消费税制度改革研究

引言消费税是针对消费品或消费行为征收的，以其销售额和销售数量为税基所课征的一种税。消费税属于流转税，开征消费税的目的主要有三个：一是执行国家相关产业政策和消费政策，对国民经济进行宏观调控；二是调节收入分配；三是筹集财政资金，增加财政收入。消费税是世界各国普遍征收的税种之一。一、消费税在我国的历史沿革1950年1月，我国在《全国税政实施要则》中统一开征了《特种消费行为税》，征税范围具体包括电影、喜剧、娱乐、舞厅、筵席、冷饮和旅馆几种特殊的消费行为，特殊时期起到了相应的调节作用。之后由于国家各项政策的实施，这些特殊的消费行为基本消失，该税种形同虚设，1953年取消了特种消费行为税。改革开放后，1988年又公布了《筵席税暂行条例》，针对“筵席”这一特定消费行为征税。1989年，彩色电视机和小轿车供不应求，为了缓解供需矛盾，对这两种商品课征了特别消费税，1992年供需矛盾缓解后，取消了对彩色电视机课征的特别消费税。1994年为了配合分税制财政体制改革，进行税制改革时重新修订了《中华人民共和国消费税暂行条例》，即现行的消费税制度，2006年、2014年、2015年、2016年对消费税的税目、税率和纳税环节做了微调。2016年全面推行营改增后，几乎全部的货物和劳务都课征增值税了，原来营业税中税率较高的税目税负下降幅度较大，若要保持原有税负不变，则需要其他税种的配合调节。作为流转税之一的消费税改革自然引起各方广泛关注。在“十四五”规划中，也明确提出要“优化调整消费税税率和征收范围，推进后移征税环节，稳步将消费税下划为地方税”。二、消费税规模与现状（一）消费税的规模2016年营改增后，消费税收入占税收总收入的比重在7%-8%左右，属于我国目前的第三大税种，但不同年份由于受相关政策的影响，消费税占税收总收入的比重波动较大，如表1所示。消费税占税收总收入的比重最高是在1994年消费税开征之初，消费税占比在9.51%，最低是在1999年，这一比例为4.56%。由于征税范围有限，消费税的税收调节功能不强。表1消费税税额与消费税占总税收收入的比重（二）消费税的要素1.消费税的税目税率消费税税目采用正列举的方式，即列入税目税率表的消费品才属于征税范围，未列入税目税率表的不属于征税范围。我国的消费税，选择了五大类15种具体消费品：一是危害人的身体健康，影响社会秩序，破坏生态环境的特殊消费品；二是部分非必需品、奢侈品；三是消耗能源较多的消费品；四是不可再生、不可替代资源；五是课税范围普遍，对居民生活影响不大的，并且可以提高财政收入的部分消费品。目前在消费税税目税率表中，卷烟、白酒采用复合税率，成品油、黄酒、啤酒采用从量的定额税率，其余税目都采用从价的比例税率。税率种类和高低的设计体现了国家的相关产业政策和消费政策，考虑了消费者的负担能力，对引导消费有促进作用，同时也起到增加财政收入作用。2.消费税的纳税环节消费税与增值税同属于流转税，二者交叉征收，在课征增值税的同时，选择特殊的消费品加征了消费税。增值税是道道环节征收，而消费税为了降低征收成本，提高征管效率，只选择在特殊的一个或两个环节征税。我国现行的消费税的纳税环节主要包括6个方面：生产、委托加工、自产自用、批发、进口和零售。目前只有超豪华小汽车、卷烟在两个环节征税，先是在生产环节，然后分别在批发和零售两个环节再征一次税。金银首饰比较特殊，只在零售环节征一次税。其余应税消费品均采用一次性课征的办法，分别在生产、委托加工、进口环节一次性课征。课税环节单一，利于征管，可以降低征收成本。三、消费税存在的问题分析（一）征收范围过窄1.破坏生态环境的特殊消费品课征范围过窄我国只针对鞭炮焰火、木制一次性筷子、实木地板、电池、涂料等五种消费品征税，还有许多高污染的消费品没有纳入征税范围。例如塑料袋、外卖餐具等，这类产品污染已经成为环境污染的重要因素，消费税需要在这些方面扩大征税范围，发挥消费税的调节引导作用。2.对非生活必需品征收范围过窄现行消费税没有设置奢侈品税目，只选择某些高档消费品。例如超豪华小汽车、游艇、高档手表、高档化妆品、高尔夫球和球具等，而一些销售价格畸高的高档服装、高档鞋包等奢侈品没有纳入征税范围，不能起到引导消费和调节收入分配的作用。（二）征收环节设置不合理除了卷烟、超豪华小汽车，消费税均采用单环节征税的模式，即只在一个环节征税，其他环节都不课征。这样做可以降低征管成本和征管难度，但只在一个环节征税，特别是征税环节靠前，导致征税不够全面，对于之后流通环节的征管缺失，可能会促使纳税人通过组建销售公司，降低生产销售价格，进而减少应纳消费税额等方式进行税收筹划，转移利润，造成税款流失。此外，消费税在生产环节征收，会增加工业企业的负担，导致工业企业资金占用，影响企业生产，影响社会经济发展。而消费者在此过程中不是纳税人，只是作为负税人出现的，没有参与到纳税中去，对此却知之甚少，甚至一无所知，不能起到引导消费者消费的作用。