第二章租赁会计

1、第二章第二章 租赁会计租赁会计 2一、租赁的含义及作用一、租赁的含义及作用（一）租赁的含义（一）租赁的含义第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。承租人，以获取租金的协议。3 经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁赁，属传统的一般租赁. 融资租赁：融资租赁： 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在的一切风险和报酬在实质上都转移给了承实质

2、上都转移给了承租人的租赁，亦称现租人的租赁，亦称现代租赁。代租赁。（二）（二） 租赁的基本分类租赁的基本分类现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为现代租赁现代租赁融资性租赁融资性租赁 传统租赁传统租赁经营性租赁经营性租赁 4（三）租赁的作用（三）租赁的作用 解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨胀而造成的损失 降低筹资成本降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于融资 不影响权益负债比例，提高表内融资机会不影响权益负债比例，提高表内融资机会 1.租赁期租赁期 租赁期满时，承租人行使租赁期满

3、时，承租人行使租赁开始日确定租赁开始日确定的的续租选续租选择权的，续租期包择权的，续租期包括括在租赁期内。在租赁期内。二、租赁会计涉及的主要概念二、租赁会计涉及的主要概念租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。 2. 租赁开始日租赁开始日 租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者的较早者。 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁认定为融资承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁认定为融资租赁租赁或或经营租赁。经营租赁。 确定在租赁期开始日应确认的相关金额确定在租赁期开始日应确认的相关金额。 3. 租赁期开始日租赁

4、期开始日 承租人应承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认用进行初始确认； 出租人应对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收出租人应对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认益进行初始确认。 承租人有权行使其使用租赁资产权利的日承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期期，表明租，表明租赁行为的开始。赁行为的开始。 是是对对租赁租赁业务进行初始确认的日期。业务进行初始确认的日期。 4. 初始直接费用初始直接费用包括：手续费、佣金、谈判费、律师费、差旅费、印花包括：手续费、佣金、谈判费、律师费、差旅费、印花税等。税等。

5、在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用。租赁项目的费用。 5.租金和或有租金租金和或有租金 或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其它因素或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其它因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 租金是指承租人在租赁期内因拥有租赁资产使用权而租金是指承租人在租赁期内因拥有租赁资产使用权而应支付给出租人的使用费。应支付给出租人的使用费。 6.履约成本履约成本 租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨租赁期内为租赁资产支

6、付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。 7.资产余值资产余值 租赁双方在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资租赁双方在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。产的公允价值。 是合理确定是合理确定担保余值担保余值和未担保余值的基础。和未担保余值的基础。 8. 担保余值担保余值 就承租人而言，就承租人而言， 担保余值是指担保余值是指在租赁开始日在租赁开始日由承租人由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；或与其有关的第三方担保的资产余值； 就出租人而言，担保余值是指承租人的担保余值加上就出租人而言，担保余值是指承租人的担

7、保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。 9.未担保余值未担保余值 租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。资产余值。 未担保余值的风险由出租人承担。未担保余值的风险由出租人承担。 未担保余值不能作为应收融资租赁款的一部分。未担保余值不能作为应收融资租赁款的一部分。 （1）租赁合同没有规定优惠购买选择权的：）租赁合同没有规定优惠购买选择权的： 租赁期内承租人每期支付的租金；租赁期内承租人每期支付的租金； 承租人的担保余值。承租人的担保余值。 10. 最低租赁付款额最低租赁付款

8、额 在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上承租种款项（不包括或有租金和履约成本），加上承租人的担保余值。人的担保余值。 （2）租赁合同规定有优惠购买选择权的）租赁合同规定有优惠购买选择权的 租赁期内承租人每期支付的租金；租赁期内承租人每期支付的租金； 承租人的担保余值；承租人的担保余值； 租赁期满时的优惠购买价款。租赁期满时的优惠购买价款。具体构成具体构成 最低租赁付款额和独立于承租人和出租人的第三方最低租赁付款额和独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。对出租人担保的资产余值。 11.最低租

9、赁收款额最低租赁收款额 出租人因租赁业务而应收承租人的各种款项。出租人因租赁业务而应收承租人的各种款项。 12. 租赁内含利率租赁内含利率 在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。直接费用之和的折现率。12满足下列任意一条的即为融资租赁：满足下列任意一条的即为融资租赁：在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。在租赁期届满时，承租

