大企业税收管理的国际透视及对我国的启示

大企业税收管理的国际透视及对我国的启示（大企业税收管理的国际透视及对我国的启示（江苏国税调研江苏国税调研总第总第 41 期）期） 2007 年 08 月 04 日 21:07:42 编辑：金冈 来源：江苏国税网 薛裕元 秦 凌 摘要：近年来，按照纳税人的不同规模进行分类管理已成为各国税务机关改革 的重点，而对大企业实施专业化管理又是其中最重要的环节和内容。在税收管理的 实践中，美国、英国、日本、澳大利亚等发达国家积累了大量大企业管理的经验。 随着我国经济的发展，跨区域经营、整体规模大、内部结构复杂、信息化程度高的 大企业越来越多，其对国家财政的贡献和影响也日益突出。传统的低层面、分散型 的税务管理已无法满足需要，因此如何学习借鉴国外的先进做法和经验，对其实行 适当、有效的税收管理也是当务之急。 在过去的二三十年里，各国税务机关的组织结构有个明显的趋势，即从税种管 理演变为功能管理并进一步向纳税人分类管理过渡。在税制改革的浪潮中，各国开 始接受“管理问题是税制改革的核心而不是辅助的问题”（理查德M伯德， 1989）这样一种观点，纷纷简化税制、降低税率、扩大税基、改善管理，并开始推 行以纳税人为中心，为纳税人服务的管理理念，加大对大企业的监管力度。目前， 采取分类管理的税收征管模式已成为各国税务机关改革的重点。在税收管理的实践 中，美国、英国、日本、澳大利亚等发达国家，经过近十年的探索和实践，在大企 业管理方面，积累了丰富的经验。 一、建立大企业管理的国际视角一、建立大企业管理的国际视角 1、发达国家大企业专业化管理的历程 在世界各国，数量相对较少、规模很大的纳税人缴纳的税款占了税收收入的大 部分。这些纳税人能否依法纳税对税款征收有着重要的影响。由于大企业往往具有 经营多样、业务复杂、涉税事务繁多并进行专业税收筹划的特点，使其在税法遵从 上存在较大的风险。为尽可能规避这些风险，西方发达国家相继成立了专门管理大 企业的税务机构，进行有效的税收管理。 澳大利亚联邦税务局(ATO)在 1994 年把企业纳税领域分为大企业领域和小企业 领域两部分，从纳税人按交易类型进行的管理向强化为大、小型纳税人负责的管理 方向转变。把资源投入到税收收入最大、情况复杂的征税领域中去，同时对复杂问 题进行持续监控，增加对纳税人和行业的了解。 美国国内收入局(IRS)于 2000 年成立大中型企业机构(LMSB)，从纯粹的区域性 组织机构转变为与企业类型相对应的组织机构，确立了通过公平执法为纳税人提供 优质服务的目标，针对纳税人的不同特点提供相应的服务。 日本国税厅（NTA）1947 年成立时，在每个区域税务局下属的检查和涉税调查 处中都设有检查部门，负责对高收入个人和大企业进行专门税务检查。1960 年调 查科针对特大公司设立了特大公司科，1998 年调查处设立了国际科，处理对国际 交易的涉税事宜。 英国国内税务局(IR)于 1997 年建立大企业管理局(LBO)，包括 13 个大企业办 公室处理公司税事宜，目的在于确保大企业和高收入者能依法纳税，帮助纳税人遵 守纳税义务，保证税收收入。 2、大企业纳税人的划分标准 根据国际货币基金组织的调查，大企业纳税人的确定标准主要与其营业额、资 产额、注册资本、应纳税款等指标有关。而单一采用某一种指标作为标准是不合适 的，往往需要对这些指标进行认真分析和综合运用。具体来看，各国的划分标准也 不完全一致： 澳大利亚是以企业的营业额为标准来划分大企业和中小企业的。