（三）价内征收不利于消费者了解具体征税情况按计税依据中是否包含该税种的税款，将所有税种分为价外税和价内税。价内税比较隐蔽，消费者不易察觉，相对稳定，计算也较为简便。而价外税则比较直观透明，让消费者可以了解到自己承担税负的具体情况，但计算相对复杂。消费税属于价内税，也就是计税依据里含有消费税的税款。消费者看见的价格是含有消费税的，而消费者对此没有了解，不知道自己购买该商品承担了多少税款，甚至有些消费者认为消费税和自己没有关系，是生产企业的事情。这种价内税计算简便，方便管理，但不利于引导消费者正确的消费方向。（四）税率设置不科学在小汽车、摩托车这两个税目中都是按气缸容量大小划分税率等级的，而气缸容量与摩托车、汽车价格不是完全成正比的，导致有些价格较高而气缸容量不大的摩托车、汽车承担税负较轻，价格较低而气缸容量较大的摩托车、汽车承担税负较重，只在引导消费方向上发挥了作用，对调节消费者的收入分配作用有限。白酒、其他酒无论价格高低，统一按20%和10%的税率征收；卷烟虽然分级采用不同的税率，但只分为甲类和乙类两个级别，级次较少；成品油税目，只要是同一产品，不分型号品级，简单采用同一单位税额，不能很好地起到引导消费的作用。四、消费税的改革对策研究（一）调整消费税的征税范围1.破坏生态环境的特殊消费品扩大征税范围可以借鉴其他国家的经验，将有害气体、废金属、塑料袋包装物、旅游业酒店业所使用的一次性物品、外卖包装、快递包装、农药、化肥和电子产品等纳入征税范围，从而引导消费者健康消费。2.对非生活必需品中的某些奢侈品扩大征税范围《中国奢侈品报告2019》指出，2015年，我国已经是全球奢侈品消费额最大的国家，消费额占全球的20%。2018年，我国奢侈品总消费额高达7700亿，大约占全世界的奢侈品销售总额的30%。据预测，到2025年，我国消费的奢侈品将会高达1.2万亿人民币，全世界40%的奢侈品将在中国消费，奢侈品中国消费额占比如图1所示。进一步扩大奢侈品的消费税征税范围，可以起到正确引导消费的作用，并且可以带来稳定的财政收入。图1奢侈品中国消费额占比建议扩大非生活必需品征税范围，在原有基础上增加高档皮包、高档家具、高档服饰、保健品和私人飞机等税目，同时将高档会所的娱乐休闲、桑拿洗浴等高端消费服务，纳入征税范围。特别是娱乐休闲服务，营改增之前征收20%的营业税，而营改增后征收6%的增值税，税负降低较多，不能起到引导消费的作用，建议将娱乐休闲服务纳入消费税的征税范围，税率可以参照原营业税与增值税的税率差执行。（二）有序地将条件成熟的消费品调整到零售环节征税，部分采用多环节征收从消费税的职能和作用的角度出发，建议将消费税的纳税环节后移至零售环节，这样做有利于消费者充分了解消费税，更好地发挥消费税调节经济和引导消费的作用；有利于缓解企业流动资金紧张的问题；有利于更好地实现增值税与消费税彻底价税分离；有利于防止纳税人通过关联企业进行税收筹划。但消费税征税环节后移应因“物”而异，不能简单粗暴的“一刀切”。针对成品油、烟酒等应税消费品，因为需要取得销售许可，销售渠道固定，便于安装税控装置，条件较为成熟，可以直接将纳税环节后移至零售环节。对销售量相对较小，销售分散，没有固定销售场所的应税消费品，如高档手表、游艇、高尔夫球及球具等，可以先采用多环节征税，在生产环节和零售环节两个环节同时征税。生产环节征收便于掌握税源情况，有效防止偷税漏税，同时采用追踪制，在零售环节加征一道税，起到引导消费的作用，等到条件成熟后再将纳税环节后移至零售环节。（三）变价内税为价外税建议仿照增值税的计税依据，将消费税也实行价税分离。使消费税与增值税的计税依据统一，以向对方取得的全部价款和价外费用作为计税依据，里面既不含增值税，也不含消费税。在自产自用、委托加工、进口等情况的组成计税价格计算时也不用考虑消费税税款的问题，可以起到简化税制和减轻纳税人负担的作用。这样一方面可以增加纳税人的直观感受和纳税意识，让消费者清楚自己因消费此项目所承担的消费税，更好权衡自己的消费行为，避免过度消费。另一方面避免了税上加税，降低纳税人的纳税成本，也有利于企业降低税负。此外，要加大宣传，要求商品销售者在价签上分别注明商品价格和应当承担的税款，还可以在大型商超，网络媒体上张贴宣传海报，向消费者普及相关税收知识，让消费者关注价签上的税额，从而引导购买者理性消费。（四）消费税税率设置进一步细化（1）小汽车建议采用复合税率，先按气缸容量大小定额征收，引导消费者选择低能耗的汽车；再按照销售价格高低采用超额累进税率，起到调节收入分配的作用。（2）建议白酒按照价格高低划分税率等级，采用超额累进税率，提高高档白酒的税负。葡萄酒在酒类产品占有越来越重要的地位，建议将葡萄酒单独作为一个子目，同样按照价格高低划分税率等级，采用超额累进税率。这样对价格较低的产品降低税率，对于价格较高的产品采用累进税率，可以进一步缩小收入差距，增强消费税引导消费方向的作用。（3）成品油中的汽油，不同型号品级，可以根据污染程度