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2011年企业年终汇算清缴方略:布局、转换、主体,第一讲 贯穿2011年度企业所得税汇算清缴工作新方法之布局篇章 第二讲 贯穿2011年度企业所得税汇算清缴工作新方法之转换篇章 第三讲 贯穿2011年度企业所得税汇算清缴工作新方法之主体篇章 第四讲 解决企业汇算清缴具体问题的三个关键原则,讲 义 大 纲,用三种新方法整理2011年汇算清缴的工作思路 解决企业汇算清缴具体问题的三个关键原则 从三种角度透视2011年重要的汇算清缴政策 2011年汇算清缴前企业涉税重要环节的检查与控制 企业如何部署2011年汇算清缴工作 汇算清缴问题的长效解决办法,第一讲 贯穿2011年度企业所得税汇算清缴工作新方法之布局篇章,6, 2011年汇算清缴的工作思路,1如何用布局的方法把握企业整体税负水平 (1)公司整体税负测算与汇缴前的准备 (2)所得税预缴和汇算之间协调性的掌控方法 (3)企业年终预决算体系的构建,7, 2011年汇算清缴的工作思路,公司整体税负测算 一般税负率过低往往会引起税务局的关注，可以掌握在不低于1%（商业企业 1.5%左右），各行业的税负率是不同的 增值税税负率=年度销项税额合计免抵退货物销售额应税货物实用税率 （年度进项税额合计年度进项税额转出合计年初留抵税额年末留抵税额）年度应税货物或劳务销售额免抵退货物销售额 100,8, 2011年汇算清缴的工作思路,增值税行业预警税负率（行业 预警税负率）,9, 2011年汇算清缴的工作思路,企业所得税行业预警税负率（行业 预警税负率）,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 1、通过纳税评估技术对公司整体税负进行 测算以规避税务稽查风险。 企业第四季度应该对本企业的增值税税负率、营业税税负率、企业所得税贡献率、存货变动率、营业费用占收入比、运费抵扣税额占进项总抵扣税额比、销售收入变动率、税金及附加变动率、销售成本变动率等重点指标进行测算，通过横向和纵向比较，使企业的各种税负和费用指标在行业代表性指标之间，同时与企业自身以往年度，特别是上年度相比不能出现异常现象。,案例分析,湖南省娄底市某贸易公司系2008年8月成立的私营有限责任公司，增值税一般纳税人，注册资本3100万元，现有职工68人，是一家主要从事生铁、钢材、水泥批发的企业，在娄底市批发行业中具有一定规模和较强的代表性。2010年该公司增值税税负率偏低，因此，娄底市国税局将该公司确定为纳税评估的重点对象. 评估人员调阅了2009年度、2010年度企业所得税年度报表及年度资产负债表、利润表，分析比较了近两年的税收和财务指标，查阅企业发票开具情况和税款抵扣情况。通过初步分析，发现以下疑点及原因。,案例分析,1、企业2010年度销售收入313034862.5元，2009年应税销售收入167349819.15元，2010年与2009年相比销售收入增加145685043.35元，销售收入变动率为87%，大大超过30%的预警值范围。是否存在虚开增值税专用发票行为？(销售收入纵比）,案例分析,2、企业2010年增值税应纳税额1763393.45元，税负0.56%，比2009年全市同行业平均税负率的12%低0.64个百分点，税负差异幅度（与同行业比）为53%，与企业2009年增值税税负率1.05%相比，2010年增值税税负率下降了0.49个百分点，税负率差异幅度（与上年比）为46%。上述数值明显超出预警值30%的范围。是否存在少计销售收入，多列进项抵扣行为？(税负与同行横比 ）,案例分析,疑点原因： 根据企业主动提供的账簿资料，评估人员对公司的增值税税率，按货物品种分类进行了测算。经测算，企业2010年度实现销售收入313034862.50元，应纳税额1763393.45元，增值税税负率为0.56%。其中，销售生铁收入256143123.95元，应纳税额2312659.86元，该项目增值税税负0.9%；销售钢材收入48806518.55元，应纳税额634969.74元，该项目增值税税负1.3%；销售其他货物收入8085220元，应纳税额85703.33元，该项目增值税税负1.06%。,案例分析,疑点原因： 评估人员通过上述指标测算分析，得出如下判断：与企业2009年增值税税负率1.05%相比，其2010年增值税税负存在异常，特别是钢材项目销售的税负率为1.3%，很可能存在少计钢材销售收入或发出商品未及时计收入的现象。评估人员决定对其存货进行实地盘点。评估人员通过对企业钢材仓库的入库单、发货单进行统计，并对钢材仓库进行盘点，发现钢材账实不符，账面比实际库存多2048吨，钢材账实不符的原因是：,案例分析,疑点原因： 企业发出钢材2048吨给某房地产公司，因未及时与对方结算，故暂未作账务处理。评估人员对实地调查发现的问题作了详细的记录，确定了钢材存货不实，发出商品未及时计销售收入的问题，并取得相关的材料。通过对企业进行税法宣传，告知企业发出商品并取得索取销货款的凭据后，应及时做销售收入。企业了解了相关政策之后，认可了上述问题，愿意主动自查申报补税。,案例分析,3、企业2009年运费抵扣税额272230.98元，占其总进项税额27727821.59元的比例为0.98%；而2010年运费抵扣税额782975.18元，占其总进项税额50921797.78元的比例却达到1.54%，比上年增长57%。是否存在多列运费抵扣的问题？(运费与收入比较） 疑点原因： 经查阅账簿资料和运费抵扣凭证，评估人员发现企业部分运费的单价过高，每吨货物1公里的运费单价高达2元，而据调查正常的单价是0.7元左右。