10、人有廉价购买租赁资产的选择权。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。 在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。使用。 二、租赁的判断标准二、租赁的判断标准13第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时： 如果

11、租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。 如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无偿转移无偿转移所有权。所有权。根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有偿转移有偿转移所有权。所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。租赁

12、开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。14第三条：第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准： 如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。租赁。 如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。营租赁。 注意：注意： “租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命”的含义的含义 “大部分大部分”的含义的含义15第三条：第三条： 租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已

13、经使用的寿命不能超过其在全新在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的时预计使用寿命的75%。大部分：以大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其以上，即可认定其为融资租赁。为融资租赁。注意：上述注意：上述 75%为参考标准。为参考标准。16第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准： 如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的付款额大于租赁资产公允价值的

14、90%，则为融资租赁。，则为融资租赁。 否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述注意：上述 90%为参考标准。为参考标准。17第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准： 如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。 如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。断。 181818一、承租人经营租赁的会计处理一、承租人经营租赁的会计处理 （一）（一） 处理原则处理原则 承租

15、人对经营租入资产不予入账承租人对经营租入资产不予入账 租金的处理租金的处理（1 1）一般处理：）一般处理： 应当在租赁期内的各个期间按照直线法确认为费用。应当在租赁期内的各个期间按照直线法确认为费用。（2 2）特殊处理：）特殊处理： 在出租人提供了免租期的情况下在出租人提供了免租期的情况下免租期内应确定租金费用；免租期内应确定租金费用； 在出租人承担了承租人的某些费用的情况下在出租人承担了承租人的某些费用的情况下应从租金总额中应从租金总额中扣除该费用。扣除该费用。 第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理191919初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理初始直接费用、或有租金以

16、及租入固定资产的日常修理 支出应于发生时计入当期损益。支出应于发生时计入当期损益。 租入固定资产改良支出，应在发生时计入租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费长期待摊费 用用”科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益。科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益。 20预付租金时预付租金时 借：长期待摊费用或预付账款借：长期待摊费用或预付账款 贷：银行存款贷：银行存款确定并摊销各期租金费用时确定并摊销各期租金费用时 借：制造费用、管理费用等科目（当期应分摊租金）借：制造费用、管理费用等科目（当期应分摊租金） 贷：长期待摊费用贷：长期待摊费用或预付账款或预付账款（差额）（差额） 银

17、行存款等科目（当期实付或应付的租金）银行存款等科目（当期实付或应付的租金）发生初始直接费用时发生初始直接费用时 借：管理费用、销售费用等科目借：管理费用、销售费用等科目 贷：银行存款等科目贷：银行存款等科目（二）处理方法（二）处理方法或有租金的会计处理或有租金的会计处理（1 1）或有租金以销售量、使用量为依据计算的）或有租金以销售量、使用量为依据计算的 借：销售费用借：销售费用 贷：银行存款贷：银行存款（2 2）或有租金以物价指数为依据计算的）或有租金以物价指数为依据计算的 借：财务费用借：财务费用 贷：银行存款贷：银行存款（三）账簿设置（三）账簿设置 承租人应设置承租人应设置“经营租赁资产经

18、营租赁资产”备查簿作备查登记，备查簿作备查登记，以反映租赁资产的使用、归还和结存情况。以反映租赁资产的使用、归还和结存情况。（四）承租人对于经营租赁相关信息的披露（四）承租人对于经营租赁相关信息的披露22借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产（租赁开始日租赁资产公融资租入固定资产（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者 初始直接费用）初始直接费用） 或在建工程或在建工程 未确认融资费用（差额）未确认融资费用（差额） 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 （最低租赁付款额）（最低租赁付款额） 银行存款（初始直接费用）

19、银行存款（初始直接费用）（一）租赁期开始日的会计处理（一）租赁期开始日的会计处理 二、承租人融资租赁的会计处理二、承租人融资租赁的会计处理注意：折现率的确定注意：折现率的确定 23（二）（二） 未确认融资费用的会计处理未确认融资费用的会计处理租赁期内，承租人在每期支付租金时，还应按照实际利租赁期内，承租人在每期支付租金时，还应按照实际利率法，分摊率法，分摊“未确认融资费用未确认融资费用”。租赁期届满时，未确认融资费用应全部摊销完毕。租赁期届满时，未确认融资费用应全部摊销完毕。 注意：实际利率（注意：实际利率（分摊率分摊率）的确定）的确定 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款

