建筑业营业税改征增值税 税负测算分析

随着建筑业营业税改征增值税的开展，建筑企业税负变化到底如何，将面 临哪些变化是必须考虑的问题。本文以实地调研数据为样本，根据财政部国 家税务总局关于印发营业税改征增值税试点方案的通知(财税2011 110 号)明确的建筑业适用 11%税率，对“营改增”后可能引起的税负变化进 行了分析，供纳税人参考。 一、建筑业特点及主要风险 建筑业纳入增值税征税范围后，按照一般计税方法计算应交增值税，与其 他增值税一般纳税人相比，目前建筑业存在以下主要特点及涉税风险： (一)建筑业财务核算不规范。据了解，建筑业的财务核算主要由工程项目 部门按预算成本提供报账凭证，并非按照实际采购业务据实计账。这一做法对 营业税直接依工程收入按适用税率计税影响不大。“营改增”后，工程成本及 其原始凭证直接影响增值税税款计算，工程项目部门某些采购业务不能取得增 值税专用发票将直接影响税款的抵扣，而工程项目部门为报账虚构购进业务取 得扣税凭证将涉嫌偷逃增值税。 (二)建筑业人工费用占比高。建筑业属于劳动密集型行业，人工费用占总 成本的比例相对较高。经测算，建筑企业人工费用约占全部成本的 30%。与其 他行业相比，建筑业人工费用占营业收入的比例较高，建筑业工程收入中增值 较多，“营改增”后税负可能上升较多。 (三)建筑业采购市场不规范。建筑企业的多数大型设备，如挖掘机、吊机 等是通过租赁得来，有的则是由劳务工队带机作业，不少主材如砂石、砖等以 及一些辅料，如铁丝、扣件等是向增值税小规模纳税人购买的，难以取得增值 税专用发票，将导致建筑业“营改增”后税负增加。 二、建筑业“营改增”税负测算方法 为了便于对“营改增”前后税负变化进行对比，我们将“营改增”后的增 值税税负界定为应纳增值税额与含税工程收入之比。即： 增值税税负=增值税应纳税额 含税工程结算收入 增值税应纳税额=工程销项税额- 工程进项税额 工程销项税额=工程结算收入 (1+11%)11% 工程进项税额= 材料等含税成本(1+ 材料等适用税率 )适用税率 全部实施“营改增”后，增值税链条会逐步健全，建筑业进项税抵扣范围 会逐步扩大并完善，因此区分两种情况分别测算建筑业“营改增”后的税负情 况。 第一种情况，假定除人工费用外的全部材料费用都可以取到增值税专用发 票。因为随着“营改增”的推行，建筑企业为了减轻自身的税收负担，必然会 选择增值税一般纳税人采购材料，索取增值税专用发票扣税。 安越财务培训 第二种情况，按照建筑企业估计，目前只有部分项目可以取得增值税扣税 发票。 三、建筑业营改增税负的具体测算 我们选择了省内较大建筑企业，其业务也具有一定的代表性。以下是根据 近年两个已完工项目的相关数据指标进行的税负测算。 (一)“营改增”税负测算 wy 项目工程结算收入 87,200,000 元，工程成本为 80,077,897 元。 yw 项目工程结算收入 128,500,255.27 元，工程成本为 118,983,295.46 元。 1.销项税额的测算 wy 工程销项税额 =87,200,000(1+11%)11%=8,641,441(元) yw 工程销项税额 =128,500,255(1+11%)11%=12,734,260(元) 2.进项税额的计算 分全部材料可扣税和部分材料可扣税两种情形，其中混凝土、预拌砂浆、 砖、砂石按 3%征收率扣税，其他材料按 17%税率扣税计算如下： 外购项目成本及进项税额计算统计表 根据上表计算，wy 项目全部可以取得进项税的情况下进项税 6,837,820.17 元，部分取得进项税的情况下，进项税 3,493,419.67 元;yw 项目 全部可以取得进项税的情况下进项税 9,942,917.66 元，部分取得进项税的情况 下，进项税 5,105,454.77 元。 3.“ 营改增 ”后的税负变化 情形之一：材料可全部扣税情况的税负 Wy 项目应交增值税额=8,641,441-6,837,820=1,803,621( 元) 增值税税负=1,803,62187,200,000=2.07% Yw 应交增值税额 =12,734,260-9,942,915=2,791,345(元) 增值税税负=2,791,345128,500,255=2.17% 情形之二：部分材料可扣税情况的税负 wy 应交增值税额 =8,641,441-3,493,420=5,148,021(元) wy 增值税税负 =5,148,02187,200,000=5.90% yw 应交增值税额 =12,734,260-5,105,454=7,628,806(元) 增值税税负=7,628,806128,500,255=5.94% 4.“ 营改增 ”后保持原税负不变的税率 安越财务培训 “营改增”之前，建筑企业营业税的实际税负率为 3%。假设税负平衡点 的增值税税率为 x，如果维持改革前后的税负不变，那么：工程结算收入 3%=工程结算收入 (1+x)x-当期可抵扣进项税额 A. 在全部材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出 wy 项目 x=12.16%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下， wy“营改增” 后增值税税率应设计为 12.16%;计算出 yw 项目 x=12.03%，即建筑企业营业 税保持原税负 3%不变的情况下，yw“营改增”后增值税税率应设计为 12.03%; B. 在部分材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出 wy 项目 x=7.49%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，wy 项目“营改增” 后增值税税率为 7.49%，yw 项目的 x=7.53%，即建筑企业营业税保持原税负 3%不变的情况下，yw 项目“营改增”后增值税税率为 7.53%。 (二)分析与结论 在前述 wy 和 yw 两个项目中，假定全部材料可以扣税，其应纳增值税占 含税工程收入的比率分别为 2.07%和 2.17%，明显低于改革前 3%的营业税税 负率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣税凭证的情形测算，企业的实际 税负率分别达到了 5.90%和 5.94%，远远高于“营改增”之前 3%的税率。如 果要达到改革前营业税的税负水平，两个项目的增值税率分别为 7.56%和 7.49%。 由此可见，建筑业税负的高