大型企业为营 业额超过 1 亿美元的集团或独立经济实体，中型企业为营业额在 1000 万至 1 亿美 元之间的企业，小型企业为营业额在 1000 万美元以下的公司。值得注意的是，集 团企业是被作为整体而不是各自独立的企业来看待。采用营业额为标准，能更真实 的反映企业的复杂程度，并为小企业渐渐进入大企业行列留有空间。 美国大中型企业管理局把资产 1000 万美元以上的公司和流通企业作为大企业。 大中型企业管理局又对这些大企业分为两类 CIC 和 IC，CIC 是指经营业务复杂需要 审计小组协作审计的超大企业，IC 就是一般的大企业。CIC 的确立标准包括资产价 值、子公司数量、对其进行税务检查所需的税务专家数量及按美元计算的收入水平。 日本国税厅对企业分类的标准是资本总额达到 1 亿日元以上的国内大企业以及 外国公司（含常设机构）。资本总额的波动比营业额波动要小，并且受经济状况影 响较小，因此，用资本总额作为反映企业规模大小的指标，日本税务机关很容易确 定哪些为大企业。大企业数量占所有企业总数的 1.3%。 英国的大企业分类标准高于其他国家对大企业的分类标准，符合标准的大企业 几乎都是非常大的跨国集团。受到大企业管理局管辖的企业所雇佣的职员超过全英 国职员总数的 60%以上。有些行业比如金融业、建筑业、保险业因其自身经营的复 杂性，也作为大企业来管理。 3、大企业管理机构的职能设计 澳大利亚的大企业及国际税务局（LB&I）把精力集中到为纳税人提供更好的服 务，以及处理审计、转让定价和资本弱化等问题上。税务人员的层次从整体上来说 比其他部门要高，一般具有各种知识背景，如会计、律师、经济师、统计人员、金 融分析师和商业分析人员，还雇佣一些专业人士，如具有金融管理、信息技术、人 力资源管理和项目管理经验的人员。 美国大中型企业管理机构（LMSB）把大企业划分为五个行业类型进行管理：零 售、食品和药品行业；大型制造行业；金融服务行业；通讯、媒体和技术；以及自 然资源。此机构还负责国际涉税事项，包括国际技术指导、税收协定和情报交换的 税务管理以及代理性国际项目管理。同时也负责评价纳税人行为和市场趋势、进行 环境调查等，以便对人力物力资源的使用做出更好的规划。 日本国税厅下设东京国税局、大阪国税局和名古屋国税局，在各级国税局下设 税务署。税务署负责处理申报表、税收收入的管理和对个人及小企业的检查，不负 责大公司。区局的大企业管理机构主要负责对大公司进行审计，对个人和小企业的 特别审查和犯罪案件调查。大企业管理局和公司局、预提所得税局及诉讼局关系密 切，以确保对所有纳税人的税务处理的一致性和公平性。 4、大企业管理机构的具体工作 在美国和澳大利亚，大企业管理机构的职能是有限职能，而非全职能。他们不 承担纳税人所有的税收管理事务，而把精力集中到处理风险分析、审计、转让定价 和资本弱化等问题上。 澳大利亚大企业及国际税务局（LB&I）的工作重点是风险评估和风险分析。这 种风险分析可以是针对某个行业、某个交易或者针对整个税基，风险管理的结果取 决于风险的性质以及对待风险的认识。建立风险机制能更好地了解其管辖的纳税人。 它使大企业管理局能够对所有纳税人的风险情况作出合理正确的判断，从而支持大 企业管理局在税务遵从、税收收入和管理效率方面的工作。 美国大企业管理局对经营业务复杂的超大企业运用审计小组进行协作审计，审 计覆盖面约达 70%。由于美国税法的复杂性，为确保相同情况的企业得到公平的税 务处理，预测纳税遵从风险并作出及时处理也是该机构的重要职责。 