融资租赁会计处理

（1）融资租赁资产、负债的入账价值我国税法规定，企业以融资租赁方式租入的固定资产，以租赁协议或合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用并办理竣工决算前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值作为固定资产的原价。由于融资租入固定资产而产生的负债，一般也包括这些内容。但有时，按照租赁协议，某些费用不包括在租赁费用中，如运输费、途中保险费等。在这种情况下，资产的入账价值与负债的的入账价值可能不一致。按照租赁会计准则的规定，以租入资产的租赁付款额加上因租入行为发生的运输费、保险费、调试安装费，以及改、扩建支出的净额作为入账价值。这一规定具有较强的可操作性，但由于租赁付款额包含了利息费用，往往会大于租赁资产的公正价值，这违背了谨慎原则；另外，由于没考虑折现因素，这就与在确定出租人各期租赁收益时又要考虑租凭内含利率这一折现因素的处理不一致。（2）融资租入资产的折旧及其他费用处理按租赁期和使用期孰短来确定折旧期限，承租人对于该资产修理费用和改良支出的处理与自有固定资产一致。（3）融资费用的分摊承租人利息支出的是折现率，不考虑折现因素，但规定支付租赁金应从中列出财务费用部分。（4）税收优惠我国对融资租赁人减半征收关税和增值税。（5）租期满后，按照租赁协议规定，可以由承租方以较低价格购买，也可以续租，也可以将其退还出租方。如以较低价格购买，在租赁开始时，其租赁费用中，应该包括这部分行使选择权而廉价购买该资产的价值；如果在租赁开始时不能确定是否会行使廉价购买权选择权的，则在租赁付款额中应包括由承租人担保的租赁资产的余值。如续租，则按租赁新的固定资产一样处理；如果退还出租方，则冲减固定资产的账面价值。2、出租方会计处理（1）租赁收益确认与计量租赁收益是租金额加预计租赁资产残值超过租赁资产价值取得利润的部分。要求按租赁投资净额余额和租赁内含利率来计算各期租赁收益，采用等差级数法来确定。（2）租金租金是出租人得以回收的投资合理利润，一般包括租赁资产的购置成本、租赁期利息费及租赁毛利。具体有三种处理方法：原价、利息和手续费一起计算。设备价款、利息分别计算收取，另外收取一次性手续费。租赁初始直接费用，包括业务费、佣金、调查费等，要求作为费用列支或由租赁期内收益负担。综上可见，在经营租赁方式下，承租人允诺的支付期间义务一般不需在资产负债表上列为一项负债。为表明企业不依赖自有资产而依赖租赁资产的程度，对于租金支出，有时应在报表中予以说明。在融资租赁方式下，承租人将租赁业务在固定资产和长期负债账户中核算，资产负债表的应付、已付、尚未付项目在有关明细表中列示：出租人租赁资产应列示应收、已收、尚待收回、出租成本等明细项目。1.融资租赁的基础概念 最低租赁付款额如果租赁合同没有规定优惠购买选择权：最低租赁付款额租金承租人或与其有关的第三方的担保额租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。如果租赁合同规定了优惠购买选择权：最低租赁付款额租金承租人行使优惠购买权而支付的任何款项。最低租赁收款额 最低租赁收款额最低租赁付款额与承租人和出租人均无关的第三方的担保额 【经典例题 1单选题】M 租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给 N 企业。双方签订合同，该设备租赁期 4 年，租赁期届满 N 企业归还给 M 公司设备。每 6 个月月末支付租金 525 万元，N 企业担保的资产余值为 300 万元，N 企业的母公司担保的资产余值为 450 万元，另外担保公司担保金额为 450 万元，未担保余值为 150 万元，初始直接费用 10万元。则最低租赁收款额为（ ）万元。A.5 400B.4 960C.4 210D.5 560答疑编号 1088130304：针对该题提问正确答案A答案解析最低租赁收款额最低租赁付款额无关第三方对出租人担保的资产余值（5258300450）4505 400（万2.租赁的分类（1）分类原则当租赁资产所有权有关的主要风险和报酬属于承租方则定性为融资租赁，反之则为经营租赁。（2）具体标准在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人；承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权；在租赁资产不是太旧的前提下（即用过的期限占全部期限的比例75%），租期占尚可使用期的比例75%； 就承租人而言，最低租赁付款额的折现租赁资产在租赁开始日公允价值的 90%； 应出租人而言，最低租赁收款额的折现租赁资产在租赁开始日公允价值的 90%。租赁资产是为承租方定制的。 3.租赁开始日的会计处理会计分录借：固定资产融资租入固定资产（按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的折现值较小者为资产入账价值）未确认融资费用（倒挤认定，本质上是待摊的利息费用）贷：长期应付款（最低租赁付款额）折现利率的选择顺序A.出租人的内含利率，即在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。B.合同约定利率C.同期银行贷款利率【要点提示】融资租赁时租入方固定资产的入账成本确认是测试重点。【经典例题21基础知识题】A 公司与 B 公司签订了设备租赁协议，双方约定，自 2008 年 12 月 31 日 A 公司租赁某设备 8 年，每年末支付租金 30 万元，该设备出租时的公允价值和账面价值均为 190 万元。预计租期届满时资产余值为 40 万元，由 A 公司的母公司担保 25 万元，由担保公司担保 10 万元，合同约定的年利率为 7%，A 公司采用实际利率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A 公司采用直线法计提折旧，相关折现系数如下表： P/A（8，7%）5.971299 P/S（8，7%）0.582009P/A（8，8%）5.746639 P/S（8，8%）0.540269P/A（8，9%）5.534819 P/S（8，9%）0.501866答疑编号 1088130401：针对该题提问【解析】a.