2011年度企业所得税汇算清缴热点问题及主要政策变化

2011 年度企业所得税汇算清缴热点问题及主要政策变化 一、报送申报资料应注意的问题 （一）申报资料的种类 1.企业所得税年度纳税申报表及附表； 2.财务报表； 3.备案事项相关资料； 4.总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况； 5.资产损失税前扣除情况申报表； 6.委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具 的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告； 7.非金融企业因向非金融企业借款，按照合同要求在 2011 年度内首次支付利息并进行 税前扣除的，应在年度纳税申报时向主管税务机关报送“金融企业的同期同类贷款利率情 况说明”； 8.涉及关联方业务往来的，同时报送企业年度关联业务往来报告表； 9.主管税务机关要求报送的其他有关资料。 （二）需要提交的相关证据资料 涉及税收优惠中企业资格认定事项的，应提交相关资格认定的资料，包括：高新技术 企业认定、非营利性组织免税资格认定、技术先进型服务企业认定、动漫企业等认定事项。 涉及税前扣除及涉税处理的事项，需提交包括中介机构鉴证报告在内的证据资料，包 括：企业资产损失税前扣除专项申报、特殊性重组业务备案等事项。 （三）汇算清缴申报前应完成的涉税事项 1.特殊性重组业务备案； 2.企业资产损失税前扣除专项申报； 3.享受税收优惠审批（备案）事项。 国家税务总局关于企业所得税税收优惠管理问题的补充通知（国税函2009 255 号）明确纳入优惠管理范围的有：“免税收入、定期减免税、优惠税率、加计扣除、抵扣 应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免和其他专项优惠政策。” 实行备案管理的范围是：“除国务院明确的企业所得税过渡类优惠政策、执行新税法 后继续保留执行的原企业所得税优惠政策、新企业所得税法第二十九条规定的民族自治地 方企业减免税优惠政策，以及国务院另行规定实行审批管理的企业所得税优惠政策外，其 他各类企业所得税优惠政策，均实行备案管理。”多数企业存在的从事农林牧渔业项目的 所得减免税、研究开发费用加计扣除、固定资产缩短折旧年限或者加速折旧等税收优惠项 目都属备案管理的范围。 备案管理的要求：“列入事先备案的税收优惠纳税人应向税务机关报送相关资料，提 请备案，经税务机关登记备案后执行。对需要事先向税务机关备案未按规定备案的，纳税 人不得享受税收优惠，经税务机关审核不符合税收优惠条件的，税务机关应书面通知纳税 人不得享受税收优惠。”因此，纳税人应在汇算清缴前对符合优惠条件的涉税事项按要求 办理审批或备案手续。享受税收优惠审批事项的有：支持和促进就业减免税。 享受税收优惠事后报送相关资料的事项有：小型微利企业、国债利息收入、符合条件 的股息、红利等权益性投资收益、符合条件的非营利组织收入、地方政府债券利息收入、 铁路建设债券利息收入、金融机构农户小额贷款的利息收入等。 房地产开发企业以预售方式销售开发产品的，除按现行税法规定报送企业所得税年度 纳税申报表等申报资料外，还应向其主管税务机关报送开发产品（成本对象）完工情况 表及开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况报告。 二、以往企业所得税申报中较为突出的一般性问题 1.关于不征税收入与免税收入的区别 实际工作中，一些企业有软件产品即征即退的收入，有符合条件的非营利组织的收入 等，由于划分不清哪些属于不征税收入，哪些属于免税收入，申报表填列混淆。国家税务 总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（ 国税函201079 号）明确：“根据企业所 得税法实施条例第二十七条、二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成 本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。”财政部、国家税务总 局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知 （ 财税2008151 号）则规定：“企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应 纳税所得额时扣除，企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得 在计算应纳税所得额时扣除。”可见，“不征税收入”与“免税收入”企业所得税的计算 要求不同，不能混淆。 目前税法明确的不征税收入主要有：财政性资金、行政事业性收费、政府性基金。财 税2008 151 号文进一步明确：“财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门 的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即 征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。” 