针对这一疑点，评估人员要求企业自查申报。但企业认为其运费已实际发生，取得的运输发票也是真实的，并且通过了税务机关认证，因而没有进行自查申报。,案例分析,疑点原因： 评估人员经查阅费用账簿资料后发现，企业经营费用变动率异常，形成原因是该公司2010年度“经营费用代理费”科目列支750000元，并于当期所得税前列支。经核实企业2009年度发生的代理费，因无法取得发票，企业采购人员在某地税局取得代理费发票报销。该笔代理费不符合所得税税前列支的条件，应调增应纳税所得额750000元。但该企业认为费用已实际发生，不愿意自查申报补税。,案例分析,4、企业2009年应税销售收入为167349819.15元，应纳所得税额为346781.08元，2009年企业所得税贡献率为0.207%；2010年应税销售收入为313034862.50元，应纳所得税额为375641.84元，2010年企业所得税贡献率为0.12%。 2010年与2009年相比，企业所得税贡献率下降0.087个百分点，企业所得税贡献变动率为43%。是否存在多列成本费用、扩大税前扣除范围问题？（所得税贡献率纵比）,案例分析,5、企业2009年营业费用3959776元，占销售收入167349819.2元的比例为2.37%；2010年营业费用12951268.63元，占销售收入313034862.5元的比例为4.14%，该比例变动率高达74.68%。是否存在多列费用，少缴企业得税的行为？（营业费用占收入比例） 6、企业2010年初存货金额2104370.6元，2010年末存货金额8984071.07元，年末比初存增加6879700.47元。该公司是批发企业，但没有大型仓库，年末存货金额变动异常。是否存在存货不实，发出商品不计或少计收入问题？（存货变动率）,案例分析,5、企业2009年营业费用3959776元，占销售收入167349819.2元的比例为2.37%；2010年营业费用12951268.63元，占销售收入313034862.5元的比例为4.14%，该比例变动率高达74.68%。是否存在多列费用，少缴企业得税的行为？（营业费用占收入比例） 6、企业2010年初存货金额2104370.6元，2010年末存货金额8984071.07元，年末比初存增加6879700.47元。该公司是批发企业，但没有大型仓库，年末存货金额变动异常。是否存在存货不实，发出商品不计或少计收入问题？（存货变动率）,案例分析,评估处理结果： 1、 经评估分析、约谈和实地调查，该公司对发出商品未及时作收入的问题主动进行自查申报。根据纳税评估管理办法（试行）的有关规定，税务机关同意该公司进行自查申报。自查后，企业向税务机关报送了纳税评估自查报告，主动申报2048吨钢材的销售收入5848949.35元，补缴增值税994321.39元. 2、 鉴于企业仅对发出商品未及时计收入而少缴的增值税进行了自查申报，对发出商品未及时作收入少缴的企业所得税、运输费用多抵增值税进项税金、代理费用所得税税前列支不符合政策等问题未进行自查申报，评估人员认为不能消除该企业的疑点。根据纳税评估管理办法（试行）的有关规定，评估人员将该公司移送至稽查部门进行查处。,案例分析,评估处理结果： 3、稽查局对该企业进行了稽查，稽查查处结果如下： （1）对企业部分运费中包含的不属于抵扣范围的装卸费、押运费等费用，造成多抵扣的进项税额，予以追缴，补征增值税26462184元； （2）对企业存在的发出商品未及时作收入处理少缴的企业所得税、代理费用所得税税前列支不符合政策等问题进行查处，补征企业所得税275620.49元； 对上述查补税款从滞纳之日起按日加收万分之五的滞纳金； （3）对上述查补税款按税法有关规定，处以0.5倍罚款计270121.17元。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （1）对企业享受有关税收优惠政策的相关材料收集齐全，当年度汇算清缴期结束前，并到当地税务主管部门进行备案。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 国家税务总局关于印发税收减免管理办法(试行)的通知(国税发2005129号第四条规定：“ 减免税分为报批类减免税和备案类减免税。报批类减免税是指应由税务机关审批的减免税项目；备案类减免税是指取消审批手续的减免税项目和不需税务机关审批的减免税项目。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 国家税务总局关于印发税收减免管理办法(试行)的通知(国税发2005129号第五条规定：“ 纳税人享受报批类减免税，应提交相应资料，提出申请，经按本办法规定具有审批权限的税务机关审批确认后执行。未按规定申请或虽申请但未经有权税务机关审批确认的，纳税人不得享受减免税。 纳税人享受备案类减免税，应提请备案，经税务机关登记备案后，自登记备案之日起执行。纳税人未按规定备案的，一律不得减免税。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 国家税务总局关于印发税收减免管理办法(试行)的通知(国税发2005129号第七条规定：“ 纳税人依法可以享受减免税待遇，但未享受而多缴税款的，凡属于无明确规定需经税务机关审批或没有规定申请期限的，纳税人可以在税收征管法第五十一条规定的期限内申请减免税，要求退还多缴的税款，但不加算银行同期存款利息。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知（国税函2009255号）第四条规定：“今后国家制定的各项税收优惠政策，凡未明确为审批事项的，均实行备案管理。” 