英国的大企业管理局对所辖纳税人进行风险评估，并按照企业规模和业务本质 来确定适当的税务处理。所评估的风险包括：纳税人的遵从态度、与税务局的关系 是否影响税务遵从、应缴未缴的税款或延期纳税风险、由于税法缺陷或不足而引发 的税款流失风险、税收筹划安排而引起的税款流失风险等等。 二、国外大企业管理的经验对我国的启示二、国外大企业管理的经验对我国的启示 从上述各国的管理实践来看，设立大企业管理局是加强大企业税收控管、促使 他们遵从税法的前提和关键。他们的经验是：对大企业进行专业化管理不但可以促 使这些户数少、税额高的大企业遵守法律，而且可以帮助他们发现自己履行纳税义 务的缺陷，改进核心业务的运作能力。 随着经济的发展，我国境内跨区域经营、整体规模大、内部结构复杂、信息化 程度高的大企业越来越多，而目前低层面、分散型的管理无法真正管理到位，阻碍 了总体税收管理效率和水平的提高。因此，对大企业的管理如果仅仅依靠常规管理， 税务机关将无法全面掌握大企业的纳税能力、获利能力和实体功能，缺乏广泛的信 息资料来正确分析、预测、规划税收收入，远不能涉及深层次的问题。笔者认为， 要改变这一现状，只有适时调整管理目标，通过建立专业管理机构，实施专业化管 理，逐步推动大企业税务管理由表层向内核发展。 1、借鉴国际经验，确定划分大企业管理的标准 我国的大企业与国外相比略有不同，主要表现在：大多数内资的大企业是国有 企业，而且集中在银行、金融、邮政、通讯、铁路、航空、石油等行业；大多数外 资大企业，有大量的税收优惠可以享受，同时也存在不少亟待解决复杂的税务问题。 因此在对大企业划分标准问题上就不能简单的采用一种方法，而应当综合运用。参 考发达国家的先进做法，笔者认为可以有以下几种划分方法：（1）运用资产、注 册资本、营业额、纳税额的标准，按企业规模分类，；（2）特定行业、复杂行业， 如电信业、金融业、石油业、交通业；（3）跨国的大企业、或在中国跨区域的、 连锁性的行业；（4）外国企业及外国企业在中国的分支机构，如海运、空运。在 确定大企业标准的同时，还应考虑到某些历史因素。 一般来说，对某一地区的税收收入产生重大影响的企业都可以属于大企业，具 体标准以当地税源控管需要而定。如江苏省无锡市国税局，正在涉外税收领域内尝 试大企业专业化管理，他们突破传统重点税源户的选择方法，借鉴国际经验，采用 综合指标，选定了 130 户大企业作为试点，主要包括世界 500 强在无锡投资的企业、 投资规模超过 3000 万美元的企业、大型跨国公司在我国境内投资两个以上的关联 企业、在我国境外具有投资的外商投资企业、与避税港有联系的较大规模的企业、 特定行业的跨区域（国）性经营企业等。 2、根据我国国情，设置我国大企业管理局职能 在设计大企业管理局的主要功能上，通常有全职能和有限职能两种。（1）全 职能是赋予大企业管理局全部的服务和管理功能，包括承担申报表的接受和处理、 审计、涉税案件调查和起诉。这种方案可为纳税人提供优质的服务，减少纳税人在 几个税务机构奔波的不便。（2）有限职能的模式是不处理税款征收，集中于为纳 税人提供更好的服务。 大企业税务管理的手段、模式应区分于其他企业，体现国际惯例，注重维护税 收主权。因为首先，大企业与其他企业的差异性，不仅表现在企业规模上，更重要 的是反映在公司治理结构和运作方式上。大企业往往会在融资数量与自有资金之间 寻求恰当的平衡，使资产与资本运作融合，这样通常会产生资本弱化问题。这种由 于融资利息而产生的关联扣除和列支，其结果是以减少税收来达到增加资产的目的。 