企业税务会计 工作总结

-精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 1 企业税务会计工作总结 企业开办费的会计与税务处理总结 2014-8-5 15:47 最近的参加过事务所的几个项目 都涉及到开办费问题，各家的处理也不 尽相同，因此想整理相关资料以期对此 问题有个更为深入的了解。由于大多是 对现有各家观点的整理和归纳，难免有 矛盾之处，请大家批评指正。 一、开办费的基本概念开办费的 概念 开办费指企业在企业批准筹建之 日起，到开始生产、经营之日止的期间 发生的费用支出。包括筹建期人员工资、 办公费、培训费、差旅费、印刷费、注 册登记费以及不计入固定资产和无形资 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 2 产购建成本的汇兑损益和利息支出。 对于开办费的理解至少需要从两 个维度去分析和和理解。 筹建期间的界定 对于筹办期，新税法并未明确规 定，一般参照外商投资企业及外国企 业所得税法实施细则进行界定和分析。 1、筹建期起点的界定 开办费的起点为“ 被批准筹办之 日”，实务中一般选择工商营业执照上 的成立日期。 其中房地产企业另有规定： 国税发 153 号关于外商投资企业 从事房地产开发经营征收所得税有关问 题的通知 ： 二、关于实际经营期起始日期的 确定问题 专业从事房地产开发经营的外商 投资企业，应以其首次取得房地产开发 经营项目之日，确定为税法实施细则第 七十四条法规的实际开始生产、经营之 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 3 日。如其首次取得房地产开发经营项目 的日期是在营业执照签发日之前，则应 以其营业执照签发之日确定为税法实施 细则第七十四条法规的实际开始生产、 经营之日。 但是新的所得税法实施以后国税 发 153 号实质上已经被废止，税法中并 没有对房地产开发经营企业的筹建期起 点问题作出进一步解释。 2、筹建期终点的确定 开办费的终点为“ 开始生产、经 营之日”，一般是指企业取得第一笔主 营业务收入的之日，税法本身对于结束 之日的理解却不同，主要有： 提法一：关于新办企业所得税 优惠执行口径的批复国税函 1239 号 规定：对新办企业、单位开业之日的执 行口径统一为纳税人取得营业执照上标 明的设立日期。 提法二：国家税务总局关于印 发税收减免管理办法的通知款规 定：新办企业减免税执行起始时间的生 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 4 产经营之日是指纳税人取得第一笔收入 之日。 提法三：国税总局 2014 年 04 月 27 日回复：企业自开始生产经营的年度” ，应是指企业的各项资产投入使用开始 的年度，或者对外经营活动开始年度。 一种可以接受的总结性观点：国税发 2014129 号将新办企业生产经营之 日重新定义了一次，但不具有溯及力， 在没有新的正式文件下发以前， 2014 年 10 月 1 日之后设立企业生产经营之 日判定执行标准就应该是纳税人取得第 一笔 收入之日，而国税函2014 1239 号对新办企业生产经营之日的认定 依然有效，但只针对 2014 年 10 月 1 日 之前成立的企业。 至于“国税总局 2014 年 04 月 27 日回复：企业自开始生产经 营的年度”，应是指企业的各项资产投 入使用开始的年度，或者对外经营活动 开始年度。 ”由于不是正式文件，不能作 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 5 为执法依据，而且总局的咨询回复与正 式下发执行公文不完全一致的情况是有 可能发生的，在实务中如果对此不确定， 可以咨询当地税务机关。 开办费的内容 开办费主要包括以下内容： 1、筹建人员开支的费用 筹建人员的职工薪酬性质的费用： 具体包括筹办人员的工资、奖金等工资 性支出，以及应交纳的各种社会保险。 在筹建期间发生的如医疗费等福利性费 用，如果筹建期较短可据实列支，筹建 期较长的，可按工资总额的 14%计提职 工福利费予以解决。 差旅费：包括筹建期间筹办人员 的市内交通费和外埠差旅费。 董事会费和联合委员会费 2、企业登记、公证的费用：主 要包括登记费、验资费、税务登记费、 公证费等。 