第三条规定：“备案管理的具体方式分为事先备案和事后报送相关资料两种。具体划分除国家税务总局确定的外，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局和地方税务局在协商一致的基础上确定。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（一）公司整体税负测算与汇缴前的准备 列入事先备案的税收优惠，纳税人应向税务机关报送相关资料，提请备案，经税务机关登记备案后执行。对需要事先向税务机关备案而未按规定备案的，纳税人不得享受税收优惠；经税务机关审核不符合税收优惠条件的，税务机关应书面通知纳税人不得享受税收优惠。 列入事后报送相关资料的税收优惠，纳税人应按照新企业所得税法及其实施条例和其他有关税收规定，在年度纳税申报时附报相关资料，主管税务机关审核后如发现其不符合享受税收优惠政策的条件，应取消其自行享受的税收优惠，并相应追缴税款。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,企业所得税优惠除部分为报批类减免税外，大部分为备案类减免税。需要进行备案类减免税的情况如下： 从事农、林、牧、渔业项目的所得免减征备案 公共基础设施项目投资经营的所得免减征备案 环境保护、节能节水项目的所得免减征备案 境内技术转让所得免减征备案,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,境外技术转让所得免减征备案； 非居民企业来源于中国境内的所得免减征备案 ； 高新技术企业所得免减征备案 ； 研究开发费用加计扣除备案 ； 工资加计扣除备案 ； 创业投资企业投资抵扣所得备案 ；,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,其他备案类： 企业发生特殊性重组并选择特殊性税务处理备案； 房地产开发企业确定计税成本对象备案； 固定资产预计净残值备案 ：在取得该固定资产后一个月内，向其企业所得税主管税务机关备案。 存货成本计算方法备案 ； 境外所得申报税收抵免备案 ；,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,其他备案类： 技术先进型服务企业税率优惠备案 ； 集成电路生产企业税率优惠备案 ； 购置环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资额税额抵免备案 ； 综合利用资源减计收入备案 ； 缩短折旧年限或加速折旧税前扣除备案 ：在取得该固定资产后一个月内，向其企业所得税主管税务机关备案。 创业投资企业投资抵扣所得备案 ；,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （2）企业发生的资产损失在税前扣除需要的各种证明材料应在汇算前进行准备齐全。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第四十五条规定，“企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （2）企业发生的资产损失在税前扣除需要的各种证明材料应在汇算前进行准备齐全。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第二十三条 企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。 第二十四条 企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （2）企业发生的资产损失在税前扣除需要的各种证明材料应在汇算前进行准备齐全。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第二十九第（五）项规定：“固定资产盘亏、丢失损失，损失金额较大的，应有专业技术鉴定报告或法定资质中介机构出具的专项报告等。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （2）企业发生的资产损失在税前扣除需要的各种证明材料应在汇算前进行准备齐全。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第二十七条 存货报废、毁损或变质损失，应提供企业内部关于存货报废、毁损、变质、残值情况说明及核销资料；涉及责任人赔偿的，应当有赔偿情况说明；如果该项损失数额较大的（指占企业该类资产计税成本10%以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上，下同），应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,2、在第四季度末前做好以下企业所得税汇算清缴的准备工作。 （2）企业发生的资产损失在税前扣除需要的各种证明材料应在汇算前进行准备齐全。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第十六条规定：“企业资产损失相关的证据包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。” 第十七条规定：“具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（3）应该检查企业是否存在以前年度发生的资产损失未在当年税前扣除的情况。 