首先认定租赁的性质 最低租赁付款额的折现值305.971299250.582009179.1389714.550225193.689195190所以该租赁是融资租赁。b.租赁开始时：应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的较低者作为入账价值，具体分录如下：借：固定资产融资租入固定资产 190未确认融资费用 75贷：长期应付款 265初始直接费用的会计处理初始直接费用在发生时直接计入租入固定资产的成本：借：固定资产贷：银行存款【要点提示】经营租赁时的初始直接费用列入当期损益，融资租赁时承租方发生的初始直接费用计入固定资产成本。4.未确认融资费用在实际利率法下的分摊 利率选择 会计分录如果当初的融资租赁资产的入账价值用的是折现值则折现率即为分摊利率如果当初融资租赁资产的入账价值用的是租赁资产的公允价值而不是最低租赁付款额的折现值，则需重新计算未确认融资费用的分摊利率，该利率应使得最低租赁付款额的折现值恰好等于租赁资产的原公允价值。借：财务费用贷：未确认融资费用【要点提示】如何确认后续财务费用的分摊利率是本节的重点。 【经典例题 22基础知识题】（续经典例题 21）答疑编号 1088130402：针对该题提问【解析】A 公司分摊未确认融资费用的会计处理如下：a.首先计算内含利率设该利率为 i，则该利率应满足如下等式：19030P/A（8，i）25P/S（8，i）如果 i 为 8%，则带入前述的折现系数，最终结果305.746639250.540269172.413.51185.91根据内插法作如下推导：i7.47%b.未确认融资费用的分摊 实际利息费用 支付的租金 归还的本金 尚余的负债本金日期7.47% 期末期初2008.12.31 1902009.12.3114.193 30 15.807 174.1932010.12.3113.0122 30 16.9878 157.20522011.12.3111.7432 30 18.2568 138.94842012.12.3110.3794 30 19.6206 119.32782013.12.318.9138 30 21.0862 98.24162014.12.317.3386 30 22.6614 75.58022015.12.315.6458 30 24.3542 51.2262016.12.313026.2263.774 30 51.2262526.226 25c.每年分摊未确认融资费用的分录：借：财务费用 贷：未确认融资费用d.支付租金时：借：长期应付款 贷：银行存款5.融资租入固定资产的折旧处理 折旧政策 折旧期间 会计分录租赁资产的折旧处理 视同自有固定资产来处理其折旧，需 如果能合理 如果无法合理 等同于注意的是，应提折旧额的计算： 推断出租赁资产归承租人所有推断出租赁资产归承租人所有如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保如果不存在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值的担保应提折旧额固定资产的入账价值担保余值预计清理费用应提折旧额固定资产的入账价值预计残值预计清理费用按尚可使用期限来计提折旧按租期与尚可使用期孰低原则来认定折旧期间自有固定资产【要点提示】重点掌握租入固定资产应提足折旧额的推算和折旧期的确认标准。【经典例题 23基础知识题】（续经典例题 22）答疑编号 1088130403：针对该题提问正确答案A 公司对租入设备的折旧处理如下：A 公司应提折旧额19025165（万元）；折旧期定为 8 年；每年折旧额165820.625（万元）会计分录如下：借：制造费用 20.625贷：累计折旧 20.6256.租赁期届满时 承租人返还租赁资产 承租人优惠续租租赁资产 承租人留购租赁资产存在承租人担保余值借：长期应付款累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产行使优惠续租权视同该项租赁一直就存在一样作出相应的会计处理不存在承租人担保余值借：累计折旧营业外支出（如果尚存净残值时）贷：固定资产融资租入固定资产未续租 返还资产时的处理同（1）借：长期应付款应付融资租赁款贷：银行存款同时：借：固定资产自有固定资产贷：固定资产融资租入固定资产【经典例题 24基础知识题】（续经典例题 23）答疑编号 1088130404：针对该题提问正确答案A 公司在租期届满时返还设备时：借：累计折旧 165长期应付款 25贷：固定资产融资租入固定资产 190【经典例题 3单选题】承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是（）。A.银行同期贷款利率B.租赁合同中规定的利率C.出租人出租资产的无风险利率D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率答疑编号 1088130405：针对该题提问正确答案D【经典例题 4单选题】2007 年 1 月 1 日，某公司以融资租赁方式租入固定资产，租赁期为 3 年，租金总额 8 300 万元，其中 2007 年年末应付租金 3 000 万元。假定在租赁期开始日（2007 年 1 月 1 日）最低租赁付款额的现值为 7 000 万元，租赁资产公允价值为 8 000 万元，租赁内含利率为 10%。2007 年 12 月 31 日，该公司在资产负债表中因该项租赁而确认的长期应付款额为（ ）。A.4 700 万元 B.4 000 万元C.5 700 万元 D.5 300 万元答疑编号 1088130406：针对该题提问正确答案A答案解析（1）租赁开始日的会计分录为：借：固定资产 7 000未确认融资费用 1 300贷：长期应付款 8 300（2）2007 年分摊未确认融资费用的会计分录如下：借：财务费用 700（7 00010%）贷：未确认融资费用 700（3）2007 年末长期应付款的报表列示额长期应付款的账面余额未确认融资费用的账面余额（8 3003 000）（1 300700）4 700（万元）。