20、 （每期租金）（每期租金） 贷：银行存款贷：银行存款 借：在建工程借：在建工程 财务费用财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 （每期摊销额）（每期摊销额）24未确认融资费用的分摊方法未确认融资费用的分摊方法每期应分摊的未确认融资费用每期应分摊的未确认融资费用= =应付本金的期初余额应付本金的期初余额分摊率分摊率应付本金的期初余额应付本金的期初余额 = =期初未支付的长期应付款期初未支付的长期应付款期初未分摊的未确认融资费用期初未分摊的未确认融资费用 = =（长期应付款入账价值（长期应付款入账价值已支付长期应付款）已支付长期应付款） （未确认融资费用的入账价值（未确认融资费用的入账价值

21、已分摊的未确认融资费用）已分摊的未确认融资费用）25（三）（三） 融资租赁资产折旧的计提融资租赁资产折旧的计提 在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。 应计折旧总额：应计折旧总额： （1）如果不存在承租人担保余值，）如果不存在承租人担保余值， 应计折旧总额为融应计折旧总额为融资租赁资产的入账价值。资租赁资产的入账价值。 （2）如果存在承租人担保余值，应计折旧总额为融资）如果存在承租人担保余值，应计折旧总额为融资租赁资产的入账价值扣除担保余值后的余额。租赁资产的入账价值扣除担保余值后的余额。 折旧政策折旧政策 ：与自有固定资产相一致的折旧政策：与

22、自有固定资产相一致的折旧政策 。26 折旧期间：折旧期间： 一般应为租赁期间。一般应为租赁期间。 （1）如果在租赁开始日能够合理确定，租赁届满时承）如果在租赁开始日能够合理确定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权租人将会取得该项租赁资产所有权 ，则折旧期应当以，则折旧期应当以租赁资产的尚可使用寿命作为折旧期间。租赁资产的尚可使用寿命作为折旧期间。 （2）如果在租赁开始日无法合理确定，租赁期届满时）如果在租赁开始日无法合理确定，租赁期届满时承租人是否能够取得该项租赁资产所有权，则应当以租承租人是否能够取得该项租赁资产所有权，则应当以租赁期与租赁资产尚可使用寿命两者中较短者作为折旧期赁期与

23、租赁资产尚可使用寿命两者中较短者作为折旧期间。间。 会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。27（四）（四） 履约成本的处理履约成本的处理 通常在发生时直接计入当期损益。通常在发生时直接计入当期损益。 借：管理费用、销售费用等科目借：管理费用、销售费用等科目 贷：银行存款等科目贷：银行存款等科目（五）或有租金的会计处理（五）或有租金的会计处理与承租人经营租赁或有租金的处理方法相同。与承租人经营租赁或有租金的处理方法相同。28（六）（六） 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理 1.返还租赁资产返还租赁资产 （1）存在承租人担

24、保余值的）存在承租人担保余值的 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款（承租人担保余值）应付融资租赁款（承租人担保余值） 累计折旧（租赁资产应计折旧总额）累计折旧（租赁资产应计折旧总额） 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产（租赁开始日租融资租入固定资产（租赁开始日租入资产的入账价值）入资产的入账价值） （2）不存在承租人担保余值的）不存在承租人担保余值的 借：累计折旧借：累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产29 2. 优惠续租租赁资产优惠续租租赁资产 （1）如果承租人行使了优惠续租选择权，则应视同该项）如果承租人行使了优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直

25、存在而作出相应的会计处理。租赁一直存在而作出相应的会计处理。 （2）如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人应向出）如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人应向出租人租人支付违约金。支付违约金。 借：营业外支出借：营业外支出 贷：银行存款、其他应付款（实付或应付的违约金）贷：银行存款、其他应付款（实付或应付的违约金） 30 3.留购租赁资产留购租赁资产 （1）支付购买价款时）支付购买价款时 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款（优惠购买应付融资租赁款（优惠购买金金额）额） 贷：银行存款贷：银行存款 （2）结转资产所有权）结转资产所有权 借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产 贷

26、：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产31第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理一、出租人经营租赁的会计处理一、出租人经营租赁的会计处理 （一）（一） 处理原则处理原则 出租资产仍属出租人资产，由出租人进行有关核算。出租资产仍属出租人资产，由出租人进行有关核算。 租金的处理租金的处理一般处理：一般处理： 出租人收到的租金，在租赁期内的各个期间按照直线法确认为收入。出租人收到的租金，在租赁期内的各个期间按照直线法确认为收入。特殊处理：特殊处理：（1 1）在出租人提供了免租期的情况下）在出租人提供了免租期的情况下免租期内应确定租金收入；免租期内应确定租金收入；（2 2）在出