企业资产损失所得税税前扣除管理办法（国家税务总局公告2011年第25号）第六条 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。 属于法定资产损失，应在申报年度扣除。（企业资产损失分为实际资产损失和法定资产损失）,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（3）应该检查企业是否存在以前年度发生的资产损失未在当年税前扣除的情况。 企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。 企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 1、以前年度弥补亏损可以在日常预缴时扣除 。 国家税务总局关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报表有关问题的通知 （国税函2008635号 ）第一条规定：“中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）第4行“利润总额”修改为“实际利润额”。填报说明第五条第3项相应修改为：“第4 行实际利润额：填报按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。” 因此，在季度预缴时，按其当季的会计利润减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额作为该季的预缴企业所得税计税依据。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 2、日常预缴与年终汇算的年末整体水平估算 。 国家税务总局关于进一步做好税收征管工作的通知（国税发200916号）第二条第（五）项第三款规定：认真做好新增企业所得税征管范围调整工作；落实好企业所得税行业征管操作指南；加强企业所得税预缴管理，提高预缴税款比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的70%以上；,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 2、日常预缴与年终汇算的年末整体水平估算 。 国家税务总局关于企业所得税若干题目的公告（国家税务总局2011年第34号公告）第六条规定：“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 2、日常预缴与年终汇算的年末整体水平估算 。 因此，企业平常预缴企业所得税时，如果税额缴大，企业应该力争控制企业所得税预缴比例，力争使预缴税款占全年应缴税款的60%以上，使多余的税款留到企业汇算清缴期间进行清算，争取资金的使用价值。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 3、总分机构汇算策略 根据(国税发200828号)第22条的规定：“总机构在年度终了后5个月内，应依照法律、法规和其他有关规定进行汇总纳税企业的所得税年度汇算清缴。各分支机构不进行企业所得税汇算清缴。” 在实践中存在总机构汇算出现亏损，而分机构多预缴税款现象，为了解决这个问题，应该每季度申报企业所得税时，总机构计算每季度的总分机构分配的企业所得税时，先考虑费用的调剂，合法合理多做费用，使每季度分配的所得税较少。,一、用布局的方法把握企业整体税负水平,（二）所得税预缴和汇算之间协调性的掌控 4、四季度各费用数据的管控策略 在每年的第四季度，要把前三季度的业务招待费、职工福利费、教育经费和业务宣传费及广告费等税法上有扣除限额的费用进行梳理总结，判断哪些费用已经或快超标？哪些费用没有超标？然后，利用第四季度的时间对企业的以上费用与会议费、差旅费进行合法合理的筹划，实现各种费用最大化的税前扣除。,企业厂房和建筑物改扩建的涉税处理,（一）推倒重置的房屋净值计入新资产计税成本 国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第34号）规定，企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧。,案例分析,某房屋价值1000万元，已计提并扣除折旧800万元，净值200万元。企业推倒重置在原地投资2000万元新建了一幢生产车间自行建造的固定资产，企业所得税法实施条例第五十八规定，自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。该房屋原有净值200万元需要有相应的补偿，此项补偿可以理解为竣工结算前必须发生的支出，则该生产车间的计税成本应该是2000+200=2200（万元）。并在该固定资产投入使用后的次月起，计算每月固定资产的折旧：22000000（1-5%）2012=87080（元）（假设残值率为5%）。,企业厂房和建筑物改扩建的涉税处理,（二）提升功能的改扩建支出并入原房屋的计税基础 （国家税务总局公告2011年第34号）第四条规定：“企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。”,案例分析,某房屋账面原值1000万元，折旧年限20年，已经计提了12年折旧，计提折旧600万元。该公司对该房屋花费300万元，增加了部分面积。此时要求房屋花费300万元并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按照20年计提折旧，而前面已经计提了12年的折旧需要进行追溯调整。 