3、筹措资本的费用：主要是指 筹资支付的手续费以及不计入固定资产 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 6 和无形资产的汇兑损益和利息等。 4、人员培训费：主要有以下两 种情况：引进设备和技术需要消化吸收， 选派一些职工在筹建期间外出进修学习 的费用；聘请专家进行技术指导和培训 的劳务费及相关费用费用。 5、企业资产的摊销、报废和毁 损 6、其他费用：筹建期间发生的 办公费、广告费、交际应酬费；印花税； 经投资人确认由企业负担的进行 可行性研究所发生的费用；其他与筹建 有关的费用，例如资讯调查费、诉讼费、 文件印刷费、通讯费以及庆典礼品费等 支出。 不列入开办费范围的支出 1、取得各项资产所发生的费用。 包括购建固定资产和无形资产。 2、规定应由投资各方负担的费 用。如投资各方为筹建企业进行了调查、 洽谈发生的差旅费、咨询费、招待费等 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 7 支出。我国政府还规定，中外合资进行 谈判时，要求外商洽谈业务所发生的招 待费用不得列作企业开办费，由提出邀 请的企业负担。 3、为培训职工而购建的固定资 产、无形资产等支出不得列作开办费。 4、投资方因投入资本自行筹措 款项所支付的利息，不得计入开办费， 应由出资方自行负担。 5、以外币现金存入银行而支付 的手续费，该费用应由投资者负担。 需要从以下几个维度去把握一项 费用是否属于开办费：区分费用化支出 和资本化支出：费用化支出可以在筹建 期间进入当期损益，也就是可以作为开 办费核算，但是资本化支出由于其收益 期间不局限于筹建期间，所以不可以将 其全部作为费用化支出。正确区别筹建 期间相关支出的主体，只要公司本身实 际发生的相关支出方可作为开办费支出， 不能将股东的投资过程或者其个别性支 出作为公司筹建期间的支出。 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 8 筹建期间的在所得税的税前列示 同样需要受相应的比例上限限制的规定， 企业发生的与生产经营活动有关的业务 招待费支出，按照发生额的 60%扣除， 但最高不得超过当年销售收入的 5。 因此，企业发生的业务招待费，应当按 照当年销售收入的 5与发生额的 60% 进行比较，按照孰低原则进行扣除。 ） 。 二、开办费的会计处理企业会计 制度的开办费会计处理 企业会计制度第五十条规定： “除购建固定资产以外，所有筹建期间 所发生的费用，先在长期待摊费用中归 集，待企业开始生产经营当月起一次计 入开始生产经营当月的损益。如果企业 长期待摊的费用项目不能使以后会计期 间受益的，应当将尚未摊销的该项目的 摊余价值全部转入当期损益。 企业会计准则的开办费会计处理 从 2014 年 1 月 1 日开始，新会 计准则体系在我国的上市公司执行，许 多企业也执行了新准则。新准则对开办 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 9 费的会计处理相对于行业会计制度、企 业会计制度而言，发生了一定的变化。 从企业会计准则应用指南 附录“会计科目与主要帐务处理” 中 关于“管理费用 ”会计科目的核算内容与 主要帐务处理中规定“ 企业在筹建期间 内发生的开办费，包括人员工资、办公 费、培训费、差旅费、印刷费、注册登 记费以及不计入固定资产成本的借款费 用等在实际发生时，借记本科目，贷记 “银行存款”等科目。 ”，开办费的会计处 理有以下特点： 1、改变了过去将开办费作为资 产处理的作法。开办费不再是“长期待 摊费用”或“递延资产”，而是在实际发 生时直接将其费用化。 2、新的资产负债表没有反映“开 办费”的项目，也就是说不再披露开办 费信息。 3、明确规定，开办费在“管理费 用”会计科目核算。 4、统一了开办费的核算范围， -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 10 即开办费包括筹办人员职工薪酬、办公 费、培训费、差旅费、印刷费、注册登 记费以及不计入固定资产成本的借款费 用等。 5、规范了开办费的帐务处理程 序，即开办费首先在“ 管理费用 ”科目核 算，然后计入当期损益，不再按照摊销 处理。 