27、租人承担了承租人的某些费用的情况下）在出租人承担了承租人的某些费用的情况下应将该费用从租应将该费用从租金收入总额中扣除。金收入总额中扣除。初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益。发生时计入当期损益。323232（二）账户设置（二）账户设置 经营租赁资产经营租赁资产已出租资产已出租资产 未出租资产未出租资产经营租赁资产折旧经营租赁资产折旧非专业租赁公司非专业租赁公司专业租赁公司专业租赁公司租赁收入租赁收入不再单独设置账户。不再单独设置账户。经营租赁属于企业的其他业务活动。经营租赁属于企业的其他业务活动

28、。经营租赁的资产仍在经营租赁的资产仍在“固定资产固定资产”科目中核算科目中核算333333（三）会计处理（三）会计处理 出租经营资产出租经营资产借：经营租赁资产借：经营租赁资产已出租资产已出租资产 贷：经营租赁资产贷：经营租赁资产未出租资产未出租资产专业租赁公司专业租赁公司计提出租经营资产折旧时计提出租经营资产折旧时借：营业费用借：营业费用折旧费用折旧费用 贷：经营租赁资产折旧贷：经营租赁资产折旧购入租赁资产时：购入租赁资产时：借：经营租赁资产借：经营租赁资产未出租资产（实际成本）未出租资产（实际成本） 贷：银行存款等科目贷：银行存款等科目343434每期收取租金的处理每期收取租金的处理（1）

29、预收租金时）预收租金时 借：银行存款借：银行存款 贷：预收账款贷：预收账款 确定租金收入时确定租金收入时 借：银行存款（当期实际收到的租金）借：银行存款（当期实际收到的租金） 预收账款（差额）预收账款（差额） 贷：租赁收入（当期应确定的租金）贷：租赁收入（当期应确定的租金）（2）按期收取租金时）按期收取租金时 借：银行存款借：银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入（3）确定当期租金收入时）确定当期租金收入时 借：应收账款或其他应收款借：应收账款或其他应收款 贷：租赁收入贷：租赁收入 实际收到租金时实际收到租金时 借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款或其他应收款贷：应收账款或其他应收款353535

30、出租人收到承租人使用不当提前报废租赁资出租人收到承租人使用不当提前报废租赁资产的违约赔偿金时产的违约赔偿金时 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入收回经营租赁资产时收回经营租赁资产时借：经营租赁资产借：经营租赁资产未出租资产未出租资产 贷：经营租赁资产贷：经营租赁资产已出租资产已出租资产报废和毁损的经营租赁资产转入清理时报废和毁损的经营租赁资产转入清理时 借：待处理财产损益借：待处理财产损益 经营租赁资产折旧经营租赁资产折旧 （累计已经计提的折旧）（累计已经计提的折旧） 贷：经营租赁资产贷：经营租赁资产未出租资产未出租资产 （账面价值）（账面价值） 363636非专业租赁

31、公司非专业租赁公司发生各种支出时发生各种支出时借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：累计折旧贷：累计折旧 银行存款等银行存款等取得租金收入时取得租金收入时借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入注意：确认租金费用时，不能依据各期实际支付的租注意：确认租金费用时，不能依据各期实际支付的租金金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金费用。金金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金费用。 37（一）出租人融资租赁期开始日的会计处（一）出租人融资租赁期开始日的会计处理理 计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中： 最低租赁收款额最低租赁收款额 =最低租赁付

32、款额最低租赁付款额 + 独立担保余值独立担保余值 应收融资租赁款应收融资租赁款=最低租赁收款额初始直接费用最低租赁收款额初始直接费用 折现率：租赁内含利率。折现率：租赁内含利率。 二、出租人融资租赁的会计处理二、出租人融资租赁的会计处理38 会计分录如下：会计分录如下： 借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款（最低租赁收款额应收融资租赁款（最低租赁收款额初始直接费用）初始直接费用） 未担保余值未担保余值 营业外支出（租赁资产公允价值小于账面价值的差额）营业外支出（租赁资产公允价值小于账面价值的差额） 贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值）贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值） 银行存款（初