如果有证据证明，该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限20年的，可以按尚可使用的年限计提折旧。,企业厂房和建筑物改扩建的涉税处理,3、提足折旧房屋的改扩建支出按长期待摊费用处理。 企业所得税法第十三条规定，在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：（一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；（二）租入固定资产的改建支出；（三）固定资产的大修理支出；（四）其他应当作为长期待摊费用的支出。,企业厂房和建筑物改扩建的涉税处理,3、提足折旧房屋的改扩建支出按长期待摊费用处理。 由此可见，已经提够折旧仍继续使用的固定资产不能再计提折旧，并且已足额提取折旧的固定资产的改建支出税收上作为长期待摊费用处理。并根据企业所得税法实施条例规定，固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出，改建支出按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（一）资产重组的增值税处理 国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2011年第13号）规定：“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”基于此规定，应注意以下三点：,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（一）资产重组的增值税处理 一是通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围。本规定有关键词有两个，即“实物资产”和“一并”。就是说资产重组的纳税人，在合并、分立、出售、置换过程中，必须将实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力“一并”转让给其他单位和个人。也就是说，必须是转让企业全部产权的资产重组，即转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，才是不属于增值税的征税范围，不征收增值税。否则是单纯的资产转让行为或资产收购，无论单笔转让的资产金额多大，都应当征收增值税。因此，在实践当中，“吸收合并” 涉及的应税货物的转让，不征收增值税。资产收购或资产转让或整体资产转让都应当征收增值税。,案例分析,A企业持有B企业100%的股权。2011年5月，A企业和C企业签订了一份吸收合并企业协议，协议约定，A企业将其持有B企业的全部产权转让给C企业后，B企业注销。B企业全部资产、债权、债务和劳动力转移到C企业，B企业注销是一种吸收合并行为，这一行为应适用国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2011年第13号）的规定，不征收增值税。 如果B企业将其全部资产、转让给C企业，以换取C企业股权和非股权支付，B企业并不注销，则是C企业收购B企业资产的行为，这一行为实际属于整体资产转让，B企业在资产转让中，涉及应税货物所有权的转移，应照章征收增值税。,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（一）资产重组的增值税处理 二是无论是全部产权转让的资产重组交易，还是部分产权转让的资产重组交易，涉及的应税货物的转让不属于增值税的征税范围。转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为；转让企业部分产权是部分转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。,案例分析,A企业持有B企业100%的股权。2011年5月，A企业和C企业签订了一份吸收合并企业协议，协议约定，A企业将其持有B企业的全部产权转让给C企业后，B企业注销。但合并协议中约定，部分资产、债权、债务由A企业承担，其他资产、债权、债务和劳动力全部转移到C企业。这一行为稍微复杂，根据协议的约定，B企业部分资产、债权、债务由A企业承担，实际上属于A企业收购B企业资产行为，涉及到B企业应税货物所有权转移到A企业的，应照章征收增值税。其他资产、债权、债务和劳动力转移到C企业的，属于C企业部分吸收合并B企业，不征收增值税。,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（一）资产重组的增值税处理 三是本公告自2011年3月1日起执行。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。这一条款很重要，说明本公告具有追溯力。也即是说，纳税人自2011年3月1日前已经发生的符合第13号公告规定的资产重组所涉及的货物，如果还未缴纳增值税的，可以按照本公告不缴纳增值税。,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（二）资产重组的营业税处理 国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（国家税务总局公告2011年第51号）规定：“自2011年10月1日起，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。”