财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知 （ 财税200987 号）规定：企业从县以上政府部门取得的财政性资金，同时符合以下条件的， 可作为不征税收入：有拨付文件，规定专门用途；有专门的管理办法；企业对收支 单独核算。 作不征税收入后 60 个月内未发生支出未缴回财政的，应计入取得该资金第六年的收入 总额，相应支出允许税前扣除。 附表三纳税调整表，第 14 行为不征税收入，第 15 行为免税收入，第 38 行为不征税收 入用于支出形成的费用。一般情况下，第 14 行填列有不征税收入，对应的第 38 行应填列 不征税收入用于支出形成的费用，若尚未形成支出，数据为零，但连续 60 个月（五年）为 零，则应在第六年将全部不征税收入计入应税收入总额计税。 2.工资与三项费用的税前扣除 国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（ 国税函20093 号），明确 了合理性工资薪金的确认原则；明确了工资薪金总额的范围不含三项费用、五险一金；强 调按实际发放数税前扣除。实际操作中对资产负债表应付职工薪酬有年末未发放工资余额 的应作调增计税所得额处理。 财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知（ 财企2009242 号）规范了职工福利费 与工资薪金总额的范围，特别强调住房补贴、交通补贴或车改补贴、通讯补贴，应当纳入 职工工资总额，不再纳入职工福利费管理。 国税函20093 号文列明了职工福利费实际发生额在企业所得税前扣除的范围。要求对 职工住房、交通等所发放的各项补贴一律按职工福利费的要求在企业所得税前扣除，税法 和会计核算的要求存在一定的差异。按照企业所得税法的规定，会计处理与税法不一 致的，在计算应纳税所得额时，应按税收法律、行政法规的规定计算。 另外，有的企业在成本费用中有支付给退休人员的工资或补贴。按照企业所得税法 第八条和企业所得税法实施条例第二十七条的规定，企业发生的与取得收入有关的、 合理的支出准予在计算应纳税所得额时扣除。有关的支出是指与取得收入直接相关的支出。 企业发放给退休人员的工资和补贴，与企业取得收入不直接相关，因此不准予从税前扣除。 企业所得税法实施条例第四十二条规定：除国务院另有规定外，企业发生的职工 教育经费支出，不超过工资薪金总额 2.5%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度 结转扣除。 国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知（ 国税函2009202 号）规定， 软件生产企业职工教育经费中的职工培训费可全额扣除，其余教育经费按比例扣，不能准 确划分的全部按比例扣。职工教育经费一般包括：培训费用、购买教育设备、奖励、教育 管理费等。可以全额扣除的只是职工培训费用一项。 财政部、国家税务总局对中关村科技园区建设国家自主创新示范区有关职工教育经 费税前扣除试点政策的通知（ 财税201082 号）规定：自 2010 年 1 月 1 月至 2011 年 12 月 31 日止，对示范区内科技创新创业企业发生的职工教育经费支出，不超过工资总额 8% 的部分，准予在计算应纳税所得时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 国家税务总局关于税务机关代收工会经费企业所得税税前扣除凭据问题的公告（国家税务总局 公告 2011 年第 30 号）明确：自 2010 年 1 月 1 日起，在委托税务机关代收工会经费的地区， 企业拨缴的工会经费，也可凭合法、有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。 3.研发费用的扣除 国家税务总局印发的企业研发费用税前扣除管理办法（试行）（国税发2008 116 号，以下简称“116 号文”），对研发活动的定性和研发费用的范围都作出了明确规定。 在实际操作中，有的企业只是对进口产品进行本地化修改，不属于研发活动的范畴，也纳 入了研发费用进行加计扣除。有的企业将不属于研发费用的会议费、差旅费等开支归集到 研发费用中加计扣除。116 号文对研发费用的范围以正列举的方式列举了八类费用，且取 消了以前“与研发活动直接相关的其他费用”的开放性规定，将研发费用的范围严格限定 在列举的八类费用中，应严格按 116 号文件操作。 4.附表三中有关费用的调整 根据企业所得税法第二十一条规定，“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计 处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计 算”，税会差异的有关事项应通过附表三进行调整。实际操作中附表三漏填调整项目，造 成应纳税所得额错误的现象较为普遍。