33、始直接费用）银行存款（初始直接费用） 未实现融资收益（差额）未实现融资收益（差额） 营业外收入（租赁资产公允价值大于账面价值的差额）营业外收入（租赁资产公允价值大于账面价值的差额） 注意：注意： 出租人融资租赁资产公允价值一般与应与最低租赁收款额现值相等。出租人融资租赁资产公允价值一般与应与最低租赁收款额现值相等。 同时，对未实现融资收益进行调整：同时，对未实现融资收益进行调整： 借：未实现融资收益（初始直接费用）借：未实现融资收益（初始直接费用） 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 39 将上述两个分录合并如下：将上述两个分录合并如下： 借：长期应收款借：长期应收款应收

34、融资租赁款（最低租赁收款额）应收融资租赁款（最低租赁收款额） 未担保余值未担保余值 营业外支出（租赁资产公允价值小于账面价值的差额）营业外支出（租赁资产公允价值小于账面价值的差额） 贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值）贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值） 银行存款（初始直接费用）银行存款（初始直接费用） 未实现融资收益（差额）未实现融资收益（差额） 营业外收入（租赁资产公允价值大于账面价值的差额）营业外收入（租赁资产公允价值大于账面价值的差额） 40（二）未实现融资收益的会计处理（二）未实现融资收益的会计处理 1.分摊分摊时点时点 出租人在租赁期内每期收到租金时，一方面应减少长期应出租人在

35、租赁期内每期收到租金时，一方面应减少长期应收款的债权，另一方面应同时分配未实现融资收益。收款的债权，另一方面应同时分配未实现融资收益。 2.分配方法分配方法 采用实际利率法分配未实现融资收益，并确认当期的融资采用实际利率法分配未实现融资收益，并确认当期的融资收入。收入。 以租赁内含利率以租赁内含利率作为未实现融资收益的作为未实现融资收益的分配率。分配率。 相关分录如下：相关分录如下： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款（收到的租金）应收融资租赁款（收到的租金） 借：未实现融资收益（每期应分配的未实现融资收益）借：未实现融资收益（每期应分配的未实现融资收益） 贷

36、：租赁收入（每期应确认的融资收入）贷：租赁收入（每期应确认的融资收入） 41 每期应分配的未实现融资收益每期应分配的未实现融资收益 =租赁投资净额的期初余额租赁投资净额的期初余额租赁内含利率（分配率）租赁内含利率（分配率） 租赁投资净额租赁投资净额=最低租赁收款额最低租赁收款额+未担保余值未担保余值 未实现融资收益未实现融资收益 租赁投资净额是分配未实现融资收益的计算基础。租赁投资净额是分配未实现融资收益的计算基础。 租赁投资净额的期初余额租赁投资净额的期初余额 =期初未收回的长期应收款期初未收回的长期应收款期初未分配的未实现融资收益期初未分配的未实现融资收益 =（长期应收款入账价值（长期应收

37、款入账价值已收回长期应收款）已收回长期应收款） （未实现融资收益的入账价值（未实现融资收益的入账价值已分配的未实现融资收益）已分配的未实现融资收益）42（三）未担保余值的会计处理（三）未担保余值的会计处理 未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。其存在与否与将直接影响租赁投资净额。 在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入“未担保余未担保余值值” ；在租赁期满收回租赁资产时，贷记；在租赁期满收回租赁资产时，贷记“未担保余值未

38、担保余值”。 未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允许转回许转回 。 未担保余值的每一次变动，都应重新计算租赁内含利率以及未实现融未担保余值的每一次变动，都应重新计算租赁内含利率以及未实现融资收益的分摊额。资收益的分摊额。 在未担保余值发生减少时，对前期已确认的融资收入不作追溯调整，在未担保余值发生减少时，对前期已确认的融资收入不作追溯调整，只对未担保余值发生减少的当期和以后各期，根据修正后的租

39、赁投资只对未担保余值发生减少的当期和以后各期，根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率计算应确认的融资收入。净额和重新计算的租赁内含利率计算应确认的融资收入。 1.处理原则处理原则432.处理方法处理方法 未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值时，按其差未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值时，按其差额：额： 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：未担保余值减值准备贷：未担保余值减值准备 同时，按减值金额与由此产生的租赁投资净额减少额的差同时，按减值金额与由此产生的租赁投资净额减少额的差额：额： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：资产减值损失贷：资产减值损失44 已确认损失