,公司资产重组的增值税和营业税处理及例解,（二）资产重组的营业税处理 基于此规定，纳税人合并、分立、出售、置换等重组方式中，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税的，必须同时具备两个条件：一是企业将全部或者部分实物资产转让给其他单位和个人；二是与转让资产相关的债权、债务和劳动力也转移给接受全部或部分实物资产的其他单位和个人。如果企业只把全部或部分实物资产转让给其他企业和个人，但是，没有把与该实物资产相关的债权、债务和劳动力进行转移的，对其涉及的不动产、土地使用权转让必须依法缴纳营业税。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,2010年2月东北高速公路股份有限公司（上交所上市公司，股票代码“600003”，以下称“东北高速”）分立为黑龙江交通发展股份有限公司（以下称“龙江交通”）和吉林高速公路股份有限公司（以下称“吉林高速”）。分立后，龙江交通和吉林高速承继及承接东北高速的所有资产、负债、权益、业务和人员；东北高速的股东成为龙江交通和吉林高速的股东；东北高速终止上市并不经过清算程序办理注销手续。龙江交通和吉林高速的股票在获得批准后在证券交易所上市。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,东北高速的主要股东是黑龙江省高速公路集团公司（以下称“龙高集团”）持股26.90%、吉林省高速公路集团有限公司（以下称“吉高集团”）持股22.29%和华建交通经济开发中心（以下称“华建交通”）持股17.92%，其他公众持有占全部股本的32.89%。东北高速在分立日在册的所有股东，其持有的每股东北高速股份将转换为一股龙江交通的股份和一股吉林高速的股份。在此基础上，龙高集团将其持有的吉林高速的股份与吉高集团持有的龙江交通的股份互相无偿划转，上述股权划转是本次分立上市的一部分，将在分立后公司股票上市前完成。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,分析： （1）增值税和营业税的处理 根据国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告 （国家税务总局公告2011年第13号）的规定，此次交易过程中涉及到的货物转移无需缴纳增值税。根据国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（国家税务总局公告2011年第51号）的规定，本次交易属于新设分立，属于产权转让的范畴，涉及到的土地使用权和不动产的转移不征营业税。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,分析： （2）土地增值税的处理 财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字1995第048号）的第二条关于企业兼并转让房地产的征免税问题时规定：“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。”，基于此规定，东北高速无需就土地使用权和不动产的转移缴纳土地增值税。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,分析： （3）契税和印花税的处理 根据财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税2008175号）规定：到2011年12月31日为止，企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。因此，龙江交通和吉林高速无需就其受让东北高速的土地房屋权属缴纳契税。 财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知（财税2003183 号）第三条规定“企业因改制签订的产权转移书据免予贴花”，该条的意思是指将原有企业的全部或部分产权转移到改制后的新企业所签订的产权转移书据免予贴花，其它的产权转移书据均应按规定贴花。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,分析： （3）契税和印花税的处理 财政部，国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知（财税2003183 号）第一条第（一）项规定：“实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登记的），其新启用的资金账簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。,案例分析：东北高速分立的涉税分析,分析： （3）契税和印花税的处理 财税2003183 号第一条第（二）项规定：“以合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。 合并包括吸收合并和新设合并。分立包括存续分立和新设分立。” 基于以上规定，龙江交通和吉林高速新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。其他会计科目记载的资金转为实收资本或资本公积的资金按规定贴花。