这样的税收问题，往往是常规的税务管理难以发现的。 其次，大企业内部结构复杂，母公司与子公司之间的业务往来频繁，往往利用 转让定价或成本分摊来转移利润，规避纳税义务。比如，集团公司利用地区间的税 率和税收政策的差异，通过采用偏离市场正常价格的转让定价方法，高进低出或低 进高出，来使整个企业集团税负的时间和金额安排实现最优化。而现行的征管模式， 可能会产生信息不对称现象，税务机关难以及时发现大企业内部较为隐蔽的避税行 为，影响征管工作质量。 因此，应当把常规性的工作（如前台工作）与复杂性工作（如国际税收管理） 有机结合起来，因地制宜地设置大企业管理局的管理职能。根据目前我国的实际情 况，笔者认为，要加强对大企业的管理，就应该、也必须设立相应的专业化管理机 构。而这一机构的职能则应该定位在以信息化建设为基础，对企业运作进行实质性 监控上，形成集日常征管、纳税评估、税务审计、反避税等于一体的立体式管理方 式。以集约式、专业化的管理来取代分散型、常规式管理带来的“疏于管理、淡化 责任”等问题。 3、依托网络技术，建立大企业管理智能化平台 按户管理、实现“管户”与“管事”的有机结合，是大企业管理的主要方式。 而要保证管理的质量，必须要有相适应的管理手段。因此，笔者建议，大企业管理 应充分依托计算机网络技术，打造智能化管理平台，建立“一户式”电子信息库， 全面掌握纳税实体的综合信息，形成与企业运作相同步的信息流监控，加强对大企 业的基础管理，实现税收征管能力的共享。 在实践中，无锡市国税局已经在这方面进行了有益的探索，他们自行开发了 “无锡市涉外大企业税收分类管理一户式信息系统”。在使用中，该系统显示出了 三个突出的优势：一是数据集中优势。这个系统涵盖了税务机关能够采集到的大企 业的各种信息数据，集成了 CTAIS、反避税软件、所得税软件、出口退税软件等多 个系统的数据，可以高效率地收集和占有信息，为加强基础管理提供了依据，而且 为分析、预测、监控提供了一个强大的平台。二是智能分析优势。这个电子平台能 够对采集到的信息进行自动处理、智能分析、增值利用。如，能够根据回归性分析、 时间序列分析等原理进行税源预测与统计分析。对一些重要指标（如税收负担率、 行业利润率）设计了警戒线，如果企业指标突破警戒线，系统会自动以不同颜色提 醒管理者注意，为税源监控提供了预警信息，为科学决策提供了参考依据。三是效 率优势。由于通过计算机系统自动完成了大企业数据归集和整理，大大节省了搜集 信息的时间。如对大企业审计前的案头准备工作可以从原来的 1 到 2 天缩短为 2 个 小时，极大提高了工作效率。这套信息系统的开发，为大企业实行动态管理提供了 有效的手段，提高了数据的增值利用和共享的程度，较好的减少了税务机关因信息 不对称而产生的管理不到位现象。 4、建立行业税收分析制度，加强大企业行业税收管理 美国大中型企业管理机构（LMSB）把大企业划分为五个行业类型进行管理。他 们的做法是：建立行业分析小组，按行业门类进行行业分析。实践表明，这样的行 业化管理，不仅有助于建立起关于具体行业的一定层次的专门知识，提高工作效率， 而且能够使税务机关集中精力，发现行业中特定的税务遵从风险，进行恰当的风险 评估，规避行业税收风险，做到行业中税法实施的一致性，从而在税务管理过程中， 对具有行业共性的遵从问题的纳税人进行更为有效的沟通和管理。 在这方面，国内的税务机关也在尝试和努力中。从无锡市国税局的情况来看， 他们将大企业按照分为钢铁、化工、商贸、纺织、服装、饮食、汽车等近