调持续改进，工作、价格、流程、数量等都处于不断的调整变化中，标准成本系统不能与这种环境相适应。 传统标准成本法过于关注直接人工的成本与效率，而在新制造环境下人工比重下降且基本固定，人工差异对管理的意义不大，过于关注人工效率，反倒有可能导致过度生产和库存。 传统标准成本法过分关注成本最小化，而不是增加产品质量或客户服务。标准成本法在适时生产和全面质量管理环境中可能引发功能障碍。 传统标准成本不足以涵盖绩效的各个重要方面。,（二） 当今新制造环境下对标准成本计算法的肯定,1.标准成本的核心在于事前制定标准，将执行结果与标准比较进而揭示差异，追踪差异，分析原因，改进工作。 2.新制造环境下人工成本大幅度下降，相对处于次要地位，但可以把标准成本和差异分析重点放到制造费用上。 3.现代管理重视产品质量，可以将差异分析用于产品质量评价，如分析材料价格差异和用量差异对产品质量的影响等。 4. 成本差异分析可以区分责任。,（三） 改进标准成本计算法,1.避免过分突出人工标准和差异的重要性。 2.强调材料和间接费用成本。 3.更加关注成本动因。 4、不断调整标准。 5.建立实时信息系统。 6.经营控制的非财务指标。 7.应用标杆法。,第十一章 责任会计,第一节 分权制与责任会计系统 第二节 责任会计的不同类型 第三节 部门业绩评价 第四节 内部转移价格,第一节 分权制与责任会计系统,（一） 分权制,集权 分权,最大限制 最小限制 最小自主 最大自主 图11-1 分权制与集权制差别图,分权制的优点： 分解复杂问题，信息专门化； 加快决策速度，提高决策质量； 有利于锻炼、评价和激励基层管理者； 为高层管理当局节约时间。 分权制的不足： 基层管理者作出的决策可能并非对企业全局最有利； 基层管理者普遍重复设置服务职能，使得相应的成本增加； 相关监督和控制基层管理者活动的成本也会相应增加。,（二） 责任会计系统 责任会计系统：根据授予分权单位的权力和责任以及对分权单位及其管理者业绩的计量、评价方式，将企业划分成各种不同形式的责任中心，并建立起以各个责任中心为主体，企业内部业绩的控制系统。 分权单位按不同的标准设计分部： 生产的产品或提供的服务类型 顾客类型 地理界限 部门管理者的权限 责任会计必须考虑四个要素： 确定责任； 设计业绩评价指标或基准； 评价业绩； 进行奖励。,第二节 责任会计的不同类型,（一） 责任中心的类型 所谓责任中心，是指组织内部的管理者享有一定权利的单位，且该单位为其活动而产生的特定财务和非财务结果承担一定的责任。 责任中心可以是一个部门、一个车间、一条生产线、一项作业，也可以是一个经营单位。 按照不同部门管理者的权限，责任中心可以分为成本中心、费用中心、收入中心、利润中心和投资中心。,成本中心：基层管理者对能够明确界定投入产出关系活动的成本承担责任的责任中心。投入可以用货币来计量，产出无法以货币计量。以标准成本作为判断尺度。 费用中心：基层管理者对不能明确界定投入产出关系活动的成本承担责任的责任中心，其产出也无法以货币计量。通常以预算作为费用支出的上限。 收入中心：经理人员负责产品销售，而经理对销售价格和销售量差异负责。产出以货币计量（即收入）。 利润中心：对利润指标负责的责任中心。一般处于企业的较高层次，适合企业内部有独立收入来源的个体。它有两种类型：天然利润中心和人为利润中心。 投资中心：基层管理者对赚取的利润和用于赚取利润而投入的资本承担责任的责任中心。它是最高的责任中心，具有最大的决策权，承担着最大的责任，也是分权管理模式最突出的表现。,（二）责任会计系统的类型 1.以职能为基础的责任会计系统 也称为传统的责任会计系统，它将责任分派到组织中的各个责任中心，责任中心按照组织结构中的职能来建立，将责任分配的重点集中在组织系统和个人上。 