例 6（P252）假设某公司 2007 年 12 月 1 日，与东方租赁公司签订了一份融资租赁合同。某公司以融资租赁方式向东方租赁公司租入一台设备，合同主要条款如下：租赁开始日：2008 年 1 月 1 日。租赁期：2008 年 1 月 1 日2011 年 12 月 31 日，共 4 年。租金支付：自租赁开始日每年年末支付租金 150 000 元。该机器在 2008 年 1 月 1 日的公允价值为 500 000 元。租赁合同规定的利率为 7%（年利率）。承租人与出租人的初始直接费用均为 1 000 元。租赁期届满时，某公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为 100 元，估计该日租赁资产的公允价值为 80 000 元。 答疑编号 1088130407：针对该题提问（1）租赁开始日的会计处理第一步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值最低租赁付款额各期租金之和行使优惠购买选择权支付的金额150 0004100600 100（元）计算最低租赁付款额现值的过程如下：每期租金 150 000 元的年金现值：150 000PA（4，7%）优惠购买选择权行使价 100 元的复利现值100PV（4，7%）查表得知 PA（4，7%）3.3872，PV（4，7%）0.7629现值合计150 0003.38721000.7629508 156.29（元）500 000 元根据租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为资产公允价值 500 000 元。第二步，计算未确认融资费用未确认融资费用最低租赁付款额租赁开始日租赁资产的入账价值（不考虑初始直接费用）600 100500 000100 100（元）第三步，租赁资产最终的入账价值资产公允价值 500 000初始直接费用 1 000501000（元）第四步，2008 年 1 月 1 日作以下会计分录借：固定资产融资租入固定资产 501 000未确认融资费用 100 100贷：长期应付款 600 100银行存款 1 000 （2）按期支付租赁款、分摊未确认融资费用第一步，确定融资费用分摊率由于租赁资产入账价值为公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率，计算过程如下：根据下列公式，租赁开始日最低租赁付款的现值租赁开始日租赁资产公允价值。因为分期支付租金，所以可以得出：150 000PA（4，r）100PV（4，r）500 000（元）可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率。当 r7%时：150 0003.38721000.7629508 156.29500 000当 r8%时：150 0003.31211000.7350496 888.5500 000因此，7%r8%。用插值法计算如下：现值 利率508 156.29 7%500 000 r496 888.5 8%（508 156.29500 000）（508 156.29496 888.5）（7%r）（7%8%）计算得出：r7.72%。即融资费用分摊率为 7.72%。第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊融资费用（如表 134 所示）表 134 单位：元 日期 租金 确认的融资费用 应付本金减少额 应付本金余额 期初7.72% 期末500 0002008.12.31 150000 38 600 111 400 388 6002009.12.31 150000 29 999.92 120 000.08 268 599.922010.12.31 150000 20 735.91 129 264.09 139 335.832011.12.31 150000 10 764.17 139 235.83 1002012.1.1 100 100 0合计 600100 100 100 500 000 第三步，会计分录2008 年 12 月 31 日，支付第一期租金：借：长期应付款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 38 600贷：未确认融资费用 38 6002009 年 12 月 31 日，支付第二期租金：借：长期应付款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 29 999.92贷：未确认融资费用 29 999.922010 年 12 月 31 日，支付第三期租金：借：长期应付款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 20 735.91贷：未确认融资费用 20 735.912011 年 12 月 31 日，支付第四期租金：借：长期应付款 150 000贷：银行存款 150 000借：财务费用 10 764.17贷：未确认融资费用 10 764.17（3）租赁期届满时，购买该机器2012 年 1 月 1 日作以下会计分录：借：长期应付款 100贷：银行存款 100融资租赁的重点：（1）最低租赁付款额、最低租赁收款额要掌握：（2）租赁分类的原则；（3）固定资产的初始核算；（4）未确认融资费用摊销及其折现率的确定；（5）折旧的计算。（二）具有融资性质的延期付款购买固定资产形成的长期应付款，详见固定资产章节。例 5（P251）某公司 2008 年 1 月 1 日以分期付款方式购入一台设备，总价款为 150 万元，购货合同约定购买之日首付 60 万元，以后每年年末支付 30 万元，分三年于 2010年 12 月 31 日付清，假设银行同期贷款利率为 10%。根据上述经