40、的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率、租赁投资净损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率、租赁投资净额以及应确认的融资收入。额以及应确认的融资收入。 按未担保余值的恢复金额：按未担保余值的恢复金额： 借：未担保余值减值准备借：未担保余值减值准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 同时，按原减值金额与由此产生的租赁投资净额增加额的同时，按原减值金额与由此产生的租赁投资净额增加额的差额：差额： 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：未实现融资收益贷：未实现融资收益45（四）租金预期未收回的会计处理（四）租金预

41、期未收回的会计处理 对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入；的租赁收入； 对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作表外核算：表外核算： 借：租赁收入借：租赁收入 贷：未实现融资收益贷：未实现融资收益 超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入：超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租赁收入贷：租赁收入46（五）长期应收款坏账准备的会计处理（五）长期应收款坏账准备的会计处理 出租人应当定期或至少于每年年末

42、对出租人应当定期或至少于每年年末对“长期应收款长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款” 计提坏账准备。计提坏账准备。 出租人应按出租人应按“应收融资租赁款减去未实现融资收益的差应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额额”部分合理计提坏账准备，而不是应对应收融资租赁款部分合理计提坏账准备，而不是应对应收融资租赁款的全额计提坏账准备。的全额计提坏账准备。 计提方法与应收账款坏账计提的方法相同。计提方法与应收账款坏账计提的方法相同。47（六）或有租金的处理（六）或有租金的处理 或租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售或租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因

43、素计算并支付给出租人的金量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。 对于或有租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益：对于或有租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益： 借：应收账款借：应收账款 银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入481.收回租赁资产时收回租赁资产时（1）资产余值全部担保时：）资产余值全部担保时： 借：融资租赁资产（按担保余值）借：融资租赁资产（按担保余值） 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 如果收回租赁资产的价值低于担保余值，则应如果收回租赁资产的价值低于担

44、保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金：向承租人收取价值损失补偿金： 借：其他应收款借：其他应收款 银行存款银行存款 贷：营业外收入贷：营业外收入（七）租赁期届满时的会计处理（七）租赁期届满时的会计处理49（2）资产余值部分担保时：）资产余值部分担保时： 借：融资租赁资产（担保余值借：融资租赁资产（担保余值+未担保余值）未担保余值） 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款（担保余值）应收融资租赁款（担保余值） 未担保余值未担保余值（未担保余值）（未担保余值） 如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人收取价值损失

45、补偿金：保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金： 借：其他应收款借：其他应收款 银行存款银行存款 贷：营业外收入贷：营业外收入（3）资产余值全部未担保时）资产余值全部未担保时 借：融资租赁资产借：融资租赁资产（未担保余值）（未担保余值） 贷：未担保余值（贷：未担保余值（未担保余值）未担保余值）（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。50 2.优惠续租租赁资产优惠续租租赁资产 （1）如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租）如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。赁一直存在而作出相应的会计处理。（2）

46、如果租赁期届满时承租人没按合同规定续租，承租）如果租赁期届满时承租人没按合同规定续租，承租人返还租赁资产的会计处理同上述出租人收回租赁资产的人返还租赁资产的会计处理同上述出租人收回租赁资产的会计处理。会计处理。 出租人确认承租人支付的违约金时：出租人确认承租人支付的违约金时： 借：银行存款借：银行存款 其他应收款其他应收款 贷：营业外收入贷：营业外收入51 3.承租人留购租赁资产承租人留购租赁资产 （1）收到购买价款时）收到购买价款时 借：银行存款（优惠购买金额）借：银行存款（优惠购买金额） 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 （2）如存在未担保余值的）如存在未担保余值的

47、 借：营业外支出借：营业外支出处置固定资产净损失处置固定资产净损失 贷：未担保余值贷：未担保余值 一、售后租回的含义及本质一、售后租回的含义及本质销售销售出租出租销售方销售方购买方购买方出租方出租方承租方承租方第四节第四节 售后租回的会计处理售后租回的会计处理53售后租回交易是一项交易活动，包括资产的出售售后租回交易是一项交易活动，包括资产的出售和租回，应同时签订两份协议。和租回，应同时签订两份协议。一种特殊的融资活动一种特殊的融资活动p 售后租回的含义：售后租回的含义：p 售后租回的本质：售后租回的本质：卖主卖主(即承租人即承租人)将一项自制或外购的资产出售后，将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主又将该项资产从买主(即出租人即出