实际上来说，很多专业人士认为， 执行新准则后的实企业已经没有开办费 的概念，不能资本化的支出一律在发生 当期直接费用化处理，不能计入长期待 摊费用。原先界定的开办期的概念其处 理方法实质上已经跟经营期趋于一致， 这也是国际会计准则趋同的要求。 三、开办费的税务处理 开办费的税务处理的可选择性 中华人民共和国企业所得税法 及其实施条例从 2014 年 1 月 1 日 开始在我国实施。新税法不仅统一了内 外资均适用的所得税法、降低了所得税 税率，而且在资产处理、税前扣除等与 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 11 会计核算密切相关的诸多方面有了重大 变化与突破。 原企业所得税暂行条例实施细 则第三十四条规定：企业在筹建期发 生的开办费，应当从开始生产、经营月 份的次月起，在不短于 5 年的期限内分 期扣除。 而新企业所得税税法并没有关于 开办费税前扣除的相关规定，我们只能 在扣税项目和相关规定上推测开办费的 扣除。新企业所得税法第十三条规 定：在计算应纳税所得额时，企业发生 的下列支出作为长期待摊费用，按照规 定摊销的，准予扣除： 已足额提取折旧的固定资产的改 建支出； 租入固定资产的改建支出； 固定资产的大修理支出； 其他应当作为长期待摊费用的支 出 从上述可以看出，长期待摊费用 不包括开办费，而企业所得税法实施 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 12 条例第六十八条和第六十九条是对 企业所得税法第十三条的解释与说 明的，从中也没有看出关于开办费税前 扣除的任何表述。由此可见，新税法对 开办费的税前扣除至少在企业所得税 法实施条例和企业所得税法中不 再有限制规定。为此，可以认为新税法 没有将开办费列为长期待摊费用，是为 了和会计准则及会计制度的处理一致， 即企业可以从生产经营当期一次性扣除。 新所得税法虽然没有关于开办费税前扣 除相关政策的表述，但并不表明对开办 费没有税前扣除限制。 国家税务总 局关于企业所得税若干税务事项衔接问 题的通知明确，新税法中开办费未明 确列作长期待摊费用，企业可以在开始 经营之日的当年一次性扣除，也可以按 照新税法有关长期待摊费用的处理规定 处理，但一经选定，不得改变。也就是 说，新税法下企业开办费既可以一次性 扣除也可以分期摊销。当然，企业在新 税法实施以前年度未摊销完的开办费， -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 13 也可以根据上述规定处理。即如果企业 以前将开办费列入长期待摊费用的，未 摊销的部分可以一次摊入 2014 年的费 用中，也可以根据企业需要选择按照新 税法有关长期待摊费用的处理规定处理。 但要注意， 企业所得税法实施 条例第七十条规定，企业所得税法第 十三条第四项所称其他应当作为长期待 摊费用的支出，自支出发生月份的次月 起，分期摊销，摊销年限不得低于 3 年。 因为新企业会计准则下开办费一 次性进入当期损益，在管理费用中核算， 而不在长期待摊费用中核算。新企业所 得税法没有明确要求开办费作为长期待 摊费用进行摊销，也即可以选择按照与 会计准则一致的处理方法，使得会计和 税法在开办费的处理问题上可以没有所 得税暂时性差异。此外，由于可选择性 问题的存在，在实际操作过程中可以通 过两种不同方式的选择进行税收筹划。 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 14 筹建期间所得税的处理 1、筹办期是否作为计算损益的 年度 国税函201479 号关于贯彻 落实企业所得税法若干税收问题的通知 第七条 中明确规定：企业自开始生产 经营的年度，为开始计算企业损益的年 度。企业从事生产经营之前进行筹办活 动期间发生筹办费用支出，不得计算为 当期的亏损，应按照国家税务总局关 于企业所得税若干税务事项衔接问题的 通知第九条规定执行。因此，筹办期 不作为计算损益的年度。举例来说，如 果公司 2014 年至 2014 属于筹建期， 2014 年 1 月开始正式生产并取得收入但 是未盈利，计算亏损可抵扣年限应该从 2014 年开始，而非从 2014 年开始起算。 2、筹办期所得税纳税申报表的 调整事项 按照筹办期和生产经营期的跨期 不同需要区别对待。 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 15 纯筹建年度的纳税调整。