预算编制和标准成本计算是该系统的基石。 主要以客观的和财务指标进行业绩计量，始终强调的是财务维度方面的内容。 但它过于重视人工费用的分配，过于依赖财务指标来评价业绩，也忽略了非增值性成本。,2.以作业为基础的责任会计系统 将责任分派到流程，而不是各个责任中心，关注的焦点从组织系统和个人转移到流程和团队。 它利用财务和非财务指标来衡量业绩，在以职能为基础的责任会计系统的财务维度基础上增加了流程维度。 业绩评价指标必须涉及流程时间、质量和效率等属性，并且业绩计量标准本质上应是动态的，以支持流程的改进。 最大缺陷是：持续改进的努力经常是混乱且不成体系的，不能与组织的总体使命和战略结合起来。,3.以战略为基础的责任会计系统 它将组织使命和战略转化成四个不同维度的经营目标和指标，保留了以作业为基础的责任会计系统的财务和流程维度，增加了顾客及学习与成长维度，从而考虑了顾客和员工的利益。 通过组织的使命、战略和目标来驱动组织的业绩指标，反之，再通过业绩指标来传达组织的战略，进而协调员工个人和组织目标的一致性。 指标的设计要在滞后指标和前导指标、客观指标和主观指标、财务指标和非财务指标以及外部指标和内部指标之间达到综合平衡。,第三节 部门业绩评价,（一） 成本中心的业绩评价 1. 传统标准成本中心的业绩评价 标准成本本质上是单位产品或服务的生产预算，是作为预算控制系统基准的成本。 在评价成本中心业绩时，需要贯彻可控性原则，整个责任中心的成本应是该中心的可控成本。 可控成本的标准是： A、责任中心可以计量这一成本。 B、责任中心可以预知这一成本的发生。 C、责任中心可以控制这一成本的发生。 这三个条件缺一不可。 成本中心的业绩考评主要通过成本中心的可控成本的实际数与预算数的对比进行。,2. 先进制造环境下成本中心的业绩评价 传统标准成本系统的缺陷日益突显，成本中心的业绩评价指标有待进一步改进，如： 材料控制指标 存货控制指标 机器业绩指标 质量控制指标 交货业绩指标 生产率指标 革新和学习指标,（二） 费用中心的业绩评价 通常使用预算来进行评价。 费用中心和标准成本中心的界限并不是绝对的。随着作业成本计算法应用于企业的职能部门，某些费用中心将有可能转化为标准成本中心甚至于利润中心。 在以作业为基础的责任会计系统下，弹性预算函数关系式建立在多动因基础上，明显提高了预算编制的有效性。,（三） 收入中心的业绩评价 收入中心的建立人员一般负责产品销售，因此经理对销售差异负责。另外还会对非生产性的费用进行控制和考核。 主要通过计算和分析销售差异来实现，包括数量差异和价格差异。 【例11-1】205年10月份A公司销售事业部预计销售5300件甲产品，实际销售量为5180件，实际销售价格为24.5元/件，标准价格是25元/件，标准毛利是5元/件。则： 销售差异518024.5（255）53005 3190元（U） 价格差异24.5（255）551802590元（U） 数量差异（5180-5300）5600元（U）,收入中心的业绩考核指标还包括销售完成百分比、销售回款率、销售回款平均回收天数和坏账发生率等。计算公式如下： 实际销售收入 销售完成百分比 预计销售收入 实际收到的现金 销售回款率 平均应收账款 （实际销售收入回收天数） 销售回款平均回收天数 某年的全部销售收入 某年的坏账发生数 坏账发生率 某年的全部销售收入,（四） 利润中心的业绩评价 应以贡献毛益总额和税前利润为重点，衡量销售收入和销售成本是否达到预期水平。 评价的指标主要有收入、成本、产量以及利润等。 评价的方法主要是采用差异分析的方法，除了要将贡献毛益总额和税前利润总额的实际数同预算数对比，分别计算其绝对增减额外，还要把贡献毛益率和税前利润率的实际数同预算数进行比较。