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告(国家税务总局公告2011第23号)对纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题进行了规定，自2011年5月1日起施行。规定如下：纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应按照中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第六条及中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第七条规定，分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并根据其货物的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。未分别核算的由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,基于此规定，可以得出以下结论： 1、生产制造企业销售自己生产的货物的同时提供建筑劳务的，必须在合同中写明销售额和劳务额，并分别核算，而且向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。 只有这样才可以对销售额征收增值税，营业额征税营业税。否则，由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。 生产制造企业向甲方（发包方或业主）开具货物的增值税专用或普通发票和营业税的建筑安装发票。,案例分析,某从事铝合金门窗生产的甲公司，2011年5月1日起承揽乙房地产企业项目门窗制作安装业务，总价款100万元，其中安装费用30万元，销售铝合金门窗70万元，请分析其中的涉税处理。,案例分析,涉税分析： 1、由于该企业是生产企业，该企业就70万元在机构所在地申报缴纳增值税并从其机构所在地的主管国税局出具“从事货物生产证明”原件， 并持销售铝合金门窗同时提供安装劳务的合同和自产货物的增值税发票（记帐联）复印件到房地产公司所在地的地税局就按照劳务30万元申报缴纳建筑业营业税，并向房地产公司开具30万元的建筑安装发票。,案例分析,涉税分析： 这里要注意的是销售自产货物并提供非建筑劳务的行为，例如，空调厂家销售空调并提供安装只能就安装费并入空调销售额一起申报缴纳增值税，不可以按照国家税务总局2011年公告第23号的规定进行税务处理，因为，空调安装不是建筑业。 所谓的建筑业在 国家税务总局关于印发的通知（国税发1993149号）进行了界定。,案例分析,涉税分析： 建筑业，是指建筑安装工程作业。 本税目的征收范围包括：建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业。 （一）建筑 建筑，是指新建、改建、扩建各种建筑物、构筑物的工程作业，包括与建筑物相连的各种设备或支柱、操作平台的安装或装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业在内。 （二）安装 安装，是指生产设备、动力设备、起重设备、运输设备、传动设备、医疗实验设备及其他各种设备的装配、安置工程作业，包括与设备相连的工作台、梯子、栏杆的装设工程作业和被安装设备的绝缘、防腐、保温、油漆等工程作业在内。,案例分析,涉税分析： （三）修缮 修缮，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。 （四）装饰 装饰，是指对建筑物、构筑物进行修饰，使之美观或具有特定用途的工程作业。 （五）其他工程作业 其他工程作业，是指上列工程作业以外的各种工程作业，如代办电信工程、水利工程、道路修建、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物或构筑物、平整土地、搭脚手架、爆破等工程作业。,案例分析,涉税分析： 2、如果该企业是铝合金门窗的商业贸易企业，则由于该贸易企业是属于以生产、批发或者零售为主的企业，该企业发生的混合销售行为应该对100万元向机构所在地的国税局申报缴纳增值税，并向房产地企业开具100万元的增值税普通发票。,案例分析,涉税分析： 3、如果该企业是专门从事铝合金门窗安装的建筑企业，则由于该建筑企业不是属于以生产、批发或者零售为主的企业，该企业发生的混合销售行为应该对100万元向房产地企业所在地的地税局申报缴纳营业税，并向房产地企业开具100万元的建筑安装发票。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,国家税务总局关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告（国家税务总局公告2011年第47号）规定：“纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）第二条有关规定，计算缴纳增值税；凡属于不动产的，应按照中华人民共和国营业税暂行条例“销售不动产”税目计算缴纳营业税。纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。”,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,在理解该公告时应把握该公告适用的范围、固定资产的区分标准以及签定合同时的技巧： （一）适用范围 1、销售的固定资产必须是附着于土地或者不动产之上，不属于附着物则不属于该公告规定范围。 