由于纯 筹建年度一般不存在收入，因此会计上 必然因支出开办费而发生亏损，但税收 上规定支出开办费不得计算为当期亏损。 这样在纯筹建年度纳税申报时，必须 在企业账面亏损的基础上进行纳税调增， 使调整后企业应纳税所得额为 0。 纯生产经营年度涉及开办费的纳 税调整。在纯生产经营年度。按规定对 筹建期间的开办费进行摊销，即“进行 税前扣除”时，由于此时原开办费已计 入筹建期间损益。这样不论是一次性摊 销或者是分期摊销，当年会计利润总额 中都不反映税收上的摊销额，因此纳税 申报时应按摊销的开办费调减应税所得， 直至税收上将可扣除的开办费全部摊销 完毕为止。 在既有开办费支出，又在后期开 始生产经营活动的年度，应比照以上会 计处理时的方法，按照当年支出开办费 与当年应摊销开办费的差额确定调增或 调减。当年成立、当年投产经营的企业， -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 16 除存在因特殊需要分期摊销开办费的情 况外，无须因开办费作纳税调整。 如果在筹办期被核定所得税税种 而且要申报企业所得税，如何才能保证 筹办期开办费造成的亏损不计入亏损年 度？ 这个问题也讨论了很多，不赘述： 如采用企业会计制度，开办费计入长 期待摊费用，开始经营年度之日起不低 于 3 年摊销；如果采用会计准则，开办 费计入管理费用，开始经营之日一次性 计入损益！相关申报表填写，新办企业 筹办期由开办费造成的亏损不计入亏损 年度在申报上最主要是要注意申报表 “应纳税所得额 ”应该为 0，计入长期待 摊费用的，利润表全部为零，对应所得 税零申报；采用准则计入管理费用的， 利润表为负数，申报表应纳税所得额为 负数，此时调增应税税所得额保证为 0，待开始经营年度汇缴时以管理费用 归集的开办费一次性调减！各地处理方 法可能不一致，殊途同归！ -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 17 3、筹办期的业务招待费、广告 及业务宣传费如何进行税前扣除 企业所得税法实施条例第四 十三条、四十四条：企业发生的与生产 经营活动有关的业务招待费支出，按照 发生额的 60%扣除，但最高不得超过当 年销售收入的 0.5%。企业发生的符合 条件的广告费和业务宣传费支出，除国 务院财政、税务主管部门另有规定外， 不超过当年销售收入 15%的部分，准予 扣除。超过部分，准予在以后纳税年度 结转扣除。 业务招待费需要按照营业收入比 例进行限额扣除，但是由于筹建期未取 得营业收入，且不能递延到以后年度扣 除，故无法计算可扣除限额。因此，企 业筹建期间发生的业务招待费性质的支 出不允许税前列支。具体可以参见国家 税务总局纳税服务司 2014 年 09 月 26 日的答复。 但是，国家税务总局关于企业 所得税应纳税所得额若干税务处理问题 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 18 的公告，二一二年四月二十四日 ， 五、关于筹办期业务招待费等费 用税前扣除问题 企业在筹建期间，发生的与筹办 活动有关的业务招待费支出，可按实际 发生额的 60%计入企业筹办费，并按有 关规定在税前扣除；发生的广告费和业 务宣传费，可按实际发生额计入企业筹 办费，并按有关规定在税前扣除。 在 2014 年第 15 号文的出台对于 之后对于筹办期的业务招待费的争论可 谓尘埃落定，则可以按照实际发生额的 60%并且不受营业务收入的限制而直接 计入开办费 并按照开办费的处理方法。 而广告费和业务宣传费则应归集， 由于其可以在以后年度扣除，待企业生 产经营后，按规定扣除。 四、开办费的审计要点 开办费的审计主要是相关税务风 险的关注，实务中一般并不是审计重点 关注对象，除非企业存在开办期间的盈 -精选财经经济类资料- -最新财经经济资料-感谢阅读- 19 余管理或者其他不良操作动机，否则只 要实施一般性的审计程序予以关注即可。 筹建期开办费期间的审计 由于开办费的期间界定具有一定 的规定，因此，审计时需要关注企业在 开办期间列支的相关费用是否存在跨期 问题，在审计程序中我们可以采用截止 测试对开办费的归属期间核算问题进行 分析，如果存在大额跨期，可以进行调 整。 筹建期开办费的内容的审计 需要从以下几个维度去把握一项 费用是否