,表11-1 A公司某部门的利润报告分析 205年9月 （单位：元）,贡献毛益：表中贡献毛益330720元是重要的，它反映了该部门所产产品的盈利能力，但它对业绩评价没太大的作用。 可控毛益：表中显示可控毛益为233070元。从某种程度上讲，它可能是评价部门经理业绩最好的业绩指标。但这个指标存在的主要问题是如何区分可控的与不可控的与生产能力有关的成本。 部门毛利：表中148420元的部门毛利很显然是衡量部门获利水平的指标，但它更多地是用于评价部门业绩。 部门税前利润：有利于与同行业可比企业的业绩进行比较。 部门税后利润：有助于激励部门经理合理降低所得税费用，反映部门的盈利能力。,（五） 投资中心的业绩评价 不仅要关注成本、利润指标，还要衡量其资产并将利润与其所占用的资产联系起来。通常采用的财务指标有投资报酬率、剩余收益和经济增加值。 1. 投资报酬率ROI （1）投资报酬率的计算原理 经营净利润 投资报酬率 分部平均经营资产 投资报酬率还可以进一步分解： 息税前利润 销售额 投资报酬率 销售额 经营资产 销售利润率资产周转率 提高投资报酬率的主要途径有：增加销售收入、降低成本或提高资产周转率。,【例11-2】乙公司有下属的A、B两个投资中心，其资本成本为10%，205年它们的资料如表11-2： 表11-2 单位：万元 根据表11-2可计算出A投资中心的投资报酬率为： 11010 ROI 12% 1000 B投资中心的投资报酬率为： 373 ROI 16% 250 现假设A投资中心的销售收入为1800万元，则可将ROI进一步分解如下： 11010 1800 ROI 6.67%1.8 12% 1800 1000,（2）对投资报酬率的评价 优点： 促使分部经理关注于销售收入、费用及投资之间的关系，关注于成本效率，关注于经营资产的使用效率； 它是一个相对指标，在考虑投资规模的情况下，剔除了因投资规模不同而导致利润差异的不可比因素，具有很强的横向可比性，可以在同一个企业的不同投资中心之间，或在同一行业的不同企业之间进行比较。 局限性： 分部经理可能为了本部门的利益而放弃对于公司有利的投资机会，或者变卖现有投资报酬率低于部门平均水平但高于公司资本成本的某些资产，以获得部门业绩的较好评价，从而造成投资中心的近期目标与公司整体的长远发展目标相背离； 可能使部门经理人员关注于企业的短期利益而忽视其长期的盈利能力； 就控制的角度而言，由于约束性固定成本这一不可控因素的存在，使投资利润率的计量并非完全为投资中心所能控制，从而在一定程度上削弱了投资报酬率指标的作用。,2.剩余收益RI （1）剩余收益的计算原理 剩余收益经营净利润部门经营资产资本成本 【例11-4】沿用例11-2的资料，乙公司A投资中心的剩余收益为： RI（11010）100010%20（万元） B投资中心的剩余收益为： RI（373）25010%15（万元）,（2）对剩余收益的评价 优点： 它可以鼓励投资中心的经理人员接受更为有利的投资，从而促使投资中心的业绩评价与企业的目标协调一致； 它具有灵活性，允许使用不同的风险来调整资本成本，也就是根据不同的投资风险水平采用不同的资本成本率来计算资本成本。 局限性： 它是一个绝对指标，不便于不同规模投资中心之间的分析比较； 它会使部门经理人员关注于企业的短期盈利而忽视了企业整体的长期利益，从而也可能通过一些短期行为来操纵剩余收益指标，倾向于投资可增加近期剩余收益的项目。,3.经济增加值 （1）EVA的计算原理 EVA税后净经营利润（NOPAT） 资本成本使用的全部资金（TC） 为了消除根据会计准则编制的财务报表对企业真实信息的扭曲，需要对某些会计报表