例如，A房地产企业出售样板间，销售价款包括其室内配置家具电器物品，则应当缴纳营业税。如果销售价款分别确定，则配置家具电器直接缴纳增值税，属于正常销售，也不属于该公告所适用范围。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,2、销售的固定资产必须是与土地或不动产同时转让，分别转让则不属于该公告范围。 3、销售对象应是同一购买人，而不是两个或多个购买人。 不符合2和3条件的应属于兼营，兼营虽然分别核算纳税，但也不属于该公告适用范围。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,（二）固定资产的区分 准确区分不动产和固定资产的范围是正确执行公告的关键。不动产和固定资产的区分是征收营业税还是增值税的关键。 营业税税目注释（试行稿）（国税发1993149号）第九条规定：“销售不动产中的不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。本税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物。销售其他土地附着物，是指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。其他土地附着物，是指建筑物或构筑物以外的其他附着于土地的不动产。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,（二）固定资产的区分 财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知（财税2009113号）进一步明确了销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物的范围。中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为固定资产分类与代码（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为固定资产分类与代码（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,须要注意的是，财税2009113号文强调：以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,因此，转让附着于土地或者不动产上的固定资产才是公告中所说的“固定资产”。而以上所列举的均应属于认定为“不动产”的范围，只有除以上列举之外的固定资产才属于符合公告规定的增值税应税货物。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,例如，A房地产公司出售写字楼1栋，写字楼包含电梯3部，不考虑其他附属设施，单就电梯而言，应属于增值税应税货物范围，单独销售应缴纳增值税。但是如果与写字楼整体出售，其仍然属于“不动产”，还是应当按照销售不动产在写字楼总价中包含计算缴纳营业税。如果理解为“增值税应税货物”就会导致当前房地产企业出售商品房无法区分征税范围的混乱局面。,案例分析,某地产公司转让一商铺，该商铺安装有附着于房屋的家用空调，柜机等设备，该商铺价格为100万元，其中合同标注的设备价款为10万元，则该销售行为应缴纳增值税：10（1+3%）4%2=0.19万元，营业税（100-10）5%=4.5万元。,销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理,（三）签定合同时的技巧 为了规避税务当局对增值税应税货物销售额和不动产销售额的核定风险，企业在签定转让合同时必须在合同中分别注明转让不动产或者销售不动产和一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产的销售价款。,案例分析,某矿山企业将2010年1月购进的矿井及其附属设施全部资产统一作价1000万元一并转让，其转让资产中土地使用权、房屋地面建筑物等不动产转让价为800万元，同时又有机器设备等固定资产，其售价为200万元（原值为500万元）这种情形如何征税呢？,案例分析,分析： 由于该矿山企业为增值税一般纳税人，其购进机器设备原值为500万元，进项税额已经抵扣。转让时，尽管其销售额为200万元，但按财税20099号文件的规定，应依照17%的税率缴纳增值税34万元（20017%）。转让土地使用权、房屋地面建筑物等不动产转让价800万元，应缴纳营业税8005%=40万元。该煤矿企业可为下家开具增值税专用发票。 假设该煤矿购进机器设备原值为500万元，且由于购进年限是2008年10月，其进项税额不能抵扣，则按照简易办法依4%征收率减半征收增值税3.85万元200/（1+4%）4%50%。该煤矿企业为下家开具增值税普通发票。,第二讲 贯穿2011年度企业所得税汇算清缴工作新方法之转换篇章,90, 2011年汇算清缴的工作思路,如何实现转化呢？-采用目标管理思想。 目标管理思想就是在企业与企业之间合作的过程中，首先要了解的是对方的合作目标，而不要看重对方提出的合作模式。根据对象的目标，我们设计出若干种符合该目标的经营方式，并从中选择税收、风险、成本最优的形式。 因为：经营目标不影响税，经营方式影响税,91,就企业的经营活动角度而言，日常涉税合同主要有： 采购合同（付款、结算、运输、开票） 销售合同（业务分离，避免混合销售） 企业产权重组合同（重组形式） 筹资合同（融资方式、融资渠道） 特定行为权益类应计税金合同 （主要土地增值税