如业务招待费支出是一般企业都要发生的一项经营 费用，税法规定业务招待费支出按实际发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售（营 业）收入的 5，按两个标准孰低的原则进行扣除。只要有业务招待费发生，必然要填写 附表三的相关项目。其次企业有滞纳金、罚款等支出也存在附表三未进行调整的问题。再 有企业在附表三中填列了“账载金额”和“税收金额”，且二者数额不一致未在调整金额 栏作相应的调整。上述问题应在汇算清缴中核实确认，以降低税收风险。 三、2011 年度主要税收政策的新变化 1.企业资产损失所得税前扣除管理办法（ 国家税务总局公告 2011 年第 25 号）界定了 准予在企业所得税前扣除的资产损失包括：实际资产损失和法定资产损失两类。将资产损 失的管理方法由自行计算扣除或审批调整为向税务机关申报后方能扣除，未申报的不能从 税前扣除。明确资产损失申报材料可以作为年度纳税申报的附件。申报分为清单申报和专 项申报，列举了清单申报的范围，企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失， 可以采取专项申报的形式申报扣除。将原审批的资产损失扣除，改为以专项申报的方式向 税务机关申报扣除。明确了清单申报和专项申报应报送的资料。新增了无形资产、在建工 程有关损失的扣除规定。调整了国家税务总局跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理 暂行办法（ 国税发200828 号）对分支机构资产损失的管理规定。明确了对税前扣除资产 损失的后续管理要求。删除了原办法对数额较大、影响较大的资产损失项目，应聘请行业 内的专家参加鉴定和论证的要求，减轻了企业确认损失时的负担。明确收取假币造成的现 金损失应当提供“金融机构出具的假币收缴证明”。明确企业按独立交易原则向关联企业 转让财产而发生的损失列入可以税前扣除的范围。删除了原办法中“国家规定可以从事贷 款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失不得税前扣除”的规定，即企业间因借款 发生的资产损失可以在税前扣除。该办法是办理资产损失税前扣除的程序性文件，汇算清 缴前应详细了解新办法的具体要求。 2.国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（ 国家税务总局公告 2011 年第 34 号）明确 金融企业同期同类贷款利率的确定为：企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除 时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。明 确由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，符合与取得收入相 关的原则，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。明确了企业发生的成本、费用，由于 各种原因未能及时取得该成本费用的有效凭证，预缴时可暂按账面发生金额进行核算，但 在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭据。明确了房屋、建筑物固资产改扩建 的税务处理办法；明确了投资企业撤回或减少投资的税务处理；明确了航空企业空勤训练 费的扣除问题。 3.国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告（ 国家税务总局公告 2011 年第 36 号）、财政部、国家税务总局关于地方政府债券利息收入企业所得税政策的通知 （ 财税201176 号）、财政部、国家税务总局关于铁路建设债券利息收入企业所得税政策的通知 （ 财税201199 号），分别对国债投资收入征免税界限作出了明确；对企业取得的 2009 年、 2010 年、2011 年发行的地方政府债券利息所得免征企业所得税；对企业持有的 2011 年至 2013 年发行的中国铁路建设债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。 4.国家税务总局关于高新技术企业资格复审期间企业所得税预缴问题的公告（国家税务总局公 告 2011 年第 4 号）、财政部、国家税务总局关于高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免问题的通 知（ 财税201147 号），分别明确了高新技术企业应在资格期满前三个月内提出复审申请， 在复审通过前在其高新技术企业资格有效期内，其当年企业所得税暂按 15%的税率预缴； 高新技术企业来源于境外所得可以按照 15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免 限额时，可按照 15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。 5. 财政部、国家税务总局关